工资与劳务报酬的区别

工资、薪金和劳务报酬所得的区别  吉林亨通税务师事务所有限公司 李明 对于“工资、薪金和劳务报酬所得”，我们并不陌生，在实际生活中和我们的关系最为密切。我们在公司、企业上班取得工资；为其他的企业、个人提供劳务，取得报酬收入。这样看来，“工资、薪金和劳务报酬所得”并不难区别。但是在有些时候，我们对于二者的划分还是会产生困惑，在这里我想和大家一起来这二者进行探讨。 根据《中华人民共和国个人所得税法》第二条规定，“下列各项个人所得，应纳个人所得税： 一、工资、薪金所得；…四、劳务报酬所得；…” 《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条规定，“（一）工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。（四）劳务报酬所得，是指个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。” 根据上述规定，“工资、薪金所得”是由于“任职或受雇”取得的，也就是个人在企业中任职，完成企业某一岗位职责，例如：企业的财务人员，在财务部门任职，完成企业财务核算工作，取得的工资就属于工资、薪金所得。 “劳务报酬所得”是个人独立从事劳务取得的所得，该个人并不在企业中任职，只是提供专业服务或是临时性的劳务。例如：某大学教授为企业提供技术咨询服务，企业向其支付的报酬就属于“劳务报酬所得”。 但是实务工作中对二者如何认定，也就是如何才能认定该笔所得是工资、薪金性质的所得还是劳务报酬所得呢？ 早在《国家税务总局关于印发<征收个人所得税若干问题的规定>的通知》国税发[1994]089号第十九条，关于工资，薪金所得与劳务报酬所得的区分问题中进行了解释：“工资，薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关，团体，学校，部队，企事业单位及其他组织中任职，受雇而得到的报酬；劳务报酬所得则是个人独立从事各种技艺，提供各项劳务取得的报酬。两者的主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣关系，后者则不存在这种关系。” 国税函〔2006〕526号文件规定：“《国家税务总局关于个人兼职和退休人员再任职取得收入如何计算征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2005〕382号）所称的“退休人员再任职”，应同时符合下列条件：一、受雇人员与用人单位签订一年以上（含一年）劳动（），存在长期或连续的雇用与被雇用关系；二、受雇人员因事假、病假、休假等原因不能正常出勤时，仍享受固定或基本工资收入；三、受雇人员与单位其他正式职工享受同等福利、社保、及其他待遇；四、受雇人员的职务晋升、职称评定等工作由用人单位负责组织。” 上述规定进一步明确了任职和受雇佣的条件。特别是国税函〔2006〕526号文件中规定的四个判定条件。 但是随着我国经济的发展，公司、企业对人才的重视，一个人可能在几家公司同时任职，担任职务，这样取得的所得是否全部作为工资、薪金所得，还是只能在一家公司取得的所得作为工资、薪金所得，其他公司的所得都按劳务报酬处理？ 一种观点认为，根据《劳动法》的相关规定，个人只能在一家企业任职，和一家企业签订劳动合同，单位为其缴纳社会保险，并办理劳动关系手续，除此之外的，个人从其他公司取得的所得都按劳务报酬处理。 这是因为《中华人民共和国劳动合同法》第十七条规定，劳动合同应当具备以下条款：（一）用人单位的名称、住所和法定代表人或者主要负责人； （二）劳动者的姓名、住址和居民身份证或者其他有效身份证件号码； （三）劳动合同期限； （四）工作内容和工作地点；（五）工作时间和休息休假； （六）劳动报酬；（七）社会保险； （八）劳动保护、劳动条件和职业危害防护； （九）法律、法规规定应当纳入劳动合同的其他事项。 上述规定中的第七项，劳动合同中必须包括社会保险事宜，也就是用人单位必须为职工缴纳社会保险。大家知道，个人社会保险账户只有一个，如果个人调动工作，需要办理社会保险转移手续。所以上述观点认为只有为职工缴纳社会保险的企业，才是和职工正式建立劳动合同关系的企业，个人同时任职的其他企业由于未给职工办理社会保险事宜，所以并未和该个人建立劳动合同关系，企业向个人支付的报酬不属于工资、薪金所得，而应该按劳务报酬所得处理。 另一种观点认为，个人可以与几家公司、企业同时签订劳动合同，同时任职，从所任职企业取得的所得都按工资、薪金处理。关键是看该个人在企业中的角色和取得的所得的性质。 本人比较赞同第二种观点。在当今社会的经济形势下，个人在几家公司、企业同时任职的情况并不少见，大型企业多以集团的形式参与市场竞争，集团中包含多家子公司和关联公司，一些高层管理人员大多在多家企业任职并参与管理，同一个人在几家企业担任法定代表人的情况并不少见。《上市公司收购》第八十三条规定，“在上市公司的收购及相关股份权益变动活动中有一致行动情形的投资者，互为一致行动人。如无相反证据，投资者有下列情形之一的，为一致行动人：…投资者的董事、监事或者高级管理人员中的主要成员，同时在另一个投资者担任董事、监事或者高级管理人员”。 《中华人民共和国公司法》第一百四十九条规定，“董事、高级管理人员不得有下列行为：…未经股东会或者股东大会同意，利用职务便利为自己或者他人谋取属于公司的商业机会，自营或者为他人经营与所任职公司同类的业务；”也就是说董事、高级管理人员，是可以自营或者为他人经营业务，只是未经股东会或者股东大会同意，不得从事与所任职企业相竞争的业务。 可见《上市公司收购管理办法》和《公司法》对在几家公司、企业同时任职的高管人员的行为都进行了规范。 在税法层面，《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第三十九条规定，在中国境内两处或者两处以上取得税法第二条第一项、第二项、第三项所得的，同项所得合并计算纳税。 税法第二条所说的第一项、第二项、第三项所得指的是：一、工资、薪金所得； 二、个体工商户的生产、经营所得； 三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得； 《关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知》国税发〔2009〕121号，“个人在公司（包括关联公司）任职、受雇，同时兼任董事、监事的，应将董事费、监事费与个人工资收入合并，统一按工资、薪金所得项目缴纳个人所得税。” 从上述规定可以出，税法上一样是不否认个人在两处任职，同时取得工资、所得的，只不过取得上述所得要合并处理，一并按工资、薪金所得计算个人所得税。 早在《国家税务总局关于印发<征收个人所得税若干问题的规定>的通知》国税发[1994]089号中对于中外合资企业中的中方派出人员取得两处工资的个人所得税处理就有明确规定： “（一）在外商投资企业，外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资，薪金收入，凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，支付单位应依照税法第八条的规定代扣代缴个人所得税。按照税法第六条第一款第一项的规定，纳税义务人应以每月全部工资，薪金收入减除规定费用后的余额为应纳税所得额。为了有利于征管，对雇佣单位和派遣单位分别支付工资，薪金的，采取由支付者中的一方减除费用的，即只由雇佣单位在支付工资，薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资，薪金不再减除费用，以支付全额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。 上述纳税义务人，应持两处支付单位提供的原始明细工资，薪金单（书）和完税凭证原件，选择并固定到一地税务机关申报每月工资，薪金收入，汇算清缴其工资，薪金收入的个人所得税，多退少补。 （二）对外商投资企业，外国企业和外国驻华机构发放给中方工作人员的工资，薪金所得，应全额征税。但对可以提供有效合同或有关凭证，能够证明其工资，薪金所得的一部分按照有关规定上交派遣（介绍）单位的，可扣除其实际上交的部分，按其余额计征个人所得税。” 根据上述文件的规定，中方人员从雇佣单位和派遣单位取得的工资需要合并纳税，并需要该个人按规定自行申报。 对于在几家企业同时任职的个人，如果按第一种观点，只有一家企业和其签订的劳动合同，才能认定为存在劳动合同关系，所支付的工资才属于工资、薪金所得，其他任职企业支付的报酬属于劳务报酬所得。从而推出，该个人并不属于该企业任职人员，而是独立从事劳务的个人，和企业没有任何隶属关系，这样处理本身也就不承认该个人为企业的职工，这和实际情况严重不符。根据国税发〔2009〕121号文件的精神，只要个人在企业任职，从事企业安排给该个人的工作，取得的所得都应按工资、薪金所得处理。 在实际工作中，对于工资、薪金所得的认定，并不要求职工必须和企业签订劳动合同，在形式上确定劳动合同关系，从而认定取得的工资所得为税法上的工资、薪金所得，而应重点分析该个人在企业中的角色及取得所得的性质。　 劳动合同规定的是劳动者作为用人单位的一个成员，承担一定的工种或职务工作，并遵守用人单位的内部劳动规则和其他规章制度；用人单位负责分配工作或工种，按照劳动者劳动的数量和质量支付劳动报酬，并根据劳动法律、法规和双方协议约定提供各种劳动条件、社会保障和福利待遇。在实际中，往往有些用人单位与个人不签订书面的劳动合同，而是口头的劳动合同，对于口头确定的劳动合同，只要具备了以下两个特征，就应确认为存在隶属关系。 1、双方确定了劳动提供者所承担的工作内容。 2、劳动提供者在用人单位规定的范围和时间内提供相应的劳动。 在工资、薪金所得还是劳务报酬所得的判定上不能简单的以劳动合同为准，而是要根据实际的情况来具体认定。 至于《劳动法》中关于职工社会保险等内容的规定，主要是从保障职工权益角度做出的。实际工作中，笔者认为只要该职工的社会保险已经有单位为其缴纳，就不能再要求所任职的其他单位再为其办理社会保险事宜。当然，职工可以自行决定是否转移社会保险关系，从而对职工权益的保护更为有利。