【学会计】第十一章　长期负债及借款费用【xuekuaiji.com提供】

　一、单项选择题（本类题共20题，每小题1分，共20分 学会计网(xuekuaiji.com)是会计人员网上交流学习探讨的专业网站,欢迎访问学会计论坛(bbs.xuekuaiji.com)和加入学会计QQ群(群号在论坛首页上有)。 第十一章　长期负债及借款费用   本章很重要。可转换公司债券、融资租赁和借款费用资本化等知识点，都可以出大题。 本章07年考了两道单选题，一道多选题，两道判断题，一道计算题，共16分； 08年考了一道单选题，共1分；09年考了一道判断题，一道计算分析题，共11分。 第一节　长期负债 非流动负债采用未来现金流量现值来确定公允价值，采用实际利率法计算摊余成本。 长期债券的发行费用（扣除发行期间冻结资金利息收入），作为发行溢价或折价，计入“应付债券——利息调整”明细科目。应付债券与持有至到期投资相对应，一卖一买而已，对照学习。自学例题. （二）可转换公司债券 可转换公司债券＝普通债券+换股权 1. 初始确认 可转换公司债券初始确认时应分拆负债成份（一般债券）和权益成份（换股权）： 负债成份的公允价值＝未来现金流量现值（按普通债券市场利率折现）＝普通债券发行价款＝普通债券入账价值＝面值+溢价（－折价） 权益成份的公允价值＝发行价格－负债成份的公允价值 初始确认的账务处理 借：银行存款（发行价格） 借或贷：应付债券——可转换公司债券（利息调整）（未来现金流量现值－面值） 　　　　贷：应付债券——可转换公司债券（面值） 　　　　　　资本公积——其他资本公积（发行价格－未来现金流量现值） 注意：应付债券科目只记录普通债券的价值，权益成分价值计入资本公积；发行费用按负债成分和权益成分的公允价值比重分摊。 2. 持有期间 持有期间与普通债券一样，采用实际利率法摊销溢折价，确认财务费用等。 持有期间的账务处理： 借：财务费用等（摊余成本×实际利率） 借或贷：应付债券——可转换公司债券（利息调整）（差额，即溢折价摊销额） 　　　　贷：应付债券——可转换公司债券（应计利息）（票面利息） 3. 转换 借：应付债券——可转换公司债券（面值）（转销余额） 　　　　　　——可转换公司债券（应计利息） 　　资本公积——其他资本公积 借或贷：应付债券——可转换公司债券（利息调整） 　　　　贷：股本（股票面值） 　　　　　　资本公积——股本溢价（差额） 举例：甲公司经批准于2×10年1月1日按每份面值100元发行了1 000 000份5年期一次还本分期付息的可转换公司债券，共计100 000 000元，款项已收存银行，债券票面年利率为6%，债券发行1年后可转换为甲上市公司普通股股票，转股时每份债券可转10股，股票面值为每股1元。假定2×11年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%，该可转换公司债券发生的利息费用不符合资本化条件。 分析：是一次付息债券。 可转股份数＝100万份债券×10股＝1000万股 债券利息费用不能资本化，即计入财务费用。 负债成分的公允价值＝未来现金流量现值（普通债券市场利率 9%折现 ）＝普通债券发行价格＝（面值10000万+利息10000万×6%×5）×（P/F，9% ，5）≠教材上的88 328 200，教材的算法是分期付息债券，是错误的，但咱们不去追究，就按教材的计算结果。 （1）2010年1月1日发行债券时 利息调整＝普通债券发行价格88 328 200－面值10 000万＝－11 671 800（折价） 权益成份的公允价值＝实际发行价格10000万－负债成分88 328 200＝11 671 800 借：银行存款 100 000 000 　　应付债券——可转换公司债券——利息调整 11 671 800 　　贷：应付债券——可转换公司债券——面值 100 000 000 　　　　资本公积——其他资本公积 11 671 800 （2）2010年12月31日确认利息费用 实际利息＝入账价值88 328 200×9%＝7 949 538 折价摊销额＝实际利息7 949 538 －票面利息6 000 000＝1 949 538 借：财务费用 7 949 538 　　贷：应付债券——可转换公司债券——应计利息 6 000 000 　　　　应付债券——可转换公司债券——利息调整 1 949 538 （3）2011年1月1日转股 此处要求按照债券面值与应计利息之和除以10计算转股数。 转换的股份数＝（面值10000万+利息600万）/10＝1060万（股）。 “利息调整”借方余额＝11 671 800 －1 949 538＝9 722 262 同时记得结转权益成分账面价值，即转销其他资本公积余额11 671 800。 会计分录 借：应付债券——可转换公司债券——面值 100 000 000 　　应付债券——可转换公司债券——应计利息 6 000 000 （转销余额） 　　资本公积——其他资本公积 11 671 800 　　贷：应付债券——可转换公司债券——利息调整 9 722 262 　　　　股本 10 600 000 （股票面值） 　　　　资本公积——股本溢价 97 349 538 （倒挤差额） 另外，可以提前赎回的可转换债券，赎回的利息补偿金应在赎回期届满之前计提应付利息。 知识点3：长期应付款 三、长期应付款 长期应付款有两种：一是应付融资租赁款，另一种是分期付款购买资产的应付款。 （一）应付融资租赁款 1.租赁的分类 租赁有两种：融资租赁和经营租赁，如何区分呢？ （1）租赁期届满资产所有权转移给承租人。 （2）承租人具有优惠购买选择权。租赁开始日就可以断定承租人必会行使该选择权。 （3）租赁期占资产尚可使用寿命的75%以上。 但这条标准不适合用于判断旧资产，所谓旧资产，就是已经使用过了75%的资产寿命。 比如，签订租赁合同时，A设备剩余使用寿命为4年，全新寿命为20年。租赁期限为4年。尽管租赁期占尚可使用寿命的100%，但该资产寿命已经消耗掉了80%（16/20），属于旧资产。 （4）最低租赁付款额的现值≥租赁资产公允价值的90% 。 最低租赁付款额主要就是租金，这条是说，租金很多，多到资产价值的90%以上，其实也就相当于把资产买下来了，只不过是分期付款。 （5）租赁资产具有专用性。 这条是说，如果资产不做改制，只有承租人能用，别人用不了。 只要出现5条中的任何一条，就是融资租赁。 最低租赁付款额概念 解释一下“最低租赁付款额”这个概念：最低租赁付款额，是指承租人至少要支付给出租人的金额，由三部分构成：最低租赁付款额＝租金+担保余值+优惠购买价。担保余值，是指租期届满时租赁资产余值中由承租人担保的部分。 这三部分中，租金是最主要的，后两项的金额一般很小，而且不会同时出现。租期届满时，如果承租人把资产返还给出租人，那可能会出现担保余值；如果承租人把他买下来，那可能会出现优惠购买价。这两种情况不可能同时发生。 2.融资租赁的会计处理 融资租入固定资产要像自有资产一样确认入账，要和自有资产一样计提折旧。账务处理按照时间划分，可以分为三个阶段： （1）租赁期开始日：租赁资产入账。 （2）租赁期间： ①分摊未确认融资费用； ②计提折旧； ③发生履约成本； ④支付或有租金。 （3）租期届满时： ①返还； ②优惠续租； ③留购。 （1）租赁资产入账 企业应在“固定资产”科目下设“融资租入固定资产”明细科目，用以核算融资租入固定资产，那入账价值怎样确定呢？ 企业应将租赁期开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者（在较低者的旁边注上英文字母B），加上初始直接费用（在初始直接费用的旁边注上英文字母C），作为租入资产的入账价值，借记“固定资产——融资租入固定资产” ；按最低租赁付款额贷记“长期应付款”（在最低租赁付款额的旁边注上英文字母A）；按支付的初始直接费用，贷记“银行存款”等；按其差额借记“未确认融资费用”。 入账的分录 把这段话的述写成分录，就是这样： 借：固定资产——融资租入固定资产（B+C） 　　未确认融资费用（A－B） 　　贷：长期应付款（A） 　　　　银行存款（C） A是最低租赁付款额， B是租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的较低者，C是初始直接费用。 大家记住这笔租入资产入账的会计分录。 ○融资租赁的原理 这比分录很难理解，咱们解释一下。先讲一下融资租赁的原理。咱们企业需要使用一个设备，本来想买，但是钱不够买不起，那怎么办？可以去借钱，向谁借呢？最好是向卖设备的那个人借，因为这样的话，借钱和买设备一起办了，不涉及到第三方，省了中间环节，其实，也不需要卖方真把钱给咱们，因为咱们的目的是要他那台设备，他直接把那台设备给咱们就行了，也就相当于他借给了咱们设备价款那么多的钱。欠债就得还钱，不但要还本，还得付息，咱们一次还不起，只能分期还款，那也就是支付各期的租金。 可见，融资租赁的实质，是借钱还钱，也就是融资行为，因此，叫“融资”租赁嘛。他和分期付款购买资产的道理也很相似，支付租金和分期付款是一个道理。 这些分析对咱们理解融资租赁的会计处理很有帮助。租入资产时，相当于咱们借了一笔钱，因此，要确认负债，也就是长期应付款；这笔债是未来通过支付租金的方式逐年偿还，未来的钱和现在的钱不是等值的，因此，要计算现值，要以现值为基础确定租入资产的入账价值。未来的钱，和他的现值之间的差额，也就是利息。另外，每期支付租金其实就是还债，既包含还本，也包含付息，因此，还得计算每期支付的租金中还本的部分是多少，付息的部分又是多少，也就是要进行本息分离。 ○租入资产分录的分析 咱们再来具体分析租入资产入账的那笔分录：先分析长期应付款这个科目，贷记长期应付款，金额是最低租赁付款额，也就是未来需要偿还的债务，是未来的金额；再来分析固定资产科目，借记固定资产，金额是二者当中的较低者加上初始直接费用，初始直接费用就是交易费用，与运杂费的道理相同，外购固定资产的发生运杂费不也计入固定资产的成本吗？所以，初始直接费用计入租入资产的价值，应当好理解；当然，初始直接费用只占租入资产价值的一小部分，主体部分还是租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值二者当中的较低者。租赁资产公允价值是租赁资产的现行市场价值，最低租赁付款额的现值是未来租金的折现值，所以这二者都是租赁资产的现值，之所以要选择较低者，是谨慎性的要求，不要高估了资产价值； ○未确认融资费用的分析 最后分析一下“未确认融资费用”科目，借记“未确认融资费用”，金额是最低租赁付款额与二者当中的较低者之差，也就是未来款项与现值的差额，实质就是将要发生的利息支出，这个“将要发生”，是将要在租赁期内逐年逐年发生，今天还没有发生，因此要注意，未确认融资费用并不是费用，这个科目不是损益类科目，而是负债类科目，但他的记账方向和普通的负债类科目又不一样，他的增加额记在借方，摊销额也就是减少额记在贷方。 另外，还有一点要注意，未确认融资费用发生时只可能记在借方，不可能记在贷方，也就是说，最低租赁付款额与二者当中的较低者之差，只会是正差，不会是负差，其实道理很简单，最低租赁付款额一定大于它自己的现值，而他的现值大于或等于二者当中的较低者，所以，最低租赁付款额一定大于二者当中的较低者。 ○折现率的确定 前面反复出现了最低租赁付款额的现值，要计算现值，必须确定折现率，这个折现率怎样来确定呢？按照下面三种顺序来确定： 第一顺序，采用租赁内含利率； 第二顺序，采用合同规定利率； 第三顺序，采用同期银行贷款利率。 好了，看道例题。 2011年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下： （1）租赁标的物：数控生产线。 （2）租赁期开始日；租赁物运抵A公司生产车间之日（即2012年1月1日）。 （3）租赁期：从租赁期开始日算起36个月（即2012年1月1日～2014年12月31日）。 （4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金900 000元。 （5）该机床在2012年1月1日的公允价值为2 500 000元。 （6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）。 （7）该机床为全新设备，估计使用年限为5年，不需要安装调试。 （8）2013年和2014年两年，A公司每年按该机床所生产的产品的年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入。 A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费9 800元。 首先判断租赁类型，按5条标准逐一核对。 第一条，租赁期届满资产所有权转移给承租人，本题是退还；第二条，承租人具有优惠购买选择权，无该条款；（3）租赁期占资产尚可使用寿命的75%以上，本题=租期3年/使用年限5年=60%；（4）最低租赁付款额的现值≥租赁资产公允价值的90%。本题：最低租赁付款额＝租金90万×3+承租人担保余值0+优惠购买价0。 折现率按三种顺序确定：第一，租赁内含利率，无；第二，合同规定利率，8%。折现率= 8%。 最低租赁付款额的现值= 90万×（P/A,8%,3）查表得2.5771=2 319 390，租赁资产公允价值的90%=250万×90% =225万，2 319 390＞225万。满足第四条，融资租赁。 第一步，2012年1月1日租入资产入账。最低租赁付款额＝租金90万×3＝270万，按最低租赁付款额270万，贷记长期应付款270万。按初始直接费用9 800元，贷记银行存款9 800元。接下来看借记固定资产金额应该是多少。 租入资产入账价值＝二者中的较低者+初始直接费用9 800元。比较大小：最低租赁付款额的现值和租赁资产公允价值，最低租赁付款额的现值2 319 390＜租赁资产公允价值250万。 租入资产入账价值＝2 319 390+9800＝2 329 190 入账分录 借：固定资产——融资租入固定资产2 329 190 　　未确认融资费用 380 610（倒挤差额） 　　贷：长期应付款 2 700 000 　　　　银行存款 9 800 未确认融资费用（倒挤差额）380 610＝最低租赁付款额 2 700 000－二者中较低者2 319 390 （2）租赁期间 租赁期间要做四件事： ①分摊未确认融资费用； ②计提折旧； ③发生履约成本； ④支付或有租金。 ①分摊未确认融资费用。 前面讲过，未确认融资费用，就是将要发生的利息支出，将要在租赁期内逐年发生的利息费用，那么，第一年发生多少利息？第二年又发生多少？这就是分摊的问题。这个问题也可以从另一个角度来分析：每期支付的租金都是包含了本息和，要把本金和利息分离，计算每年的利息费用。从两个角度来分析，但他是同一件事。好了，具体怎样来计算各期的利息呢？采用实际利率法。把租入资产的价值看作是借款的本金，已知实际利率的话，就可以计算出各期的实际利息，也就是各期的利息费用。 这里要注意两个问题：第一个问题是看作借款本金的租入资产价值，并不是租入资产的入账价值，而是租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值二者当中的较低者，即不包含初始直接费用。第二个问题是必须确定实际利率。实际利率的确定，取决于“借款本金”：借款本金是最低租赁付款额的现值的话，那么实际利率就是计算最低租赁付款额现值的那个折现率；借款本金是租赁资产公允价值的话，要重新计算折现率，会使得最低租赁付款额现值等于租赁资产公允价值的折现率，就是咱们要的实际利率。 教材上说：采用实际利率法分摊未确认融资费用时，分摊率的确定具体分为四种情况（注意：这个分摊率，就是实际利率）：前三种情况讲的都是以最低租赁付款额现值作为入账价值的情况，那就采用当初用的那个折现率作为实际利率，大家可以把前三种情况用一个大括号括起来，写上“现值入账”四个字；第四种讲的是以租赁资产公允价值入账，要重新计算实际利率。也就是说，书上的四种情况可以合并成两种。确定实际利率之后，就可以采用实际利率法计算各期的利息费用。 例题：2012年12月31日分摊未确认融资费用 2012年12月31日，A公司要支付第一期租金，支付租金的同时要区分租金中包含的还本和付息的部分，也就是要分摊未确认融资费用。支付租金的会计分录很简单：借记长期应付款90万，贷记银行存款90万。关键是利息费用的计算，实际利率也就是分摊率是多少呢？这个题目租入资产是按最低租赁付款额现值入账的，因此，采用当初计算现值时的折现率8%，作为实际利率。看到表。这个表最右边的一栏是“应付本金余额”，就是借款的本金还剩下多少。初始本金也就是2012年初的本金是2 319 390，在他的旁边写上英文字母“B”：也就是二者当中的较低者。一定要注意，它并不是租入资产入账价值，租入资产入账价值是2 329 190。再看这个表中间的这一栏“确认的融资费用”，也就是“实际利息”。 看到2012年末应确认的利息费用：＝07年年初的本金2 319 390×8%，算出来等于185 551.2，这也意味着2012年末支付的租金90万当中，包含支付利息185 551.2，那90万－付息部分185 551.2的差额714 448.8就是用于偿还本金。这就是本息分离。 分摊未确认融资费用账务处理比较简单： 借记财务费用，贷记未确认融资费用。 最后一年即2014年的利息费用，要考虑小数尾数的影响，用倒挤的计算。 ②计提折旧 租赁期间要做的第二件事，就是计提折旧。 租入资产的折旧政策应该与自有资产一致。 折旧总额＝租入资产入账价值－担保余值 折旧年限＝一般就是租赁期 例题中，折旧总额＝租入资产入账价值2 329 190－担保余值0，采用直线法，每年折旧额＝2 329 190 /3＝776 396.67，折旧费用计入制造费用，是因为数控机床是生产设备。 借：制造费用 776 396.67 　　贷：累计折旧 776 396.67 ③发生履约成本 履约成本，是指租赁期开始日之后为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员费、维修费、保险费等。初始直接费用是租赁期开始日之前发生的费用。 管理用租赁资产的履约成本，计入管理费用；生产用租赁资产的履约成本，也计入管理费用（重要性，与修理费类似）；销售用租赁资产的履约成本，计入销售费用。 借：管理费用、销售费用等 　　贷：银行存款 例题：2013年发生的机床维护费，属于履约成本，计入管理费用。 借：管理费用 2 800 　　贷：银行存款 2 800 ④支付或有租金 或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。 借：财务费用（物价指数） 　　销售费用（销售量或使用量） 　　贷：银行存款 例题：按销售收入计算的经营分享收入，属于或有租金。按销售收入计算的，计入销售费用。另外要注意，或有租金和履约成本，不构成最低租赁付款额。最低即对此而言。 （3）租期届满时 ①返还 转销租入资产的账面余额和累计折旧，以及转销长期应付款中包含的担保余值。 借：长期应付款——应付融资租赁款（担保余值） 　　累计折旧 　　贷：固定资产——融资租入固定资产 ②优惠续租 如果承租人行使优惠续租选择权，则无需进行专门的账务处理。 ③留购 支付优惠购买价款时： 借：长期应付款——应付融资租赁款 　　贷：银行存款 同时： 借：固定资产——××× 　　贷：固定资产——融资租入固定资产 例题中，不存在担保余值和优惠购买价，所以租赁期届满时，长期应付款科目没有余额。 借：累计折旧 2 329 190 　　贷：固定资产——融资租入固定资产 2 329 190 注意融资租赁和经营租赁的区别：经营租入的固定资产，不入账，不计提折旧。租金费用在租赁期内，按直线法平均分摊。 （二）分期付款购置资产 付款期3年以上，即具有融资性质。 ①购买资产时 借：固定资产等（付款额的现值） 　　未确认融资费用（付款额与其现值之差） 　　贷：长期应付款（付款额） ②信用期内摊销未确认融资费用 借：财务费用等 　　贷：未确认融资费用（实际利息＝期初成本×实际利率） （还本金额＝每期付款额－实际利息） （期末成本＝期初成本－还本金额＝期初成本－（每期付款额－实际利息）） 第二节　借款费用 一、借款费用的范围 借款费用＝借款利息（含溢折价）+辅助费用+外币借款汇兑差额 股票发行费用不是借款费用。 知识点4：借款费用的确认 二、借款费用的确认 （一）确认原则 借款费用确认的处理有两种：一种是费用化，计入财务费用；另一种是资本化，计入资产成本。只有符合资本化条件的资产发生的借款费用，才有可能资本化。 确认原则 符合资本化条件的资产，是指购建期1以上的固定资产、投资性房地产、存货、建造合同成本和开发支出等五种资产。存货是指在建的房地产开发产品、大型机器设备等。 （二）借款费用资本化的范围 借款包括专门借款和一般借款。专门借款就是指定了用途的借款，比如专门用于购建某项固定资产的借款；一般借款是没有指定用途的借款。购建资产占用的专门借款和一般借款，其借款费用都应该资本化。 （三）资本化期间的确定 只有资本化期间的借款费用才允许资本化。 1.借款费用开始资本化的时点 借款费用开始资本化的三个条件：第一，资产支出已经发生；第二，借款费用已经发生；第三，建造活动已经开始。 2.借款费用暂停资本化的时间 建造活动非正常中断连续超过3个月的，应当暂停资本化。正常中断是建造的必要程序，没有个体差别。 非正常中断，通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。比如，企业因与施工方发生了质量纠纷，或者工程、生产用料没有及时供应，或者资金周转发生了困难，或者施工、生产发生了安全事故，或者发生了与资产购建、生产有关的劳动纠纷等原因，导致资产购建或者生产活动发生中断，均属于非正常中断。 非正常中断与正常中断显著不同。正常中断通常仅限于因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序，或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断。比如，某些工程建造到一定阶段必须暂停下来进行质量或者安全检查，检查通过后才可继续下一阶段的建造工作，这类中断是在施工前可以预见的，而且是工程建造必须经过的程序，属于正常中断。某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力因素（如雨季或冰冻季节等原因）导致施工出现停顿，也属于正常中断。 3.借款费用停止资本化的时点 资产达到预定可使用状态时（或达到预定可销售状态时），应当停止资本化。达到的迹象： （1）实体建造工作已经完成。 （2）建造的资产与预定相符。 （3）资产支出不再发生。 所建造资产的各部分分别完工，且每部分独立于其他部分可供使用（或出售），则应停止该部分的资本化 。 知识点5：借款费用的计量 三、借款费用的计量 借款费用包含借款利息（含溢折价）、辅助费用和外币借款汇兑差额等三项内容。 （一）借款利息资本化金额的确定 借款利息资本化金额的确定，应区分资金来源。 资产支出的原则：先专门，后一般。 下面介绍“借款利息资本化的计算公式”，这些公式比教材上的计算方法更加简单实用、思路清晰。 借款利息资本化的计算公式 资本化利息＝专门借款资本化利息+一般借款资本化利息 专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益 全额利息＝全额专门借款×利率×期限＝（名义利率与实际利率不等）摊余成本×实际利率×期限 一般借款资本化利息＝占用支出金额×平均利率×期限 占用支出金额≠新投入支出金额 平均利率，即资本化率，是指占用的全部一般借款的加权平均利率。资本化率（平均利率）＝全部一般借款利息费用/全部一般借款本金总额 应付利息＝资本化利息+闲款收益（全年）+费用化利息 举例：ABC公司于2×10年1月1日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于2×10年1月1日、2×10年7月1日和2×11年1月1日支付工程进度款。 公司为建造厂房于2×10年1月1日专门借款3 000万元，借款期限为3年，年利率为5%。另外在2×10年7月1日又专门借款6 000万元，借款期限为5年，年利率为6%。借款利息按年支付。（如无特别说明，本章例题中名义利率与实际利率均相同） 闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。 办公楼于2×11年6月30日完工，达到预定可使用状态。 公司为建造该办公楼的支出金额如下表示： 表　　　　　　　 　　　　　　　　　　　　　单位：万元 日　期 每期资产支出金额 累计资产支出金额 闲置借款资金用于短期投资金额 2×10年1月1日 1 500 1 500 1 500 2×10年7月1日 3 500 5 000 4 000 2×11年1月1日 3 500 8 500 500 总　计 8 500 　 6 000 由于ABC公司使用了专门借款建造办公楼，而且办公楼建造支出没有超过专门借款金额，因此公司2×10年、2×11年为建造办公楼应予资本化的利息金额计算如下： 分年计算，不要像教材几年放在一起分析计算。 （1）计算2010年资本化利息及账务处理 资本化期间为：2010年1月1日～2010年12月31日。全部借款均为专门借款，没有一般借款，按专门借款的计算公式。 专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益＝（3000万×5%+6000万×6%×6/12） －（1500万×0.5%×6+4000万×0.5%×6）＝330万－165万＝165万 应付利息＝3000万×5%+6000万×6%×6/12＝330万 借：在建工程 1 650 000 　　应收利息（或银行存款） 1 650 000 　　贷：应付利息 3 300 000 （2）计算2011年6月30日资本化利息及账务处理 资本化期间为：2011年1月1日～2011年6月30日。 全部借款均为专门借款，没有一般借款，按专门借款的计算公式。 专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益＝（3000万×5%×6/12 +6000万×6%×6/12）－500万×0.5%×6＝255万－15万＝240万 应付利息＝3000万×5%×6/12+6000万×6%×6/12＝225万 借：在建工程 2 400 000 　　应收利息（或银行存款） 150 000 　　贷：应付利息 2 250 000 接上例，假设ABC公司建造厂房没有专门借款，占用的都是一般借款。 （1）计算2010年资本化利息及账务处理 资本化期间为：2010年1月1日～2010年12月31日。 全部借款均为一般借款，按一般借款的计算公式。 资本化率（平均利率）＝全部一般借款利息费用（2000万×6%+10000万×8%）/全部一般借款本金总额（2000万+10000万）＝7.67% 一般借款资本化利息＝占用支出金额×平均利率×期限＝1 500万×7.67%×6/12+5 000万×7.67%×6/12＝249.275万 应付利息＝2 000万×6%+10 000万×8%＝920万 应付利息920万＝资本化利息249.275万+闲款收益（全年）0+费用化利息670.725万（倒挤差额） 借：在建工程 2 492 750 　　财务费用 6 707 250 　　贷：应付利息 9 200 000 （2）计算2011年6月30日资本化利息及账务处理 资本化期间为：2011年1月1日～2011年6月30日。 全部借款均为一般借款，按一般借款的计算公式。 一般借款资本化利息＝占用支出金额×平均利率×期限＝8 500万×7.67%×6/12＝325.975万 应付利息＝2 000万×6%×6/12+10 000万×8%×6/12 ＝460万 应付利息460万＝资本化利息325.975万+闲款收益（全年）0+费用化利息134.025万（倒挤差额） 借：在建工程 3 259 750 　　财务费用 1 340 250 　　贷：应付利息 4 600 000 接上例：假设ABC公司为建造厂房于2010年1月1日专门借款3000万元，借款期限为3年，年利率为5%。除此之外，没有其它专借款，在厂房建造过程中所占用的一般借款仍为两笔。 （1）计算2010年资本化利息及账务处理 资本化期间为：2010年1月1日～2010年12月31日。全部借款既有专门借款，又有一般借款，按相应的公式计算。 专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益＝3000万×5%－1500万×0.5%×6＝150万－45万＝105万。一般借款资本化利息＝占用支出金额×平均利率×期限＝2000万×7.67%×6/12＝76.7万。资本化利息＝专门借款资本化利息+一般借款资本化利息＝105万+76.7万＝181.7万 应付利息＝3000万×5%+2000万×6%+10000万×8%＝1070万 应付利息1070万＝资本化利息181.7万+闲款收益（全年） 45万+费用化利息843.3万（倒挤差额） （2）计算2011年6月30日资本化利息及账务处理 资本化期间为：2011年1月1日～2011年6月30日。全部借款既有专门借款，又有一般借款，按相应的公式计算。 专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益＝3000万×5%×6/12－0＝75万－0＝75万。一般借款资本化利息＝占用支出金额×平均利率×期限＝5500万×7.67%×6/12＝210.925万。资本化利息＝专门借款资本化利息+一般借款资本化利息＝75万+210.925万＝285.925万 应付利息＝3000万×5%×6/12+2000万×6%×6/12+10000万×8%×6/12＝535万 应付利息535万＝资本化利息285.925万+闲款收益（全年） 0+费用化利息249.075万（倒挤差额） 举例： 甲公司拟在厂区内建造一幢新厂房，有关资料如下： （1）2×10年1月1日向银行专门借款6 000万元，期限为3年，年利率为6%，每年1月1日付息。 （2）除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为公司于20×9年12月1日借入的长期借款7 200万元，期限为5年，年利率为8%，每年12月1日付息。 （3）由于审批、办手续等原因，厂房于2×10年4月1日才开始动工兴建，当日支付工程款2 400万元。工程建设期间的支出情况如下： 2×10年4月1日：2 400万元； 2×10年6月1日：1 200万元； 2×10年7月1日：3 600万元； 2×11年1月1日：1 200万元； 2×11年4月1日：600万元； 2×11年7月1日：600万元。 工程于2×11年9月30日完工，达到预定可使用状态。其中，由于施工质量问题工程于2×10年9月1日～12月31日停工4个月。 （4）专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月利率为0.25%。假定全年按照360天算，每月按照30天算。 根据上述资料，有关利息资本化金额的计算和利息账务处理如下： （1）计算2010年资本化利息及账务处理 资本化期间为：2010年4～8月，共5个月。 ①专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益＝6000万×6%×5/12－（3600万×0.25%×2+2400万×0.25%×1）＝150万－24万＝126万 ②一般借款资本化利息＝占用支出金额×平均利率×期限＝1200万×8%×2/12＝16万 ③资本化利息＝126万+16万＝142万 ④2010年账务处理 应付利息＝6000万×6%+7200万×8%＝936万 闲款收益（全年）＝6000万×0.25%×3+3600万×0.25%×2+2400万×0.25%×1＝69万 应付利息936万＝资本化利息142万+闲款收益（全年） 69万+费用化利息725万（倒挤差额） 借：在建工程 1 420 000 　　财务费用 7 250 000 　　应收利息或银行存款 690 000 　　贷：应付利息 9 360 000 （2）2011年利息及账务处理 资本化期间为：2011年1～9月，共9个月。 ①专门借款资本化利息＝资本化期间全额利息－资本化期间闲款收益＝6000万×6%×9/12 ＝270万 ②一般借款资本化利息＝占用支出金额×平均利率×期限＝2400万×8%×3/12+3000万×8%×3/12+ 3600万×8%×3/12 ＝180万 ③资本化利息＝270万+180万＝450万 ④2011年账务处理 应付利息＝6000万×6%+7200万×8%＝936万 闲款收益＝0 应付利息936万＝资本化利息450万+闲款收益（全年） 0+费用化利息486万（倒挤差额） 借：在建工程 4 500 000 　　财务费用 4 860 000 　　贷：应付利息 9 360 000 注：这笔分录是2011年12月31日的分录，由于在建工程2011年9月30日完工，实际上计算利息的期限截止2011年9月30日较为合理。 （二）借款辅助费用资本化金额的确定 辅助费用应计入借款成本，与溢折价一道，采用实际利率法在各期分摊，调整各期利息费用。这也就是借款名义利率与实际利率不等的情形。 （三）外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定 外币专门借款产生的汇兑差额，应当资本化；资产支出占用的一般外币借款产生的汇兑差额，计入财务费用。 资本化的计算方法即外币业务的处理方法。 自学书上例题