长期股权投资

null第五章 长期股权投资第五章 长期股权投资第一节 长期股权投资概述 第二节 长期股权投资的初始计量 第三节 长期股权投资的后续计量 第四节 长期股权投资的期末计量第一节 长期股权投资概述第一节 长期股权投资概述一、长期股权投资的内容 长期股权投资：企业准备长期持有的权益性投资，包括购入的股票和其他股权投资等。null长期股权投资的内容： 1.企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。 控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。包括： （1）投资企业拥有被投资单位50%以上的决权资本。具体包括：null 第一，投资企业直接拥有被投资单位50%以上的表决权资本。 第二，投资企业间接拥有被投资单位50%以上的表决权资本。（“间接拥有”，是指通过被投资单位而对被投资单位的被投资单位拥有50%以上的表决权资本。） 第三，投资企业直接和间接拥有被投资单位50%以上的表决权资本。null （2）投资企业虽然拥有被投资单位50%或以下的表决权资本，但具有实质控制权的。具体包括： 第一，通过与其他投资者协议，投资企业拥有被投资单位50%以上表决权资本的控制权。 第二，根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策。 第三，投资企业有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员。 第四，投资企业在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。null 2.企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。 共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。null在判断是否构成共同控制时，可考虑一下情况： （1）任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动； （2）涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意； （3）各合营方可通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。null 3.企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。 重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。 当投资企业拥有被投资单位20%或以上的表决权资本，但未形成控制或共同控制的，一般认为对被投资单位具有重大影响。此外，虽然投资企业拥有被投资单位20%以下的表决权资本，但符合下列情况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响：null 第一，在被投资单位的董事会等类似权力机构或经营管理机构中派有代表。 第二，参与被投资单位的政策制定过程。 第三，与被投资单位之间发生重要交易。 第四，向被投资单位派出管理人员。 第五，向被投资单位提供关键技术资料。null 4.企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。null二、长期股权投资的特征 （一）长期股权投资是一种交换行为 长期股权投资的表现形式是企业将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产，其结果是企业以换出资产为代价换入资产。 （二）长期股权投资获得的经济利益不同于其他资产为企业带来的经济利益 长期股权投资为企业带来的经济利益，表现形式与其他资产不同，主要目的是通过分配来增加财富，或为谋求其他利益。null三、长期股权投资核算需设置的会计科目 企业应当设置“长期股权投资”科目。该科目可按被投资单位进行明细核算。第二节 长期股权投资的初始计量第二节 长期股权投资的初始计量一、企业合并形成的长期股权投资 《企业会计准则第20号——企业合并》第一章总则第二条：企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。null《企业会计准则第20号——企业合并》应用指南：企业合并的方式： 1.控股合并。合并方（或购买方）在企业合并中取得对被合并方（或被购买方）的控制权，被合并方（或被购买方）在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方（或购买方）确认企业合并形成的对被合并方（或被购买方）的投资。 2.吸收合并。合并方（或购买方）通过企业合并取得被合并方（或被购买方）的全部净资产，合并后注销被合并方（或被购买方）的法人资格，被合并方（或被购买方）原持有的资产、负债，在合并后成为合并方（或购买方）的资产、负债。 3.新设合并。参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业。null（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资 《企业会计准则第20号——企业合并》第二章同一控制下的企业合并第五条：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。 同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。 合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。null1.合并方以支付现金等方式作为合并对价 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第二章初始计量第三条：同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。null《企业会计准则第20号——企业合并》第二章同一控制下的企业合并第八条：合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益。 为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。null有关账务处理： 借：长期股权投资——成本 （取得被合并方所有者权益账面价值的份额） 应收股利 （被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：有关资产 （账面价值） 资本公积——资本溢价或股本溢价null或： 借：长期股权投资——成本 （取得被合并方所有者权益账面价值的份额） 应收股利 （被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利） 资本公积——资本溢价或股本溢价 盈余公积 利润分配——未分配利润 贷：有关资产 （账面价值）null2.合并方以发行权益性证券作为合并对价 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第二章初始计量第三条：合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。null《企业会计准则第20号——企业合并》第二章同一控制下的企业合并第八条：企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。null有关账务处理： 借：长期股权投资——成本 （取得被合并方所有者权益账面价值的份额） 应收股利 （被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：股本 （面值总额） 资本公积——资本溢价或股本溢价null发行权益性证券支付的手续费、佣金等： 借：资本公积——资本溢价或股本溢价 盈余公积 利润分配——未分配利润 贷：银行存款 null（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 《企业会计准则第20号——企业合并》第三章非同一控制下的企业合并第十条：参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。 非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。 购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。null《企业会计准则第20号——企业合并》第三章非同一控制下的企业合并第十一条：购买方应当区别下列情况确定合并成本： （1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。 （3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。 （4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。null《企业会计准则第20号——企业合并》第三章非同一控制下的企业合并第十一条：购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。null为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。null有关账务处理： 借：长期股权投资——成本 （合并成本） 应收股利 （被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利） 营业外支出 贷：有关资产 （账面价值） 银行存款 （直接相关费用） 营业外收入null以库存商品作为合并对价： 借：长期股权投资——成本 （合并成本） 应收股利 （被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利） 营业外支出 贷：主营业务收入 （公允价值） 应交税费——应交增值税（销项税额） 银行存款 （直接相关费用） 营业外收入 借：主营业务成本 （账面价值） 贷：库存商品null发行权益性证券： 借：长期股权投资——成本 （合并成本） 应收股利 （被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：股本 （面值总额） 银行存款 （直接相关费用） 资本公积——资本溢价或股本溢价null发行权益性证券支付的手续费、佣金等： 借：资本公积——资本溢价或股本溢价 盈余公积 利润分配——未分配利润 贷：银行存款 null二、以其他方式取得的长期股权投资 （一）以支付现金取得的长期股权投资 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第二章初始计量第四条：以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 借：长期股权投资——成本 应收股利 （已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：银行存款等null（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第二章初始计量第四条：以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。 借：长期股权投资——成本 应收股利 （已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：股本 （股票面值总额） 银行存款等 （相关税费） 资本公积——股本溢价null（三）投资者投入的长期股权投资 投资者投入的长期股权投资，是指投资者将其持有的对第三方的投资作为出资投入企业形成的长期股权投资。 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第二章初始计量第四条：投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。null投资者在合同或协议中约定的价值明显不公允的，应当按照取得长期股权投资的公允价值作为其初始投资成本。长期股权投资存在活跃市场的，应当参照活跃市场中的价格确定其公允价值；不存在活跃市场、无法参照市场价格取得其公允价值的，应当按照一定的估价技术等合理的确定其公允价值。null 借：长期股权投资——成本 应收股利 （已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：实收资本/股本 （在注册资本中所占份额/股票面值总额） 银行存款等 （相关税费） 资本公积null（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资 （五）通过债务重组取得的长期股权投资null企业无论以何种方式取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，作为应收项目处理，不构成取得长期股权投资的成本。第三节 长期股权投资的后续计量第三节 长期股权投资的后续计量一、长期股权投资的成本法 成本法，是指长期股权投资以取得股权时的初始投资成本计价，其后，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，一般不对长期股权投资账面价值进行调整的会计处理方法。null（一）成本法的适用范围 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章后续计量第五条：下列长期股权投资应当采用成本法核算： 1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。null（二）成本法的核算方法 长期股权投资采用成本法核算的一般程序如下： 1.初始投资时，按照初始投资成本（设置“长期股权投资——成本”科目核算）作为长期股权投资的账面价值。 2.如果发生追加投资、将应分得的现金股利或利润转为投资、收回投资等情况，应按照追加或收回投资的成本增加或减少长期股权投资的账面价值。null 3.除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业享有的部分确认投资收益。 4.被投资单位宣告分派股票股利，投资企业应于除权日作备忘；被投资单位未分派股利，投资企业不作任何会计处理。null（三）清算性股利 清算性股利，是指投资企业累积获得的现金股利或利润超过被投资单位接受投资后产生的累积净利润中投资企业应享有份额的差额。 清算性股利来源于被投资单位接受投资前的留存收益，这部分留存收益已包含在了股权投资的初始成本之中，其性质属于投资的返还，而不是利润分配。因此，理论上，投资企业对于清算性股利，应当作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值，而不应当确认为投资收益。null （1）投资年度的利润或现金股利的处理 在我国，当年实现的盈余一般于下年度发放利润或现金股利。因此，通常情况下，投资企业投资当年分得的利润或现金股利，是由投资前被投资单位实现的利润分配得来的，故一般不作为当期投资收益，而作为初始投资成本的收回。如果投资企业投资当年分得的利润或现金股利，有部分是来自投资后被投资单位的盈余分配，则应作为投资企业投资年度的投资收益。null （2）投资年度以后的利润或现金股利的处理 投资年度以后的利润或现金股利，确认投资收益或冲减初始投资成本的金额，可按以下公式计算： 应冲减初始投资成本的金额=（投资后累积获得的利润或现金股利-投资后累积享有的收益份额）-投资后累积已冲减的初始投资成本 应确认的投资收益=当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额null ▲在“应冲减初始投资成本的金额”的计算公式中，如果前者（投资后累积获得的利润或现金股利）大于后者（投资后累积享有的收益份额），则按上述公式计算应冲减初始投资成本的金额。如果前者等于或小于后者，则被投资单位当期分派的利润或现金股利中应由投资企业享有的部分，应于当期全部确认为投资企业的投资收益；同时，将原已冲减的初始投资成本再恢复增加长期股权投资的账面价值，也确认为当期投资收益，但恢复增加数不能大于原冲减数（使完全恢复后的投资账面价值保持初始投资成本）。null ★《企业会计准则解释第3号》：采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。null二、长期股权投资的权益法 权益法：长期股权投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对长期股权投资的账面价值进行调整的方法。 （一）权益法的适用范围 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章后续计量第八条：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。null（二）会计科目的设置 采用权益法核算，在“长期股权投资”科目下应当设置“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”明细科目。 （1）成本，反映长期股权投资的初始投资成本，以及在长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，按其差额调整初始投资成本后形成的账面价值。 （2）损益调整，反映投资企业应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，以及被投资单位分派的现金股利或利润中投资企业应获得的份额。 （3）其他权益变动，反映被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中，投资企业应享有或承担的份额。null（三）取得长期股权投资的会计处理 取得长期股权投资，按照确定的初始投资成本入账。null 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章后续计量第九条：长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。 借：长期股权投资——成本 贷：营业外收入null（四）投资损益的确认 1.属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目），并确认为当期投资收益。 借：长期股权投资——损益调整 贷：投资收益null2.属于被投资单位当年发生的净亏损而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目），并确认为当期投资损失。 借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整null《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章后续计量第十二条：投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。null存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。 （1）无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值； （2）投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小； （3）其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。null（五）取得现金股利或利润的会计处理 被投资单位宣告分派利润或现金股利，必然使净资产减少，因此，投资企业应按持股比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值（“损益调整”明细科目）。 借：应收股利 贷：长期股权投资——损益调整null自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视为投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。 借：应收股利 贷：长期股权投资——成本null被投资单位分派股票股利，投资企业不进行账务处理，但应于除权日在备查账簿中登记增加的股份。null（六）超额亏损的会计处理 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章后续计量第十一条：投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。null现行准则规定，“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。null现行准则规定，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： 首先，冲减长期股权投资的账面价值。 其次，长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。 最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。null现行准则规定，被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。null（七）其他权益变动的会计处理 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章后续计量第十三条：投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。 借：长期股权投资——其他权益变动 贷：资本公积——其他资本公积 或相反的会计分录第四节 长期股权投资的期末计量第四节 长期股权投资的期末计量一、长期股权投资的处置 《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章后续计量第十六条：处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。null 借：银行存款 长期股权投资减值准备 （投资收益） 贷：长期股权投资 应收股利 （投资收益） 采用权益法核算的长期股权投资处置，还应 借：资本公积——其他资本公积 贷：投资收益 或相反的会计分录null二、长期股权投资的减值 长期股权投资的减值，见“资产减值”章。