合并会计报表

null合并会计报表合并会计报表第一节 概述第一节 概述一、合并范围 合并范围的确定直接关系到合并财务报表提供的会计主体信息的相关性。目前，国际上一致做法是将被母公司有效实施控制的子公司纳入合并范围： 1、母公司投资并控制的被投资公司就是子公司。L167-168 2、子公司全部被纳入合并范围，而无论其规模大小、性质是否与母公司相同、是否属于特殊目的实体。 3、“控制”的含义、直接控制与间接控制的区别、实施控制的具体控制被投资单位途径、实质重于形式原则与“有效控制”的确定。L171-172 4、投资单位在确定能否控制被投资单位时，还要考虑潜在表决权因素。L 177null二、合并财务报表的种类 按编制时间及目的：股权取得日合并报表 股权取得日后合并报表 按反映的内容： *合并资产负债表 *合并利润表 合并现金流量表 合并所有者权益变动表null三、编制原则 基础原则是单独报表原则（解释了为什么在合并日后的各期末需要在合并财务报表工作底稿中就以前曾经抵销的影响未分配利润项目的内部交易或事项对本期“期初未分配利润”的影响数进行调整） 一体性原则 （ 是对纳入合并范围成员企业之间内部交易或事项产生的未实现损益和损益重复计入进行抵销处理的依据）null四、合并财务报表的基础工作和编制程序 基础工作：第一，统一母子公司的会计政策； 第二，统一母子公司的会计期间; 第三，子公司除了应当向母公司提供财务报表以外，还应当向母公司提供有关。 编制程序：合并财务报表的数据是在合并财务报表工作底稿中进行整理产生的。合并财务报表编制过程中，需要编制一系列抵销分录，而这些抵销分录正是在工作底稿中编制的。（P505）null五、股权取得日（企业合并日）合并财务报表的种类与编制方法 同一控制下的企业合并形成母子关系的，母公司应当编制合并日的合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。 非同一控制下的控股合并，母公司在购买日只编制合并资产负债表。 六、股权取得日后合并财务报表的种类与编制方法第二节 合并资产负债表的编制第二节 合并资产负债表的编制一、基本原理 合并资产负债表是以母公司和子公司的资产负债表为依据，结合有关内部交易事项的会计记录编制抵销分录后，根据资产、负债及股东权益各项目合并数填列合并资产负债表有关项目。（具体做法是直接抵销与调整内部事项和交易对资产负债表有关项目期末余额的影响。）由于资产负债表是静态报表，编制合并资产负债表时抵销与调整的数额应是有关内部交易和事项对资产负债表期末余额的影响金额。null二、基本步骤 第一，对子公司的个别财务报表进行调整 同一控制下的企业合并中取得的子公司：调整会计政策和会计期间,抵销内部交易对合并财务报表的影响。 非同一控制下的企业合并中取得的子公司：调整会计政策和会计期间,调整子公司个别财务报表（将账面价调整为公允价） 第二，调整子公司的长期股权投资（成本法 权益法） （合并报表准则，合并报表应该以母公司和子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。）null【P 507 例26－1】 例：20*7年1月1日，M公司以银行存款5000万元取得A公司70%股份，假定M公司与A公司合并属于非同一控制下的企业合并，M公司有个别财务报表中采用成本法核算该项长期股权投资。在M公司备查簿记录中，A公司在2007年1月1日可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等。其他有关资料如下： （1）20*7年1月1日，A公司股东权益总额为5600万元，其中股本为4000万元，资本公积为0,未分配利润为0. (2）20*7年,S公司实现净利润1500万元，提取法定盈余公积150万元，向M公司分配现金股利700万元，向其他股东分配现金股利300万元，未分配利润350万元。A公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为150万元。null（3）20*7年12月31日,S公司股东权益总额为6250万元，其中股本为4000万元，资本公积为1750万元，盈余公积为150万元，未分配利润为350万元。nullM公司应在合并工作底稿中将对A公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。 （1)确认M公司在20*7年A公司实现净利润1500万元中所享有的份额1050万元（1500*70%） 借：长期股权投资 1050 贷：投资收益 1050 (2)确认M公司收到A公司20*7年分派的现金股利，同时抵销原按成本法确认的投资收益700万元。 借：投资收益 700 贷：长期股权投资 700null（3）确认M公司在20*7年A公司除净损益以外所有者权益其他变动中所享有的份额105（150*70%） 借：长期股权投资 105 贷：资本公积 105 （4）在连续编制合并财务报表的情况下，应编制如下调整分录： 借：长期股权投资 455 贷：未分配利润 350 资本公积 105 null课堂练习： P公司持有S公司80%股权，为S 公司的母公司。20*7年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3000万元，P公司在其个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。 20*7年1月1日，P公司用银行存款3000万元购得S公司80%的股份（P公司和S公司的合并属于非同一控制下的企业合并）。 20*7年1月1日，S公司的股东权益总额为3500万元，其中股本为2000万元，资本公积为1500万元，盈余公积和未分配利润均为0元。 null 20*7年，S公司实现净利润1000万元，提取法定盈余公积100万元，向P公司分配现金股利480万元，向其他股东分配现金股利120万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售的金融资产公允价值变动计入资本公积的金额为100万元。按照P公司备查簿中的记录，在购买日S公司可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与账面价值存在差异仅有一项，即A办公楼，公允价值高于账面价值100万元，使用年限为20年。 20*7年12月31日，S公司股东权益总额为4000万元，其中股本为2000万元，资本公积为1600万元，盈余公积为100万元，未分配利润为300万元。 假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致，不考虑所得税的影响。null（1）将S公司的净利润调整为以公允价值计算的净利润 100/20=5万元 借：管理费用 5 贷：固定资产-累计折旧 5 所以，S公司以公允价值计算的净利润=1000-5=995万元 （2）确认P公司在20*7年实现净利润995万元中所享有的份额（995*80%=796万元） 借：长期股权投资 796 贷：投资收益 796 （3）确认P公司收到S公司20*7年分配的现金股利，同时抵销按原成本法确认的投资收益480万元： 借：投资收益 480 贷：长期股权投资 480 null（4）确认P公司在20*7年S公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额80万元（100*80%） 借：长期股权投资 80 贷：资本公积-其他资本公积 80null第三，编制抵销分录 （一）将母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相抵销，同时确认少数股东权益。 （母公司对子公司的长期股权投资，一方面反映为除长期投资以外的其他资产的减少，另一方面反映为长期股权投资的增加，在母公司个别资产负债表中作为长期股权投资列示。子公司接受这一投资时，一方面增加资产，另一方面作为股本等处理，在其个别资产负债表中一方面反映为股本的增加，另一方面反映为相应的资产的增加。从企业集团整体来看，母公司对子公司的长期股权投资实际相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益的变动。因此，编制合并报表时，应将母公司对子公司长期股权投资项目于子公司所有者权益项目抵销。）null同一控制下形成的长期股权投资的抵销 子公司是全资子公司 借：股本（实收资本） 资本公积 盈余公积 未分配利润－年末 贷：长期股权投资 根据这一抵销分录，股东权益合并数反映为母公司的股东权益，长期股权投资合并数反映为母、子公司对其外部主体的股权投资。null子公司非全资子公司 借：股本（实收资本） 资本公积 盈余公积 未分配利润－年末 贷：长期股权投资 少数股东权益 根据这一抵销分录，股东权益合并数反映为母公司股东拥有的母公司全部股东权益和子公司的少数股东拥有的子公司部分股东权益，长期股权投资合并数仍然反映为母、子公司对其外部主体的股权投资。同一控制下企业合并形成的长期股权投资的抵销同一控制下企业合并形成的长期股权投资的抵销例：假设P公司和S公司是同一母公司控制下的两家子公司。20*7年6月30日，合并前两家公司的资产负债表如下： nullnull6月30日，P公司发行了75 000股股票取得了S公司90%额股份。该股票面值1元，市价2元。 P公司应编制如下会计分录： 借：长期股权投资 135 000 贷： 股本 75 000 资本公积 60 000 在编制合并资产负债表时，应编制如下两笔调整与抵销分录： （1）将P公司对S公司的长期股权投资与S公司的股东权益抵销，同时确认少数股东权益。 借：股本 75 000 资本公积 30 000 盈余公积 30 000 未分配利润 15 000 贷：长期股权投资 135 000 少数股东权益 15 000null（2）将S公司的留存收益转入P公司 借： 资本公积 40 500 贷：盈余公积 27 000 （30 000*90%） 未分配利润 13 500 （15000*90%） 20*7年，P公司与S公司的合并资产负债表工作底稿如下：null例：A公司2006年12月31日用银行存款118万元对B公司进行股权投资，从而取得B公司100%的股权；2007年B公司可供出售投资公允价值变动得利8万元、当年实现净利润10万元。 A公司、B公司合并前可辨认净资产资料如下图：例：A公司2006年12月31日用银行存款118万元对B公司进行股权投资，从而取得B公司100%的股权；2007年B公司可供出售投资公允价值变动得利8万元、当年实现净利润10万元。 A公司、B公司合并前可辨认净资产资料如下图： nullnull 合并财务报表工作底稿 2007年12月31日 合并财务报表工作底稿 2007年12月31日null118＝初始投资成本100+权益法下确认的投资增加额（8+10） 48=40+权益法下调整资本公积增加的8万元 52＝42+权益法下实现净利润增加的10万元 82＝留存收益年初余额72+当年增加10 ③ 、④为合并利润表的调整与抵销分录。 null非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的抵销 借：股本 资本公积 盈余公积 （子公司股东权益账面余额） 未分配利润 存货等 （长期股权投资成本中归属于子公 司可辨认净资产的增值部分） 商誉 （差额） 贷：长期股权投资 （母公司对该子公司股权投资账面 价值） 少数股东权益 （子公司股东权益公允价值*少数 股权比例）null例1：L185 6-4 例2：资料见上例。假设A公司投资当时B公司固定资产评估后公允价值高于账面价值10万元，B公司评估增值的固定资产按10年计提折旧。固定资产折旧尚包含在存货的价值中.nullnullnull136=初始投资成本118+权益法下确认的投资增加额（8+10） 66＝58+8,52＝42+10null课堂练习： 1、P公司和S公司为非关联企业。20*7年6月30日，合并前两家公司的资产负债表及S 公司资产、负债的公允价值如下表：nullnull6月30日P公司发行了75000股，每股面值1元、市价2元的普通股换取S公司90%股份。 要求： （1）作出合并日P公司取得S公司长期股权投资的会计分录。 （2）编制合并日的合并资产负债表工作底稿。null（1）借：长期股权投资 150000 贷：股本 75000 资本公积 75000nullnull2、 P和S是同一控制下的两家公司。P公司于20*4年12月31日以174000元的代价获取了 S 公司80%的股权，当时S公司股东权益由股本100000元、资本公积20000元、盈余公积20000元、未分配利润40000元构成。 S公司20*5年账面净利润为50000元，派发现金股利30000元。两家公司均按净利润的10%提取盈余公积。 20*5年，P和S的股本、资本公积没有任何变化。 要求： （1）作出20*4年12月31日P取得S公司长期股权投资的会计分录 （2）作出20*5年 P收到S公司派发现金股利的会计分录 （3）编制20*5年12月31日的调整与抵销分录。 null（1）20*4年12月31日，P公司取得S公司80%股权时： 借：长期股权投资 144 000 资本公积 30 000 贷：银行存款 174 000 （2）20*5年，P公司收到S公司派发的现金股利时： 借：银行存款 24 000 贷：投资收益 24 000 （3）20*5年12月31日编制的调整与抵销分录 将S在企业合并前实现的留存收益中归属于P公司的部分自P公司的资本公积转入留存收益。 借：资本公积 48000 贷：盈余公积 16000 未分配利润-年初 32000null按照权益法调整P对S 的长期股权投资 借：长期股权投资 40 000 贷：投资收益 40 000 借：投资收益 24 000 贷：长期股权投资 24 000 将P公司对S公司人投资收益抵销（合并利润表 略） null将年末P公司对S公司的长期股权投资与S公司的股东权益相抵销，同时确认少数股东权益。 借：股本 100 000 资本公积 20 000 盈余公积 25 000 未分配利润 –年末 55 000 贷：长期股权投资 160 000 少数股东权益 40 000 null55000 = 40000 + 50000 – 30000 - 50000*10% 1600000 = 144000 + 16000null（二）内部债权、债务的抵销以及内部应收款项计提的坏账准备的的抵销 编制合并资产负债表时，应将母子公司之间、子公司相互之间的债权债务相互抵销，并同时抵销应收账款的坏账准备。 当年的抵销 1、内部债权、债务的抵销 内部应收账款、应付账款的抵销 借：应付账款 贷：应收账款null2、内部应收款项计提的坏账准备的抵销 在合并财务报表工作底稿中，纳入合并范围的成员企业的债权债务已经抵销，那么，与该应收款项有关的坏账准备也应该抵销，这样做的结果是：合并资产负债表中各应收款项净额等于该应收款项与其已计提坏账准备之差额。 借：应收账款－坏账准备 贷：资产减值损失 null在连续编制合并报表时，（P278、P521） 首先将内部应收账款与应付账款抵销 借：应付账款 贷：应收账款 其次，将上期因抵销坏账准备而对本期期初未分配利润的影响抵销 借：应收账款－坏账准备 贷：未分配利润－年初 再次，对本期个别报表内部应收账款相对应的坏账准备的变动抵销 借：应收账款－坏账准备 贷：资产减值损失 或相反 例：L234 7-16、7-17、7-18null连续编制合并报表时 若 2006.12.31 未分配利润 母 子 抵销分录 合并数 200 100 50 350 2007.12.31 年初未分配利润 200 100 300null例1、20*7年1月1日,E公司取得了F公司80%的股权.20*7年12月31日,E公司个别资产负债表中应收账款950000元为20*7年向F公司销售商品发生的应收销货款的账面价值,E公司对该笔应收账款计提的坏账准备为50000元。F 公司个别资产负债表中应付账款1000000元系20*7年向E公司购进商品存货发生的应付购货款。 20*7年12月31日,在编制合并财务报表时,应将内部应收账款与应付账款相抵销,同时将目标应收账款计提的坏账准抵销。 借:应付账款 1 000 000 贷:应收账款 1 000 000 借:应收账款-坏账准备 50 000 贷:资产减值损失 50 000 null例2、沿用例1资料。假定20*8年12月31日，E 公司个别资产负债表中应收账款1 900 000元为向F公司应收销货款的账面价值，E 公司对该笔销货款计提的坏账准备为 100 000元。F公司个别资产负债表中应付账款2 000 000元为向E公司应付购货款。 20*8年12月31日，在编制合并资产负债表时，应将内部应收账款与应付账款相抵销,同时将目标应收账款计提的坏账准抵销。 借:应付账款 2 000 000 贷:应收账款 2 000 000 借:应收账款-坏账准备 100 000 贷:未分配利润-年初 50 000 资产减值损失 50 000 null例3、沿用例1和例2的资料。假定20*9年12月31日，E 公司个别资产负债表中应收账款1 330 000元为向F公司的应收销货款的账面价值，E 公司对该笔销货款计提的坏账准备为70 000元。F公司个别资产负债表中应付账款1 400 000元为向E公司应付购货款。 20*9年12月31日，在编制合并资产负债表时，应将内部应收账款与应付账款相抵销,同时将目标应收账款计提的坏账准抵销。 借:应付账款 1 400 000 贷:应收账款 1 400 000 借:应收账款-坏账准备 70 000 资产减值损失 30 000 贷:未分配利润-年初 100 000 null练习题： 1、企业集母公司的坏账损失采用备抵法，按年末应收账款余额的0.5%。计提坏账准备。2004年末母公司应收账款余额30000元为应向子公司B收取的销货款，2005年末母公司应收账款余额50000元全部为B公司的应付账款，2006年末母公司应收账款20000元全部为B公司的应付账款。三年中B公司各年末应付账款余额分别为35000元、60000元、20000元。 要求：分析上述资料对单独报表的影响，编制抵销分录并填列下表。nullnullnullnullnull 2、甲公司为母公司，2007年1月1日，甲公司用银行存款8200万元从证券市场上购入乙公司发行在外80%的股份并能够控制乙公司。同日，乙公司账面所有者权益为10000万元。其中，股本为6000万元，资本公积为1000万元，盈余公积为300万元，未分配利润为2700万元。甲公司和乙公司属于同一控制下的两个公司。甲公司2007年1月1日资本公积中的资本溢价为5000万元。 (1)乙公司2007年度实现净利润1000万元，提取盈余公积100万元，2007年宣告分派2006年现金股利500万元，无其他所有者权益变动。2008年实现净利润1200万元，提取盈余公积120万元，2008年宣告分派2007年度现金股利400万元。null(2)甲公司2007年1月1日无应收乙公司账款，2007年12月31日，应收乙公司账款的余额为100万元；2008年12月31日应收乙公司账款的余额为80万元。甲公司按10%提取坏账准备。 （不考虑所得税的影响） 要求：1、编制甲公司2007年和2008年与长期投权投资业务有关的会计分录。 2、计算2007年12月31日和2008年12月31日按权益法调整后的长期股权投资的账面余额。 3、编制2007年和2008年的合并资产负债表抵销分录。 null(2)内部应收票据 、应付票据的抵销 借：应付票据 贷：应收票据 (3)内部预收账款、预付账款的抵销 借：预收账款 贷：预付账款 L236 例 7-19 (4)内部债券投资、应付债券账面余额（含已计未付利息）的抵销 借：应付债券（发行方账面价值） 贷：持有至到期投资（投资方账面价值） 借或贷投资收益（差额） 如果债券为分期付息债券，则已计未付利息的抵销分录为： 借：应付利息 贷：应收利息null(5)内部应收股利、应付股利的抵销 借：应付股利 贷：应收股利 (6)内部其他应收款、其他应付款的抵销 借：其他应付款 贷：其他应收款null例：2007年某企业集团母公司A公司年末应收票据90 000元中有30 000元是其子公司甲的应付票据；该母公司年初按130 000元的价格购入其子公司乙发行的面值为140 000元、利率为5%、每年末付息一次的债券，准备长期持有；乙公司2005年初发行该债券时的发行价格是145 000元。假定2007年末母公司持有债券投资的未摊销折价为7 500元，子公司发行在外债券的未摊销溢价为3 000元。本年该债券的利息已经支付。nullnull（三）存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销 从集团整体角度看，企业集团内部的产品购销业务只属于产品调拨活动，使产品的存放地点发生了变动，既不能实现销售收入，也不能发生销售成本，因而不能形成利润。 nullnull１、当期购进的商品全部对集团外销售 借：营业收入（对内销售收入） 贷：营业成本（对外销售成本） 777778891230456 777778891230456 null例：A公司于2002年初以银行存款购买了B 公司80%的普通股股份。当年A公司将成本为4000元的商品销售给B公司，售价为5000元。B公司当年将该批商品全部对集团外销售，售价为6000元。 （分析：对于整个企业集团来说，这批商品的销售收入为6000元，销售成本为4000元，应确认销售毛利2000元。由于在B公司的个别报表上确认了销售收入6000元，销售成本5000元，因而在编制合并财务报表时应将重复确认的销售收入5000元和销售成本5000元抵销。） 借：营业收入 5000 贷：营业成本 5000null2.当期购进的商品全部未对集团外销售 借：营业收入（对内销售收入） 贷：营业成本（对内销售成本） 　　存货（包含在存货中的未实现的内部销售利润）nullnull例：A公司于2002年初以银行存款购买了B公司80%的普通股股份。当年A公司将成本为4000元的商品销售给B公司，售价为5000元。B公司当年将该批商品全部未对集团外销售，因而包括在年末存货中。2003年B公司将该批商品全部对外销售，售价为6200元。 （分析：2002年A公司的个别报表上确认为销售收入5000元，销售成本4000元，但从整个企业集团的角度来看，这批商品并没有实现销售，因而不应确认任何销售收入与销售成本。这批商品在B公司的个别资产负债表上是按5000元的成本计价的，而从企业集团的角度看，其成本应为4000元，因而在编制合并财务报表时，应削除B公司期末存货上包括的未实现内部销售利润1000元。）null2002年的抵销分录 借：营业收入 5000 贷：营业成本 4000 存货 1000null2003年的抵销分录 （分析：从企业集团的角度来看，A公司2002年确认的内部销售利润1000元，导致A公司2002年年末未分配利润和2003年年初未分配利润多计1000元。同时，B公司2002年年末存货和2003年年初存货多计1000元。由于这批商品在2003年全部对集团外销售，因而使B公司2003年的销售成本多计1000元。） 借：年初未分配利润 1000 贷：营业成本 1000null３、当期购进的商品部分对集团外销售，部分形成期末存货 null 借：营业收入（对内销售收入） 贷：营业成本（未外售的对内销售成本+已外售的对外销 售成本） 　　存货 （包含在存货中的未实现的内部销售利润） 本题对外实现销售60%本题对外实现销售60%nullnull练习1:　　若2002年母公司A将成本为4000元的商品销售给子公司B,售价为5000元。Ｂ公司当期对集团外销售其中的４０%，售价为２４００元，其余６０%形成期末存货，其成本为３０００元。２００３年Ｂ公司将上年从Ａ公司购入商品的结存部分全部对集团外销售。并又从Ａ公司购入商品１００００元，当年销售其中的７０%。Ａ公司２００２年与２００３年的销售毛利率均为２０%。　null２００２年的抵销分录（分成两部分） 已对外销售的部分　　借：营业收入　２０００ 　　　　　　　　　　贷：营业成本　２０００ 未实现对外销售的部分　　　借：营业收入　　３０００（５０００*６０%） 　　　　　　　　　　　　　贷: 营业成本　　２４００（４０００*６０%） 　　　　　　　　　　　　　　 存货　　　　　６００ 也可以将上述二分录合并　　借：营业收入　　５０００ 　　　　　　　　　　　　　贷：营业成本　　４４００ 　　　　　　　　　　　　　　　存货　　　　　６００ null４、连续编制合并报表 在第二年及以后各年编制的合并报表中，由于合并报表仍以母公司和子公司的个别报表为基础，而这些报表中并未反映上一年度抵销分录的影响。所以，在上一年存在期末存货中含有未实现的内部销售利润的情况下，以个别会计报表为基础编制的本期合并所有者权益变动表中的其初未分配利润必定与上一年度合并所有者权益变动表中的期末未分配利润有差额，该差额就是上一年度存货中包含的未实现的内部销售利润。为了使以后各年度合并所有者权益变动表中的期初未分配利润与上期合并所有者权益变动表中的期末未分配利润一致，必须将上一年度抵销的未实现的销售利润对以后各年度期初未分配利润合并数的影响予以抵销。 借：未分配利润－年初 贷：营业成本null２００３年的抵销分录 （分析：由于A公司于2002年确认了600元未实现的内部销售利润，导致A公司2003年年初未分配利润多计600元，由于B公司2002年年末存货多计600元，在先进先出法下导致B公司2003年的销售成本多计600元。） 借：未分配利润－年初　　600 　　　　贷：营业成本 600 null（对于2003年的内部购货，应抵销多计的对内销售收入10000元、销售成本9400元和年末存货600=10000*30%*20% ） 借：营业收入 10000 贷：营业成本 9400 存货 600 9400 =未外售的对内销售成本+已外售的对外销售成本 = 8000*30% + 10000*70% 8000 = 10000 - 10000*20%null练习2： 母公司将2000万元的存货按2400万元销售给子公司，子公司于第二年将该存货中的30%另加10%的毛利售出企业集团。 第一年的抵销分录 null第一年的抵销分录 借：营业收入 2400 贷：营业成本 2000 存货 400 第二年的抵销分录 借：年初未分配利润 400 贷：营业成本 120 存货 280 null练习3： B公司2001年销售一批商品给其子公司C公司，成本为40000元，售价为48000元，当年，C公司按60000元把这些商品销售给客户。 2002年，B公司出售给C公司商品一批计72000元，成本为60000元，这批商品除了12000元未出售外，其余C公司全部外售，售价75000元。 2003年，B公司将成本为80000元的一批商品以96000元销售给C公司，当年C 公司就以90000元的价格外售了75%，20*3年C公司还将12000元期初存货以15000元销售给客户。 要求：编制各年内部存货交易的抵销分录。 null2001年，借：营业收入 48 000 贷：营业成本 48 000 2002年，借：营业收入 72 000 贷：营业成本 70 000 存货 2 000 2003年，借：营业收入 96 000 贷：营业成本 92 000 存货 4 000 借：未分配利润-年初 2 000 贷：营业成本 2 000 null或 2001年，借：营业收入 48 000 贷：营业成本 48 000 2002年，借：营业收入 72 000 贷：营业成本 72000 借：营业成本 2 000 贷：存货 2 000 2003年，借：营业收入 96 000 贷：营业成本 96 000 借：营业成本 4 000 贷：存货 4 000 null5.存货跌价准备的抵销 当期内部交易形成的期末计提跌价准备的抵销 借：存货跌价准备 贷：资产减值损失 例：L218 7-5、7-6 null连续编制合并财务报表时存货跌价准备的抵销 第一，抵销上期抵销存货跌价准备对本期期初未分配利润的影响 借：存货跌价准备 贷：未分配利润-年初 第二，抵销本期个别报表中计提（冲销）的存货跌价准备 借：存货跌价准备 贷：资产减值损失 或相反 例：L220 7-7、7-8 null练习 4： 甲公司为乙公司的母公司，2010年乙公司从甲公司购入商品400件，购买价格为2万元/件。甲公司该商品的成本为1.5万元/件。2010年乙公司对外销售该商品300件，每件售价2.2万元；年末结存100件。2010年12月31日，该商品的可变现净值为1.8万元；乙公司对该商品计提存货跌价准备20万元。null借：营业收入 800 贷：营业成本 750 存货 50 借：存货跌价准备 20 贷：资产减值损失 20 null(四)内部固定资产交易的抵销 内部固定资产交易是指企业集团内部发生交易的一方与固定资产有关的购销业务。 产品 → 固定资产 固定资产 → 固定资产 （分析：由于购买方购入固定资产是为了在本企业使用而不是为了出售，所以无论是哪种情况，都要抵销期末固定资产原价中包含的企业集团未实现的利润）null交易当年的抵销 抵销固定资产原价中包含的未实现内部销售利润 借：营业收入（内部交易销售方的收入） 贷：营业成本（内部交易销售方的成本） 固定资产－原价（未实现利润） 或 借：营业外收入（内部交易固定资产的处置损益） 贷：固定资产－原价（固定资产原价中包含的未实现的处 置损益） 抵销购买方当年对该固定资产计提的折旧额中按未实现利润计提的部分（本年多提的折旧） 借：固定资产－累计折旧（本年多提的部分） 贷：管理费用 例：L223 7-9、7-10 null练习 1、2007年1月1日，A公司出售一批产品给B公司，其售价为360万元，销售成本为300万元。B公司购入该批产品后作为管理用固定资产使用。B公司对该批固定资产采用年限平均法计提折旧，预计可用6年，预计净残值为0.null2、2007年6月20日，M公司将其账面价值为200万元的固定资产以260万元的价格出售给A公司作为管理用固定资产使用。固定资产的使用期限为10年，净残值为0. 借：营业外收入 60 贷：固定资产－原价 60 借：固定资产－累计折旧 3 贷：管理费用 3null使用期间（购入以后期间）的抵销 （分析：合并报表的编制依据－单独报表中，“年初未分配利润”中包含以前年度企业的销售方销售产品或固定资产的利润－企业集团未实现利润，而在上期末合并资产负债 表中的“未分配利润”项目中已经抵销了这部分未实现利润。只要内部交易的买方未将该固定资产报废、出售，即未使其退出企业集团，就需要抵销这部分未实现利润对其实未分配利润的影响数，以使本期“期初未分配利润”的合并数与上期期末“未分配利润”的合并数相符。同时，还应抵销本期及以前各期按未实现利润计提的折旧。）null第一、抵销固定资产原价中的未实现利润及其对年初未分配利润的影响数 借：未分配利润－年初 贷：固定资产－原价 第二、抵销按未实现利润计提的折旧 借：固定资产－累计折旧 贷：未分配利润－年初（以前年度多计提的折旧） 第三、抵销本期多提的折旧 借：固定资产－累计折旧 贷：管理费用 例：P296 11-26 例：L227 7-11null练习：A 公司2005年起拥有B公司60%的股份，并自当年连续编制合并报表。A公司2007年1月向B 公司销售一批商品，转让售价为800万元，其实际成本为680万元。该批商品交付B的管理部门作为固定资产使用，预计可用6年，净残值为0,用直线法提折旧。编制2008年合并报表的抵销分录。null2008年合并报表的抵销分录 借：未分配利润－年初 120 贷：固定资产－原价 120 借：固定资产－累计折旧 20 贷：未分配利润－年初 20 借：固定资产－累计折旧 20 贷：管理费用 20null清理期间的抵销 内部交易的固定资产因报废或出售而转入清理时，其原始价值中包含的未实现损益随着该固定资产退出企业而转为实现。但是，由于固定资产清理导致的固定资产价值的注销，使得清理期末合并财务报表工作底稿中的抵销分录同以前各期的有所不同。null（一）期满清理的抵销处理 （分析：在期满转入清理的情况下，一方面，由于固定资产实体已经退出企业集团，年初未分配利润中的固定资产内部交易的未实现利润随之已转为实现，而且该固定资产原值已经注销，所以，不存在抵销固定资产原价中包含的未实现的利润的问题；另一方面，由于不存在未实现利润，随着固定资产的清理，其累计折旧额已经注销，也就不存在对按未实现利润多提折旧的抵销问题。但是，需要将当年按年初未实现利润多提的折旧导致本年管理费用与年初未分配利润进行调整。） 借：未分配利润－年初 贷：管理费用 例：L228 7-11null （二）提前清理的抵销处理 （分析：随着固定资产退出企业集团，年初未分配利润中的未实现利润中有一部分转为实现，对此可以不编制抵销分录；包含在年初未分配利润中的固定资产内部交易未实现利润的另一部分需要编制抵销分录，这里一方面将相当于当年按年初未实现利润多提的折旧进行调整，另一方面将因提前清理而未提折旧的年初未实现利润转作实现。） 借：未分配利润－年初 贷：营业外收入 借：营业外收入 贷：借：未分配利润－年初 借：营业外收入 贷：管理费用 例：P298 11-29 null借：年初未分配利润 贷：管理费用（当年按未实现利润多提折旧） 　　营业外收入（尚未按未实现利润多提折旧） null超期清理的抵销处理 (由于固定资产已经退出企业集团，其价值已经注销，年初未分配利润中的固定资产内部交易未实现利润已经转为实现，不存在抵销未实现利润的问题；疏于已经超期使用，本年已不再计提折旧，所以也不必调整管理费用，因此在清理年度不编制任何抵销分录。) null(五)内部无形资产交易的抵销（同内部固定资产交易） 交易当年的抵销 借：营业收入（内部交易销售方的收入） 贷：营业成本（内部交易销售方的成本） 无形资产（未实现的内部销售利润） 借：无形资产-累计摊销 贷：管理费用 购入以后期间的抵销 借：未分配利润－年初 贷：无形资产 借：无形资产－累计摊销 贷：未分配利润－年初 借：无形资产－累计摊销 贷：管理费用 nullA公司2007年7月10日向B公司出售一项专利权，转让价格 为800万元，该专利为A公司自行开发的，实际成本为680万元。B公司对该专利权采用直线法摊销，预计净残值为零，预计使用寿命为6年。 2007年抵销分录： 借：营业收入 800 贷：营业成本 680 无形资产 120 借：无形资产-累计摊销 10（120/6*6/12） 贷：管理费用 10null2008年抵销分录： 借：未分配利润－年初 120 贷：无形资产 120 借：无形资产－累计摊销 10 贷：未分配利润－年初 10 借：无形资产－累计摊销 20 贷：管理费用 20 null合并利润表及合并所有者权益变动表 　 合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后，由母公司合并编制。 一、编制合并利润表时应抵销的项目： （一）内部营业收入和内部营业成本的抵销（略） （二）内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产 使用时的抵销处理（略） （三）内部应收款项的坏账准备等减值准备的抵偿处 理（略） （四）内部投资收益和利息费用的抵销处理 借：投资收益（持有债券企业的利息收入） 贷：财务费用（发行债券企业的利息费用） 例：P554 26－10null练习： A公司是B公司的母公司。A公司年初按10万元的价格购入B公司同日按面值发行的三年期债券，该债券利率为6%，每年末付息一次。A公司购入的这批债券准备长期持有，本年债券的利息已经支付。 A公司在编制合并利润表时的对债权投资收益和利息费用的抵销分录为： 借：投资收益 6000 贷：财务费用 6000null（五）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销 母公司持有子公司长期投资的按权益法确认的投资收益,属于来自于企业集团内部的收益,不应包括在对外的合并利润表中,应进行抵销. （母公司为子公司唯一股东） 借: 投资收益 贷: 提取盈余公积 对所有者的分配 未分配利润-年末 null（母公司并非为子公司唯一股东） 借: 投资收益 少数股东损益 贷: 提取盈余公积 对所有者的分配 未分配利润-年末null（考虑前期编制合并报表对本期期初未分配利润的影响） 借: 投资收益 少数股东损益 未分配利润-年初 贷: 提取盈余公积 对所有者的分配 未分配利润-年末 null分析： 抵销母公司持有子公司长期股权投资按