营业税

营业税涉税政策和会计核算 　营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税属于流转税制中的一个主要税种。 　　我国现行的《中华人民共和国营业税暂行条例》于2008年11月5日国务院第34次常务会议修订，自2009年1月1日起施行。 　　企业按规定应交的营业税，在“应交税费”账户下设置“应交营业税”明细账户进行会计核算。 　　 第一节　营业税概述 　　营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税属于流转税制中的一个主要税种。 　　现行我国营业税法的基本规范，是2008年11月5日国务院修订通过的《中华人民共和国营业税暂行条例》和2008年12月15日财政部、国家税务总局第52号令发布的《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》。 　　营业税属传统商品劳务税，实行普遍征收，计税依据为营业额全额，税额不受成本、费用高低影响，对于保证财政收入的稳定增长具有十分重要的意义。现行营业税征税范围为增值税征税范围之外的所有经营业务，因而税率设计的总体水平一般较低。 　　 　　一、营业税的征收范围 　　营业税征税范围按税目分有9个：交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产、销售不动产。 　　（一）具体征收范围是： 　　1.交通运输业：陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输、装卸搬运。打捞比照水路运输征税；通用航空和航空地面服务业务比照航空运输业务征税。 　　2.建筑业：建筑、安装、修缮、装饰业务，以及代办电信、水利工程、道路修建、疏浚、钻井（打井）、拆除建筑物、爆破等其他工程作业。 　　3.金融保险业：贷款、融资租赁、金融商品转让、金融经纪业、其他金融业务和保险业。 　　4.邮电通信业：传递函件及包件、邮汇、报刊发行、邮务物品销售、邮政储蓄及其他邮政业务；电报、电传、电话、电话机安装、电信物品销售及其他电信业务。 　　5.文化体育业：表演、播映、其他文化业、经营游览场所；体育比赛及为体育比赛提供场地的业务。 　　6.娱乐业：歌厅、舞厅、卡拉OK歌舞厅、音乐茶座、台球、高尔夫球场、保龄球场、游艺。 　　7.服务业：代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业、其他服务业。 　　远洋运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务，这是光租；航空运输企业在约定的时间内将航空器出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务，这是干租。税法规定，干租和光租，按照“服务业”税目（租赁业）征收营业税。 　　单位和个人在旅游景点经营索道取得的收入按“服务业”税目“旅游业”项目征收营业税。 　　交通部门有偿转让高速公路收费权行为，属于营业征收范围，应按“服务业”税目中的“租赁”项目征收营业税。 　　无船承运业务应按照“服务业——代理业”税目征收营业税。 　　无船承运业务是指无船承运业务经营者以承运人身份接受托运人的货载，签发自己的提单或其他运输单证，向托运人收取运费，通过国际船舶运输经营者完成国际海上货物运输，承担承运人责任的国际海上运输经营活动。 　　酒店产权式经营业主在约定的时间内提供房产使用权与酒店进行合作经营，如房产产权并未归属新的经济实体，业主按照约定取得的固定收入和分红收入均应视为租金收入，根据有关税收法律、行政法规的规定，应按照“服务业——租赁业”征收营业税。 　　8.转让无形资产：转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权、转让商誉。 　　自2003年1月1日起，以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。 　　9.销售不动产：销售建筑物或构筑物、销售其他土地附着物。 　　自2003年1月1日起，以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。 　　单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人，视同发生应税行为按规定征收营业税；单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为，视同发生应税行为按规定征收营业税。 　　 　　10.自2010年10月1日起，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于营业税征收范围，不征收营业税。 　　 　　上述规定源于《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号）第一条： 　　根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。 　　 　　 　　（二）不征税范围 　　单位和个人提供的垃圾处置劳务不属于营业税劳务，对其处置垃圾取得的垃圾费,不征收营业税。 　　对房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住房专项维修基金，不计征营业税。 　　以发行基金方式募集基金不属于营业税征收范围，不征收营业税。个人和非金融机构申购和赎回基金单位的差价收入，不征收营业税。 　　 　　二、纳税义务人和扣缴义务人 　　（一）一般规定 　　在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依法缴纳营业税。 　　中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人。 　　上述所称“境内”提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：（一）提供或者接受应税劳务的单位或者个人在境内； （二）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内； （三）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（四）所销售或者出租的不动产在境内。 　　（二）特殊规定 　　单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。 　　中央铁路运营业务的纳税人为铁道部，合资铁路运营业务的纳税人为合资铁路公司，地方铁路运营业务的纳税人为地方铁路管理机构，基建临管线运营业务的纳税人为基建临管线管理机构。 　　 　　三、税目和税率 　　营业税按照行业、类别的不同分别采用不同的比例税率，具体规定为： 　　（一）交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业，税率为3%。 　　（二）服务业、销售不动产、转让无形资产，税率为5%。 　　（三）金融保险业税率为5%。 　　（四）娱乐业执行5%～20%的幅度税率，具体适用的税率，由各省、自治区、直辖市人民政府根据当地的实际情况在税法规定的幅度内决定。 　　营业税税目税率表 序 号 税 目 税 率 1 交通运输业 3% 2 建筑业 3% 3 金融保险业 5% 4 邮电通信业 3% 5 文化体育业 3% 6 娱乐业 5%-20% 7 服务业 5% 8 转让无形资产 5% 9 销售不动产 5% 　　 第二节　应纳税额的计算 　　一、计税依据 　　（一）计税依据的一般规定 　　 　　营业税的计税依据是营业额，营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。 　　价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费： 　　1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费； 　　2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据； 　　3.所收款项全额上缴财政。 　　（二）计税依据的具体规定 　　 　　1.交通运输业 　　纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额； 　　运输企业自中华人民共和国境内运输旅客或者货物出境，在境外改由其他运输企业承运旅客或者货物，以全程运费减去付给该承运企业的运费后的余额为营业额。 　　运输企业从事联运业务，以实际取得的营业额为计税依据。联运业务是指两个以上运输企业完成旅客或货物从发送地点至到达地点所进行的运输业务，联运的特点是一次购买、一次收费、一票到底。 　　2.建筑业 　　建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。 　　纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。从事安装工程作业，安装设备价值作为安装工程产值的，营业额包括设备的价款。 　　单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为视同发生应税行为，由主管税务机关按照具体规定顺序核定营业额。 　　3.金融保险业 　　（1）一般贷款业务的营业额为贷款利息收入（包括各种加息、罚息等）。 　　（2）经中国人民银行、外经贸部（现商务部）和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位，融资租赁以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额，以直线法折算出本期的营业额。计算方法为： 　　本期营业额＝（应收取的全部价款和价外费用－实际成本）×（本期天数÷总天数） 　　实际成本＝货物购入原价＋关税＋增值税＋消费税＋运杂费＋安装费＋保险费＋支付给境外的外汇借款利息支出和人民币借款利息 　　（3）外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额。即营业额＝卖出价－买入价。卖出价是指卖出原价，不得扣除卖出过程中支付的各种费用和税金。买入价是指购进原价，不包括购进过程中支付的各种费用和税金，但买入价应依照财务会计规定，以股票、债券的购入价减去股票、债券持有期间取得的股票、债券红利收入。 　　（4）金融经纪业务和其他金融业务（中间业务）营业额为手续费（佣金）类的全部收入。 　　（5）保险业务营业额包括： 　　办理初保业务。营业额为纳税人经营保险业务向对方收取的全部价款，即向被保险人收取的全部保险费。 　　储金业务。保险公司如采用收取储金方式取得经济利益的（即以被保险人所交保险资金的利息收入作为保费收入，保险期满后将保险资金本金返还被保险人），其“储金业务”的营业额，为纳税人在纳税期内的储金平均余额乘以人民银行公布的1年期存款的月利率。储金平均余额为纳税期期初储金余额与期末余额之和乘以50%。 　　 　　保险企业已征收过营业税的应收未收保费，凡在财务会计制度规定的核算期限内未收回的，允许从营业额中减除。在会计核算期限以后收回的已冲减的应收未收保费，再并入当期营业额中。 　　保险企业开展无赔偿奖励业务的，以向投保人实际收取的保费为营业额。 　　中华人民共和国境内的保险人将其承保的以境内标的物为保险标的的保险业务向境外再保险人办理分保的，以全部保费收入减去分保保费后的余额为营业额。 　　境外再保险人应就其分保收入承担营业税纳税义务，并由境内保险人扣缴境外再保险人应缴纳的营业税税款。 　　 　　 　　【相关咨询】什么是初保业务、分保业务？各自的营业额如何确定？ 　　【参考解答】初保业务是指各保险公司等面向广大客户开展的各类保险业务，按规定其营业额为纳税人经营初保业务向客户收取的全部价款，即向被保险人收取的全部保险费。分保业务是指再保险公司向各保险公司等开展的再保险业务，按规定其营业额为纳税人经营分保业务向初保人收取的保险费。 　　4.邮电通信业 　　电信部门以集中受理方式为集团客户提供跨省的出租电路业务，由受理地区的电信部门按取得的全部价款减除分割给参与提供跨省电信业务的电信部门的价款后的差额为营业额计征营业税；对参与提供跨省电信业务的电信部门，按各自取得的全部价款为营业额计征营业税。 　　集中受理是指电信部门应一些集团客户的要求，为该集团所属的众多客户提供跨地区的出租电信线路业务，以便该集团所属众多客户在全国范围内保持特定通信联络。 　　邮政电信单位与其他单位合作，共同为用户提供邮政电信业务及其他服务并由邮政电信单位统一收取价款的，以全部收入减去支付给合作方价款后的余额为营业额。 　　5.文化体育业 　　单位或个人进行演出，以全部票价收入或者包场收入减去付给提供演出场所的单位、演出公司或者经纪人的费用后的余额为营业额。 　　6.娱乐业 　　娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费及经营娱乐业的其他各项收费。 　　7.服务业 　　（1）代理业以纳税人从事代理业务向委托方实际收取的报酬为营业额。 　　（2）电脑福利彩票投注点代销福利彩票取得的任何形式的手续费收入，应照章征收营业税。 　　（3）广告代理业的营业额为代理者向委托方收取的全部价款和价外费用减去付给广告发布者的广告发布费后的余额。 　　（4）对拍卖行向委托方收取的手续费应征收营业税。 　　（5）旅游企业组织旅游团到中华人民共和国境外旅游，在境外改由其他旅游企业接团，以全程旅游费减去付给该接团企业的旅游费后的余额为营业额。 　　（6）纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额。 　　（7）从事物业管理的单位，以与物业管理有关的全部收入减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额。 　　（8）纳税人从事无船承运业务，以其向委托人收取的全部价款和价外费用扣除其支付的海运费以及报关、港杂、装卸费用后的余额为计税营业额申报缴纳营业税。 　　纳税人从事无船承运业务，应按照其从事无船承运业务取得的全部价款和价外费用向委托人开具发票，同时应凭其取得的开具给本纳税人的发票或其他合法有效凭证作为差额缴纳营业税的扣除凭证。 　　（9）教育部考试中心及其直属单位与行业主管部门（或协会）、海外教育考试机构和各省级教育机构（以下简称合作单位）合作开展考试的业务，实质是从事代理业务，按照现行营业税政策规定，教育部考试中心及其直属单位应以其全部收入减去支付给合作单位的合作费后的余额为营业额，按照“服务业—代理业”税目依5%的税率计算缴纳营业税。 　　8.销售不动产或受让土地使用权 　　（1）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。 　　（2）单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。 　　（3）对于纳税人提供劳务、转让无形资产或销售不动产价格明显偏低而无正当理由的，或者视同发生应税行为而无营业额的，税务机关可按下列顺序确定其营业额： 　　①按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定； 　　②按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定； 　　③按下列公式核定： 　　营业额=营业成本或者工程成本×（1＋成本利润率）÷（1-营业税税率） 　　公式中的成本利润率，由省、自治区、直辖市税务局确定。 　　9.营业额的其他规定 　　（1）纳税人的营业额计算缴纳营业税后因发生退款减除营业额的，应当退还已缴纳营业税税款或者从纳税人以后的应缴纳营业税税额中减除。 　　（2）纳税人发生应税行为，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额；如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。 　　电信单位销售的各种有价电话卡，由于其计费系统只能按有价电话卡面值出账并按有价电话卡面值确认收入，不能直接在销售发票上注明折扣折让额，以按面值确认的收入减去当期财务会计上体现的销售折扣折让后的余额为营业额。 　　（3）单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时，因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征收营业税。 　　（4）自2004年12月1日起，营业税纳税人购置税控收款机，经主管税务机关审核批准后，可凭购进税控收款机取得的增值税专用发票，按照发票上注明的增值税税额，抵免当期应纳营业税税额，或者按照购进税控收款机取得的普通发票上注明的价款，依下列公式计算可抵免税额： 　　可抵免税额=价款÷（1+17%）×17% 　　当期应纳税额不足抵免的，未抵免部分可在下期继续抵免。 　　 　　二、应纳税额计算 　　计算公式为： 　　应纳税额＝营业额×税率 　　【案例1】北京盛世广告公司2010年8月向客户收取广告费500万元，其中支付给电视台广告发布费85万元，发生广告制作费25万元，发生广告设计费34万元；举办培训班取得培训收入60万元，其中包括资料费12万元；公司所属复印社取得营业收入58.37万元，购买复印纸支出30万元。试计算该广告公司2010年8月份应纳营业税税额。　　 　　【案例及解答】本题涉及广告收入、培训收入和复印收入，计税依据各不相同。广告代理业的营业额为代理者向委托方收取的全部价款和价外费用减去付给广告发布者的广告发布费后的余额。培训收入和复印收入，分属文化体育业务和服务业，这个项目没有特殊规定，只能适用一般计税规定，按全额收入计税。 　　该广告公司8月份应纳营业税税额＝（500－85）×5%＋60×3%＋58.37×5%＝20.75＋1.8＋2.92＝25.47（万元） 　　【案例2】北京宏伟运输公司2010年8月客运收入60万元、保价收入2万元；货运收入100万元、集装箱使用费收入3万元；经税务机关审核购进税控收款机，取得普通发票，注明价款0.234万元。试计算该企业8月应纳营业税税额。 　　【案例分析及解答】从事运输业的营业额为收取的全部价款和价外费用；购买税控收款机，负担的增值税可以抵扣营业税。 　　该公司2010年8月应纳营业税＝（60＋2＋100＋3）×3%－0.234÷（1＋17%）×17%＝4.916（万元） 　　 第三节　减免和征管 　　一、营业税减免 　　（一）《营业税暂行条例》规定免征营业税项目： 　　1.托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服务，婚姻介绍，殡葬服务； 　　2.残疾人员个人提供的劳务； 　　3.医院、诊所和其他医疗机构提供的医疗服务； 　　4.学校和其他教育机构提供的教育劳务，学生勤工俭学提供的劳务； 　　5.农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治； 　　6.纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆举办文化活动的门票收入，宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入； 　　7.境内保险机构为出口货物提供的保险产品。 　　除前款规定外，营业税的免税、减税项目由国务院规定。任何地区、部门均不得规定免税、减税项目。 　　纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的营业额；未分别核算营业额的，不得免税、减税。 　　（二）国务院财政和税务主管部门的减免项目 　　1.个人转让著作权收入，免征营业税。 　　2.将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产的，免征营业税。 　　3.对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。 　　4.人民银行对金融机构的贷款业务，不征收营业税。 　　金融企业联行、金融企业与人民银行及同业之间的资金往来，金融机构再贴现、转贴现业务取得的收入，暂不征收营业税。 　　5.自2010年1月1日起，个人将购买不足5年的非普通住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的非普通住房或者不足5年的普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的普通住房对外销售的，免征营业税。 　　 　　6.关于廉租房税收政策 　　对经营公租房所取得的租金收入，免征营业税。公租房租金收入与其他住房经营收入应单独核算，未单独核算的，不得享受免征营业税优惠政策。上述政策自发文之日起执行，执行期限暂定三年。 　　 　　上述规定源于《财政部国家税务总局关于支持公共租赁住房建设和运营有关税收优惠政策的通知》（财税[2010]88号）第六条。 　　7.自2010年1月1日起，对中华人民共和国境内（以下简称境内）单位或者个人提供的国际运输劳务免征营业税。 　　 　　上述的国际运输劳务，《关于国际运输劳务免征营业税的通知》（财税[2010]8号）给予解释，国际运输劳务是指：1.在境内载运旅客或者货物出境；2.在境外载运旅客或者货物入境；3.在境外发生载运旅客或者货物的行为。 　　8.单位或个人出租境外的属于不动产的电信网络资源（包括境外电路、海缆、卫星转发器等）取得的收入，不属于营业税征税范围，不征收营业税。 　　境外单位或个人在境外向境内单位或个人提供的国际通信服务（包括国际间通话服务、移动电话国际漫游服务、移动电话国际互联网服务、国际间短信互通服务、国际间彩信互通服务），不属于营业税征税范围，不征收营业税。 　　 　　上述规定源于《国家税务总局关于国际电信业务营业税问题的通知》（国税函[2010]300号）第一条和第二条。 　　9.对个人（包括个体工商户及其他个人）从事外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务取得的收入暂免征收营业税。 　　10.个人无偿赠与不动产、土地使用权，属于下列情形之一的，暂免征收营业税。 　　（1）离婚财产分割；（2）无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；（3）无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（4）房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。 　　11.对中华人民共和国境内单位或者个人在中华人民共和国境外提供建筑业、文化体育业（除播映）劳务暂免征收营业税。 　　 　　上述9、10、11款规定源于财政部 国家税务总局《关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税[2009]111号）的一、二、三条。 　　12.为支持有线数字电视整体转换试点工作，推动有线数字电视的发展，按照国务院的有关精神，对有关单位根据物价部门有关文件规定标准收取的有线数字电视基本收视维护费，自2010年1月1日起，3年内免征营业税。 　　13.自2010年7月1日起至2013年12月31日，对注册在北京、天津、大连、哈尔滨、大庆、上海、南京、苏州、无锡、杭州、合肥、南昌、厦门、济 南、武汉、长沙、广州、深圳、重庆、成都、西安等21个中国服务外包示范城市的企业从事离岸服务外包业务取得的收入免征营业税。 　　 　　支持和促进就业有关税收政策 　　财政部和国家税务总局在2010年11月15日发布了《关于支持和促进就业有关税收政策的通知》（财税[2010]84号），规定如下： 　　一、对持《就业失业登记证》（注明“自主创业税收政策”或附着《高校毕业生自主创业证》）人员从事个体经营（除建筑业、娱乐业以及销售不动产、转让土地使用权、广告业、房屋中介、桑拿、按摩、网吧、氧吧外）的，在3年内按每户每年8 000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和个人所得税。 　　纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。 　　本条所称持《就业失业登记证》（注明“自主创业税收政策”或附着《高校毕业生自主创业证》）人员是指：1. 在人力资源和社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上的人员；2. 零就业家庭、享受城市居民最低生活保障家庭劳动年龄内的登记失业人员；3. 毕业年度内高校毕业生。高校毕业生是指实施高等学历教育的普通高等学校、成人高等学校毕业的学生；毕业年度是指毕业所在自然年，即1月1日至12月31日。 　　二、对商贸企业 、服务型企业（除广告业、房屋中介、典当、桑拿、按摩、氧吧外）、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用持《就业失业登记证》（注明“企业吸纳税收政策”）人员，与其签订1年以上期限劳动并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元，可上下浮动20%，由各省、自治区、直辖市人民政府根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。 　　按上述标准计算的税收扣减额应在企业当年实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税税额中扣减，当年扣减不足的，不得结转下年使用。 　　本条所称持《就业失业登记证》（注明“企业吸纳税收政策”）人员是指：1.国有企业下岗失业人员；2.国有企业关闭破产需要安置的人员；3.国有企业所办集体企业（即厂办大集体企业）下岗职工；4.享受最低生活保障且失业1年以上的城镇其他登记失业人员。以上所称的国有企业所办集体企业（即厂办大集体企业）是指20世纪70、80年代，由国有企业批准或资助兴办的，以安置回城知识青年和国有企业职工子女就业为目的，主要向主办国有企业提供配套产品或劳务服务，在工商行政机关登记注册为集体所有制的企业。厂办大集体企业下岗职工包括在国有企业混岗工作的集体企业下岗职工。 　　本条所称服务型企业是指从事现行营业税“服务业”税目规定经营活动的企业。 　　三、享受本通知第一条、第二条优惠政策的人员按以下规定申领《就业失业登记证》、《高校毕业生自主创业证》等凭证： 　　（一）按照《就业服务与就业管理规定》（中华人民共和国劳动和社会保障部令第28号）第六十三条的规定，在法定劳动年龄内，有劳动能力，有就业要求，处于无业状态的城镇常住人员，在公共就业服务机构进行失业登记，申领《就业失业登记证》。其中，农村进城务工人员和其他非本地户籍人员在常住地稳定就业满6个月的，失业后可以在常住地登记。 　　（二）零就业家庭凭社区出具的证明，城镇低保家庭凭低保证明，在公共就业服务机构登记失业，申领《就业失业登记证》。 　　（三）毕业年度内高校毕业生在校期间凭学校出具的相关证明，经学校所在地省级教育行政部门核实认定，取得《高校毕业生自主创业证》（仅在毕业年度适用），并向创业地公共就业服务机构申请取得《就业失业登记证》；高校毕业生离校后直接向创业地公共就业服务机构申领《就业失业登记证》。 　　（四）本通知第二条规定的人员，在公共就业服务机构申领《就业失业登记证》。 　　（五）《再就业优惠证》不再发放，原持证人员应到公共就业服务机构换发《就业失业登记证》。正在享受下岗失业人员再就业税收优惠政策的原持证人员，继续享受原税收优惠政策至期满为止；未享受税收优惠政策的原持证人员，申请享受下岗失业人员再就业税收优惠政策的期限截至2010年12月31日。 　　（六）上述人员申领相关凭证后，由就业和创业地人力资源和社会保障部门对人员范围、就业失业状态、已享受政策情况审核认定，在《就业失业登记证》上注明“自主创业税收政策”或“企业吸纳税收政策”字样，同时符合自主创业和企业吸纳税收政策条件的，可同时加注；主管税务机关在《就业失业登记证》上加盖戳记，注明减免税所属时间。 　　四、本通知规定的税收优惠政策的审批期限为2011年1月1日至2013年12月31日，以纳税人到税务机关办理减免税手续之日起作为优惠政策起始时间。税收优惠政策在2013年12月31日未执行到期的，可继续享受至3年期满为止。下岗失业人员再就业税收优惠政策在2010年12月31日未执行到期的，可继续享受至3年期满为止。 　　 　　二、营业税征管 　　（一）营业税纳税义务发生时间 　　营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。 　　营业税扣缴义务发生时间为纳税人营业税纳税义务发生的当天。 　　所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。 　　所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。 　　纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 　　纳税人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天。 　　纳税人发生自建行为的，其纳税义务发生时间为销售自建建筑物的纳税义务发生时间。 　　（二）营业税纳税地点： 　　1.纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，纳税人提供的建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。 　　2.纳税人转让无形资产应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，纳税人转让、出租土地使用权，应当向土地所在地的主管税务机关申报纳税。 　　3.纳税人销售、出租不动产应当向不动产所在地的主管税务机关申报纳税。 　　4.扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。 　　（三）营业税的纳税期限 　　营业税的纳税期限分别为5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。 　　纳税人以1个月或者1个季度为一个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以5日、10日或者15日为一个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。 　　扣缴义务人解缴税款的期限，依照前两款的规定执行。 　　 第四节　营业税的会计处理 　　一、营业税业务中的账户设置 　　企业按规定应交的营业税，在“应交税费”账户下设置“应交营业税”明细账户，“应交营业税”明细账户的借方发生额，反映企业已缴纳的营业税；其贷方发生额，反映应交的营业税；期末借方余额，反映多交的营业税；期末贷方余额，反映尚未缴纳的营业税。 　　 　　二、一般业务的会计处理 　　1.纳税人提供营业税应税劳务、无形资产使用权出租、房地产销售等业务，不论其收入记入主营业务收入账户还是其他业务收入账户，计算应缴纳营业税的会计处理是一致的，借记“营业税金及附加”账户，贷记“应交税费——应交营业税”账户。 　　【案例】北京某运输公司2010年10月，提供货物运输劳务，取得运输收入200万元。试就上述业务作相应的会计处理。 　　【案例分析及解答】运输企业的运输劳务是其主营业务收入，一般的货物运输收入，要全额计税。营业税＝200×3%＝6（万元） 　　会计处理如下： 　　收取收入时， 　　借：应收账款（或银行存款）　　　　　2 000 000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　2 000 000 　　核算营业税金时； 　　借：营业税金及附加　　　　　　　　　　 60 000 　　　　贷：应交税费——应交营业税　　　　　　　 60 000 　　缴纳营业税金时， 　　借：应交税费——应交营业税 　　　　　　60 000 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 60 000 　　2.纳税人发生处置不动产业务，如果属于非经常性的经营业务，通过“固定资产清理”账户核算，计算营业税时，借记“固定资产清理”账户，贷记“应交税费——应交营业税“账户。 　　 　　【案例】江西雁北化工股份公司2010年11月，因为转产，将不再使用的一座厂房对外出售，该建筑物外购价格380万元，账面折旧128万元。不动产转让收入580万元。试针对该业务进行完整的会计处理。（暂不考虑城建税和教育费附加） 　　【案例分析及解答】出售外购不动产，税法明确，按收入和外购价格的差额作为营业税的计算依据，适用税率5%，所以该业务营业税＝（580-380）×5%＝10（万元）。 　　会计处理如下： 　　（1）将固定资产转为清理时： 　　借：固定资产清理　　　　　　　2 520 000 　　　　累计折旧　　　　　　　　　1 280 000 　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　3 800 000 　　（2）确认收入时： 　　借：银行存款（应收账款）　　　5 800 000 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　5 800 000 　　（3）确认营业税金及附加： 　　借：固定资产清理　　　　　　　　100 000 　　　　贷：应交税费——应交营业税　　　　100 000 　　（4）实际缴纳营业税时： 　　借：应交税费——应交营业税　　　100 000 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　100 000 　　（5）结转清理净收益 　　出售固定资产净收入＝580-（380-128）-10＝318（万元） 　　借：固定资产清理　　　　　　　3 180 000 　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　3 180 000 　　 　　3.纳税人转让无形资产，如果是非日常性的经营业务，企业将其净收益作为营业外收入账户核算。 　　【案例】南京A公司将拥有的某专利权出售给B公司，协商定价100 000元，以银行存款结算，该外购专利权入账价值30 000元，已经摊销15 000元。试针对上述业务作会计处理。 　　【案例分析及解答】转让无形资产，税法规定，全额计算营业税，应纳营业税＝100 000×5%＝5 000（元）。 　　转让净收益＝100 000-（30 000-15 000）-5 000＝80 000（元） 　　会计处理为： 　　（1）处置业务的相关核算 　　借：银行存款　　　　　　　　100 000 　　　　累计摊销　　　　　　　　 15 000 　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　80 000 　　　　　　无形资产——专利权　　　　30 000 　　　　　　应交税费——应交营业税　　 5 000 　　（2）缴纳税费时 　　借：应交税费——应交营业税　　5 000 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　 5 000 　　4.纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收 　　到预收款的当天。收到预收价款时，会计上暂不确认收入，税法上产生纳税义务，要按规定计算营业税。 　　【案例】某企业是酱菜生产企业，属于增值税一般纳税人，适用税率17%。2010年（只考虑营业税）7月1日，把一栋闲置的房产出租，租期是5年，一次性取得租金10万元。试针对上述租赁业务进行当年会计处理。 　　【案例分析及解答】上述租赁业务，采用预收账款方式结算，会计上暂不确认收入，税法上在收到款项的当天产生纳税义务，应该依法计算营业税，营业税一次性确认收入100 000×5%=5 000（元）。当年租金收入＝100 000÷5÷2＝10 000（元） 　　会计处理为： 　　（1）收到预收款项时， 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　100 000 　　　　贷：预收账款　　　　　　　　　　　100 000 　　（2） 核算营业税时， 　　借：营业税金及附加　　　　　　　　　5 000 　　　　贷：应交税费——应交营业税　　　　　5 000 　　（3） 缴纳营业税时， 　　借：应交税费——应交营业税　　　　　5 000 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　5 000 　　（4）年末确认租金收入时， 　　借： 预收账款　　　　　　　　　　　10 000 　　　　贷： 其他业务收入　　　　　　　　　10 000 　　 　　三、特殊业务的会计处理 　　（一）混合销售行为 　　一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物的，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，不征收营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应当征收营业税。 　　以上所述的货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。上述从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位及个体工商户在内。 　　 　　【案例】北京家悦饭店主要从事餐饮、烟酒饮料销售。2010年12月，提供餐饮服务，收取餐饮收入250万元、烟酒收入18万元、卫生餐具收入2万元。试针对上述业务进行当期会计处理。 　　【案例分析及解答】饭店是营业税纳税人，提供餐饮服务同时给客人提供烟酒、卫生餐具，这是营业税的混合销售，视为提供营业税应税劳务，提供烟酒、卫生餐具收入应当征收营业税。 　　营业税＝（250+18+2）×5%＝13.5（万元） 　　会计处理： 　　收取收入时： 　　借：库存现金　　　　　　　　　　　2 700 000 　　　　贷：主营业务收入——餐饮　　　　　　2 500 000 　　　　　　其他业务收入——烟酒　　　　　　　180 000 　　　　　　　　　　　　——卫生餐具　　　　　 20 000 　　核算营业税： 　　借：营业税金及附加　　　　　　　　 135 000 　　　　贷：应交税费——应交营业税　　　　　　135 000 　　缴纳营业税 　　借：应交税费——应交营业税　　　　 135 000 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　135 000 　　对于建筑业的自产货物和提供劳务，税法给出了明确规定，纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。此时，会计和税法规定一致。 　　（二）兼营应税劳务与货物或非应税劳务行为 　　纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。 　　上述的（一）和（二）业务，税法将其划分为混合销售和兼营业务，会计准则也进行了规定，企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，会计上应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。 　　通过上述会计准则的规定比较，会计针对混合销售和兼营，规定比较简洁，就是企业能区分的，分开核算，不能分开核算的，全部作为销售商品处理。 　　 　　【案例】北京中意公司为境内上市公司，主要从事机械设备的生产和安装业务，兼营设计业务。该公司系增值税一般纳税人企业，适用的增值税率为17%。 　　2010年5月10日，该公司与C企业签订销售安装丙设备一台的合同，合同总价款为819万元，其中设备费702万元，安装费117万元。合同规定，该公司向C企业销售丙设备一台，并承担安装调试任务；丙企业在合同签订的次日预付价款702万元；丙设备安装调试并试运行正常，且经C企业验收合格后，C企业一次性支付余款117万元，在收到全部货款后开具发票。2010年5月31日，该公司已将丙设备（账面成本为490万元）运抵C企业，安装工作尚未开始。试针对上述业务进行当期会计处理。 　　【案例分析及解答】这是一个销售设备和建筑安装的混合销售业务，按目前税法规定，此类混合销售要分开计税，货物征收增值税，安装劳务征收营业税。2010年5月10日签订合同，次日收到预收款项702万元，不确认收入，安装完成验收合格后确认收入。 　　会计处理为： 　　（1） 收到预收款： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　7 020 000 　　　　贷：预收账款　　　　　　　　　　　　　　7 020 000 　　（2）5月31日发出商品 　　借：发出商品　　　　　　　　　　　　　4 900 000 　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　4 900 000 　　（3）税法上，这属于建筑业的混合销售行为，按现行税法规定，分开计税，货物交增值税，安装劳务征收营业税。且按照合同约定的收款日期确认收入实现。货物采用预收款方式销售，发出货物时，税法上确认纳税义务。销项税＝7 020 000×17%＝1 193 400（元） 　　借：预收账款　　　　　　　　　　　　　1 193 400 　　　　贷：应交税费——应交增值税（销项税额）　1 193 400 　　【案例】接上述【案例8】2010年6月20日，中意公司与D企业签订一项数控机床设计合同，合同总价款为300万元。按照合同约定合同签订日D公司需要预交定金5万元，设计开始后20天再付200万元，完成时支付剩余款项95万元。该公司自11月1日起开始该电子设备的设计工作，至12月31日已完成设计工作量的20%，发生设计费用40万元；按当时的进度估计，2011年4月30日将全部完工，预计将再发生费用110万元。D企业按合同已于2010年11月支付设计费用200万元。试针对上述业务进行当期会计处理。 　　【案例分析及解答】会计上，按照完工进度确认收入（工作量或成本发生情况）收到定金时不确认收入，确认负债5万元。 　　（1） 收到预收款： 　　借：银行存款　　　　　　　50 000 　　　　贷：预收账款　　　　　　　　50 000 　　（2）11月收到200万元时： 　　借：银行存款　　　　　 2 000 000 　　　　贷：预收账款　　　　　　　2 000 000 　　（3）发生设计费时 　　借：劳务成本　　　　　　 400 000 　　　　贷：银行存款（等）　　　　　400 000 　　（4）年末会计核算根据完工进度（工作量法）确认收入300×20%=60（万元） 　　年末会计核算根据完工进度确认成本=（400 000+1100 000）×20%=300 000（万元） 　　借：预收账款　　　　　　600 000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　600 000 　　借：主营业务成本　　　　300 000 　　　　贷：劳务成本　　　　　　　　300 000 　　（5）根据营业税条例和细则规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。取得索取营业收入款项凭据的当天，是指有合同的，为书面合同确定的付款日期的当天，6月的5万元不确认收入，11月劳务已经开始，则收入205万元。2010年，该业务的营业税＝2 050 000×5%＝102 500（元） 　　借：营业税金及附加　　　　　　　　　102 500 　　　　贷：应交税费——应交营业税　　　　　102 500 　　【相关咨询】我单位是湖南长沙一家建筑安装企业，2010年工程建设时，会使用外购建材、胶管、钢筋等原材料，如何缴纳流转税？是混合销售业务吗？ 　　【参考解答】要判断实际发生的业务行为是否是混合销售行为，首先，要明确，混合销售行为的定义。 　　我们从法理上看，在同一项销售行为中，即涉及应纳增值税的货物销售，又提供应纳营业税的劳务，这就是混合销售。混合销售行为的特点是：销售货物和提供营业税应税劳务是由同一纳税人实现，价款是同时从一个购买方取得的。 　　混合销售的纳税是按经营主业划分，只征一种税，即或者征收增值税或者征收营业税。我们来看，《营业税暂行条例实施细则》第六条规定：“一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税。其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税”。这是税法中关于混合销售的一般规定。 　　那么，混合销售中的特殊规定是什么呢？ 　　我们看，《营业税暂行条例实施细则》第七条规定：“纳税人的下列混合销售行为，其中包括提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额”。这是混合销售的特殊规定，不是征收单一税种的。 　　《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。 　　根据上述规定，提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为，如企业销售自产电梯并负责安装及保养、维修，属于混合销售行为。而对提供建筑业劳务用的外购的原材料、设备及其他物资和动力进行制造建筑物、构筑物的工程作业，不属于提供建筑业劳务的同时销售货物的混合销售行为。因此，纳税人提供建筑业劳务的，其计税营业额应当包括工程所用无论是自产或外购的原材料、设备及其他物资和动力价款，但不包括符合条件提供建筑业劳务的同时销售自产货物和建设方提供的设备价款。 　　 　　本章小结 　　本章主要讲解了营业税的征税范围、税目、计税依据和税收优惠等。在营业税的学习中，营业税和增值税是一个非此即彼的关系，所以，在实务中要注意营业税的征税范围与增值税的征税范围的联系和区别。另外需要能辨析增值税和营业税的特殊业务的处理，尤其是注意特殊的混合销售、兼营业务的涉税处理。 　　在学习营业税涉税政策的基础上，还应该掌握营业税的会计核算