长期股权投资核算

null长期股权投资核算长期股权投资核算一、长期股权投资概述 二、长期股权投资的取得 三、长期股权投资核算的成本法 四、长期股权投资核算的权益法 五、长期股权投资的减值 六、长期股权投资的处置 第一节 长期股权投资概述第一节 长期股权投资概述（一）长期股权投资的性质 长期股权投资是指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资，其主要目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。企业进行长期股权投资后，成为被投资企业的股东，有参与被投资企业经营决策的权利。 （二）投资企业与被投资企业的关系（二）投资企业与被投资企业的关系 （1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资； （2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资； （3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资； （4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。 1．控制1．控制控制是指投资企业有权决定被投资企业的财务和经营决策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 一般来说，企业的重大财务和经营决策需要股东大会半数以上决权资本通过，因此投资企业持有被投资企业半数以上表决权资本，通常认为对被投资企业具有控制权；此外，如果投资企业未持有被投资企业半数以上表决权资本，但能够通过、协议、法律等其他方式拥有半数以上表决权，或能够任免董事会多数成员，或在董事会中拥有半数以上投票权等，也视为对被投资企业拥有控制权。拥有控制权的投资企业一般称为母公司；被母公司控制的企业，一般称为子公司。 2．共同控制2．共同控制共同控制是指按照约定与其他投资者对被投资企业所共有的控制，一般来说，具有共同控制权的各投资方所持有的表决权资本相同。在这种情况下，被投资企业的重要财务和经营决策只有在分享控制权的投资方一致同意时才能通过。被各投资方共同控制的企业，一般称为投资企业的合营企业 3．重大影响3．重大影响重大影响是指对一个企业的财务和经营决策有参与的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些决策的制定。一般来说，投资企业在被投资企业的董事会中派有董事，或能够参与被投资企业的财务和经营决策的制定，则对被投资企业形成重大影响。被投资企业如果受到投资企业的重大影响，一般称为投资企业的联营企业。 4．无重大影响4．无重大影响无重大影响是指投资企业对被投资企业不具有控制和共同控制权，也不具有重大影响。 二、长期股权投资的取得二、长期股权投资的取得企业的长期股权投资，可以分为两大类：一类是企业合并取得的； 企业合并取得的长期股权投资，又分为： 同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并取得的长期股权投资。不同方式取得的长期股权投资，会计处理方法有所不同。 另一类是非企业合并取得的。 二、长期股权投资的取得二、长期股权投资的取得（一）同一控制下企业合并取得的长期股权投资 （二）非同一控制下企业合并取得的长期股权投资 （三）非企业合并取得的长期股权投资 （一）同一控制下企业合并取得的长期股权投资（一）同一控制下企业合并取得的长期股权投资同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方 最终控制，且该控制并非暂时性的。 例如，A公司为B公司和C公司的母公司，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司。转让股权后，B公司持有C公司60%的股权，但B公司和C公司仍由A公司所控制。null同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。 合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。 同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方可以按照被合并方的账面价值进行初始计量。 null1、合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权，应在合并日按照享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目；按照支付现金或转让非现金资产、承担债务的账面价值，贷记“银行存款”以及相应的资产或负债科目；按照长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益，贷记“资本公积”或借记“资本公积”、“盈余公积”、“利润分配”科目。 投资企业支付的价款中如果含有已宣告发放但尚未支取的现金股利，应作为债权处理，不计入长期股权投资成本。 null2、合并方以发行股票等方式取得被合并方的股权，应在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目；按照发行股份的面值总额作为股本，贷记“股本”科目；按照长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益，贷记“资本公积”或借记“资本公积”、“盈余公积”、“利润分配”科目。 3、合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。 null4、合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始成本。 企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。 null【例7—1】20×6年6月30日，P公司向同一集团内S公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。参与合并企业在20×6年6月30日未考虑该项企业合并时，S公司净资产的账面价值为2202万元。两公司在企业合并前采用的会计相同。合并日，P公司与S公司所有者权益的构成如表7—1所示：表7—1　　　　　单位：元表7—1　　　　　单位：元nullS公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，P公司在合并日应进行的账务处理为： 　　 借：长期股权投资 　22020000 　　　　贷：股本 　　　　　　10000000 　　　　　　资本公积 　　　　12020000 （二）非同一控制下企业合并取得的长期股权投资（二）非同一控制下企业合并取得的长期股权投资非同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。相对于同一控制下的企业合并而言，非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。 null非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。 非同一控制下的企业合并，购买方在购买日以支付现金的方式取得被购买方的股权，应以支付的现金作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目，贷记“银行存款”科目。投资企业支付的价款中如果含有已宣告发放但尚未支取的现金股利，应作为债权处理，不计入长期股权投资成本。购买方在购买日以付出资产、发生或承担负债的方式取得被购买方的股权，应按照资产、负债的公允价值作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目；按照资产、负债的账面价值，贷记 有关资产、负债科目；将其公允价值与账面价值的差额计入当期损益，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目。 购买方为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用也应计入长期股权投资成本。 （三）非企业合并取得的长期股权投资（三）非企业合并取得的长期股权投资非企业合并取得的长期股权投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。以支付现金的方式取得被购买方的股权，应以支付的现金作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目，贷记“银行存款”科目。以付出资产、发生或承担负债的方式取得被购买方的股权，应按照资产、负债的公允价值作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目；按照资产、负债的账面价值，贷记 有关资产、负债科目；将其公允价值与账面价值的差额计入当期损益，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目。 投资企业为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用也应计入长期股权投资成本 null　【例7-7】甲公司于20×6年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8 000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用200万元。 　甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为： 　　 借：长期股权投资　　82 000 000 　　　　贷：银行存款　　　 82 000 000 　 　如果实际支付的价款中含有100万元已宣告但尚未发放的现金股利，则处理应是： 　　 借：长期股权投资　　81 000 000 　　　　应收股利　　　　1 000 000 　　　　贷：银行存款　　　 82 000 000 null　【例7-8】20×6年3月，A公司通过增发3 000万股（每股面值1元）自身的股份取得对B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该3 000万股股份的公允价值为5 200万元。为增发该部分股份，A公司支付了200万元的佣金和手续费。 　本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本。 　 　借：长期股权投资　　52 000 000 　　　　贷：股本　　　　　　30 000 000 　　　　　　资本公积　　　　22 000 000 　　借：资本公积　　　　2 000 000 　　　　贷：银行存款　　　　2 000 000 长期股权投资核算的成本法 长期股权投资核算的成本法 （一）成本法的定义和适用的范围 　成本法，是指投资按成本计价的方法。长期股权投资成本法的核算适用下列情形：一是投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 null　注：对于长期股权投资，如果不考虑其他因素，则持股比例在20%（含）～50%（含）之间的，一般应该采用权益法核算；其他的情况下一般应该采用成本法核算。 null1.采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。 null2.企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。 null【例题·】A公司有关业务如下： 　　（1）A公司于2009年1月2日对同一集团内某子公司B公司进行了控股合并，为进行该项企业合并，A公司发行了600万股普通股（每股面值1元）作为转让母公司持有的B公司80%的股权的对价。合并日B公司所有者权益账面价值为900万元。 　　A公司还发生了下列与合并业务相关的费用：股票登记发行费为10万元，其他合并费用为50万元，均以银行存款支付。null借：长期股权投资——B公司　　　720（900×80%） 　　　　贷：股本　　　　　　　　　　　　600 　　　　　　资本公积——股本溢价　　　　120 　　借：管理费用　　　　　　　　　　50 　　　　资本公积——股本溢价　　　　10 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　 60 　　（2）2009年4月1日B公司股东会宣告分配2008年现金股利120万元 　　借：应收股利　 　　　　　　 　　96（120×80%） 　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　 96 　　（3）A公司2009年5月20日收到现金股利 　　借：银行存款　 　　　　　　 　　96 　　　　贷：应收股利　　　　　　　　　　 96 　　（4）2009年12月31日B公司实现净利润为90万元。且未存在减值迹象。 　　不编制会计分录 　　（5）2010年3月20日B公司宣告2009年度的现金股利80万元； 　　借：应收股利　 　　　　　　 　　64（80×80%） 　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　 64 长期股权投资核算的权益法长期股权投资核算的权益法（一）权益法的适用范围 （二）权益法核算的科目设置 （三）权益法下初始投资成本的调整 （四）权益法下投资损益的确认 （五）权益法下被投资单位分派股利的调整 （六）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整 （一）权益法的适用范围（一）权益法的适用范围投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应采用权益法进行核算。 持股比例在20%（含）～50%（含）之间的，一般应该采用权益法核算 （二）权益法核算的科目设置（二）权益法核算的科目设置长期股权投资采用权益法核算的，应当分别“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”进行明细核算。 （三）权益法下初始投资成本的调整（三）权益法下初始投资成本的调整采用权益法进行长期股权投资的核算，为了更为客观地反映在被投资企业所有者权益中享有的份额，应将初始投资成本按照被投资企业可辨认净资产公允价值和持股比例进行调整。可辨认净资产的公允价值，是指被投资企业可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。 null长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额的差额，性质与商誉相同，不调整长期股权投资的初始投资成本； 　比如，被投资方可辨认净资产公允价值为1000万元，投资比例为30%，如果初始投资成本为350万元，大于应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，则此时不调整长期股权投资的成本，处理为： 　　借：长期股权投资　350 　　　　贷：银行存款 　　350 null　②长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。 　　接上例，如果投资方初始投资成本为260万，小于应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，则处理为： 　　借：长期股权投资 260 　　　　贷：银行存款 　　260 　　借：长期股权投资 40 　　　　贷：营业外收入 　　40 （四）权益法下投资损益的确认（四）权益法下投资损益的确认 　（1）被投资方盈利时 　　借：长期股权投资 （被投资方实现净利润×持股比例） 　　　　贷：投资收益 　　 注意：在处理过程中，要注意一些调整，即考虑投资时被投资方是否有可辨认资产（主要考虑固定资产、无形资产）的账面价值和公允价值不一致，如果有不一致，要将其差额分摊调整账面净利润，按照调整后的净利润乘以持股比例来计算确认投资收益。 null（2）被投资方亏损时 　　借：投资收益 　　　　贷：长期股权投资（被投资方实现的净亏损×持股比例） 　　注意：在处理过程中，如果投资时被投资方存在可辨认资产公允价值和账面价值的差额，则也应按照公允价值调整净亏损，按照调整后的净亏损乘以持股比例计算确定投资损失。 　　如果被投资方发生巨额亏损，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（如长期应收款）减记至零为限，如果还有额外承担的义务，则在符合预计负债确认条件时应确认预计负债。如果还存在未确认的亏损，则应在备查簿中登记。 （六）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整（六）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整　比如，被投资方有一项可供出售金融资产，其公允价值变动所产生的资本公积变动，投资方应根据被投资方资本公积变动额乘以持股比例计算确认长期股权投资和资本公积。会计处理： 　　借：长期股权投资 　　　　贷：资本公积 　　或作相反分录。 null　①以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额对被投资单位净利润的影响。权益法下，是将投资企业与被投资单位作为一个整体对待,如果取得投资时被投资单位固定资产公允价值高于账面价值，对于投资企业来说，相关固定资产的折旧应以取得投资时该固定资产的公允价值为基础确定，但是被投资单位个别利润表中的净利润是以其持有的固定资产账面价值为基础持续计算的。因此在计算归属于投资企业应享有的净利润或应承担的净亏损时，应考虑被投资单位计提的折旧额、推销额以及资产减值准备金额等进行调整。 null②被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。权益法下，是将投资企业与被投资单位作为一个整体对待,作为一个整体其所产生的损益,应当在一致的会计政策基础上确定,被投资企业采用的会计政策与投资企业不同的,投资企业应当基于重要性原则,按照本企业的会计政策对被投资单位的损益进行调整。 null　根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额 借：长期股权投资——损益调整（被投资方实现净利润×持股比例） 　　贷：投资收益 　　 亏损时，编制相反会计分录。 （五）权益法下被投资单位分派股利的调整（五）权益法下被投资单位分派股利的调整采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业分派的现金股利应视为投资的收回。投资企业应按照被投资企业宣告分派的现金股利持股比例计算的应分得现金股利，相应减少长期股权投资的账面价值，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资——损益调整”科目。 （六）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整（六）权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业除净损益以外所有者权益的增加，投资企业应调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积，借记“长期股权投资——所有者权益其他变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。如果被投资企业除净损益以外所有者权益减少，投资企业做相反的处理。