外币业务的会计处理与外汇风险的规避

外币业务的会计处理与外汇风险的规避 外币业务的会计处理与外汇风险的规避 【摘要】本文通过对外币业务常见的两种记账方法及外币 会计 报折算方法的说明，提出了外汇风险的规避。 一、外币业务记账方法介绍 (一)复币记账法 复币记账法，也称外币统账法。在这种记账方法下，应选择某一种货币作为记账本位币，其他各种非记账本位币的 经济 业务，均应在业务发生时按一定汇率全部折算成记账本位币金额后入账;非记账本位币金额在账户上只作为辅助记录，外币性存款和债权债务等在账上均以记账本位币金额统一反映。由于我国 企业 原则上应以人民币为记账本位币，故在复币制下，当企业发生外币业务时，则一般按人民币统一设账，外币业务的金额均要换算为人民币金额后入账反映，同时要设立不同外币币种的二级辅助账户，登记反映外币资金和外币债权债务的增减变动情况，以作为一种补充资料。复币记账法可分为 历史 汇率下的复币记账法和现行汇率下的复币记账法。 复币记账法是国际上通用的记账方法，采用这种方法的账面记录 科学 、完整，但是如果外币业务量较大，则显得比较麻烦。 (二)单币记账法 单币记账法，也称“分币记账法”。目前，我国各准则、及专着都尚未对该法作出明确规定，但根据对一些大型对外经济合作企业的调查了解， 现将其在实务中单币记账法的主要方法归纳如下。 在这种方法下，应采用外币与人民币分别设账 计算 。外币业务发生时，凡是有人民币市场汇率的，都直接按原币记账;没有市场汇率的，折成美元记账，而无须按汇率折合成人民币入账。如果发生涉及不同币种的交易，则设置“货币兑换”账户作为两种账户之间的桥梁，分别与原币的对应账户构成借贷关系。期末，将各币种账簿系统中的“货币兑换”科目的余额分别乘以各该币种的期末汇率折合成人民币金额，过入人民币账户中的“货币兑换”科目，然后进行借贷方总的轧算。如是借差既为汇兑损失，贷差则为汇兑收益。在会计期末，还应按一定的汇率将各种外币账户已记录的业务金额均换算为人民币编制报表。但换算的特点是“表折账不折”，即只在报表上进行外币折算，而账上并不进行。采用这种记账方法应将人民币和有关外币分别设立账户，平时均按外币业务和人民币发生的不同币种分别填制凭证和登记账薄，并使外币账户和人民币账户分别取得平衡。 二、外币会计报表的折算方法 (一)折算汇率的选择方面 关于外币报表折算汇率的选择，目前还尚未形成一致的国际惯例，主要使用以下四种不同的外币报表折算方法。 1.区分流动与非流动项目法 区分流动与非流动法，是指将资产和负债项目按传统的分类方法划分为流动与非流动两大类，分别采用不同的汇率进行折算的方法。其中，流动项目分为流动资产和流动负债，按编表日的现行汇率折算为母公司的货币。非流动项目包括非流动资产项目和长期负债项目，则按取得各该资产或承担该负债时日的历史汇率折算。资产负债表上的实收资本项目，按投入资本时的当日 汇率折算，留存收益则为平衡折算的数额，无须按特定的汇率折算，可倒挤确定，其公式为: 折算后资产负债表的留存收益=折算后的资产总额,折算后的负债总额,折算后实收资本总额 对于收益表项目，除固定资产折旧费和无形资产摊销费应按取得有关资产时日的历史汇率折算外，对其他所有费用项目和收入项目，则由于形成费用和收入的交易是经常而且大量地发生的，可以按整个报告期间(年度)的平均汇率(简单平均或加权平均)折算。区分流动与非流动项目法是早期普遍使用的方法。 2.区分货币与非货币项目法 区分货币与非货币项目法，首先将资产负债表项目分成货币性项目和非货币性项目两大类，据此选用不同的汇率折算。货币性项目包括现金以及表示将在未来收到或支付一笔固定的外币金额的权利或责任的应收或应付款项(包括长期和短期)。其特征是: 它们的价值是按外币(子公司所在的东道国当地货币)的固定金额表示的，汇率一有变动，其相应的母公司报告货币等值就会发生变动。因此，凡货币性项目，应按编表日的现行汇率将其外币金额折算成本国货币等值。非货币性项目的当地货币等值，在按取得日的汇率折算为本国货币等值后，就与今后的汇率变动脱钩了，从而，国外子公司报表中的非货币性资产项目的当地货币金额也就按取得日的历史汇率折算。 3.时态法 时态法，又称时间度量法(temporal method)。是指依据资产和负债项目的计量属性分别按历史汇率或现行汇率折算。无论在历史成本计量模式或现行成本 的，应收款和应付款则是计量模式下，现金总是按照资产负债表日持有的金额计量 按照资产负债表日可望在未来收回或偿付的货币金额计量的，这是货币性项目的属性。因此，按照时态度量原则，对它们应按资产负债表日的现行汇率折算;然而，对非货币性项目，如存货与投资等，当这些非货币性项目以历史成本表述时，应按取得该资产或承担该负债日的历史汇率折算;当这些非货币性项目以现行成本表述时，应按资产负债表日的现行汇率折算;当然，对于公司的实收资本仍应按股份发行时日的现行汇率折算，留存收益依然是折算的平衡项目。理论上，对于外币损益表上的收入与费用项目应按交易发生日的实际汇率折算，但如果该收入或费用交易或事项是大量的，那么，为简化起见，通常用加权平均汇率折算;对折旧费与摊销费等来自有关资产成本的分期转销的费用，应按有关资产取得日的历史汇率折算;而对销货成本应按“期初存货+本期购货,期末存货”计算得出。其中，“期初存货”与“期末存货”是指资产负债表上存货项目的报告货币等值的期初数与期末数;“本期购货”是按本期购入存货的外币额与购入存货时日的历史汇率的积或乘积之和。 4.现行汇率法 在现行汇率法下，对所有外币资产与负债项目均按现行汇率折算，而对所有外币收入与费用项目，理论上，应按确认这些项目时的现行汇率折算，但如果外币收入与费用是大量的、经常发生的，就可以用加权平均汇率来折算。这样，对外币财务报表的折算，实际上就是用一个常数去乘所有外币资产与负债或所有收入与费用，以便得出它们的报告货币等值。 现行汇率法是1967年英镑贬值后英国首先采用的一种方法。此法的理论是: 国外的子公司是独立的经营单位，其经营活动的情况与成果也应得到关注与反映。因此，尽管子公司所在东道国的公认会计原则与惯例和母公司所在本国的公认会计原则与惯例不尽相同，但在折算前无需对其间的差异进行调整，以保持作为国 外实体的子公司的外币报表所表述的财务结果和比率关系，并同时揭示汇率变动对母公司在国外子公司的投资净额的影响。单一的现行汇率不体现会计政策，不改变报表性质，只改变表述形式，正好符合以上目的。 (二)外币报表折算损益的会计处理方法 外币报表折算损益的会计处理也是外币会计中争论最多的难题之一，在国际上存在不同的见解，主要观点有以下两种。 1.计入当期损益 持有这种观点的人主张将外币报表折算损益计入损益表。理由是，利润被定义为净资产价值的增加，如果某项资产或负债的价值不同于其原先的价值，则利得(或损失)便会产生，并应作为当年利润的一部分而计入收益表;汇率变动是不可掩盖的客观事实，汇率变动已引起资产和负债折算后价值的改变，从而使资产净值发生变动;因此，将折算损益计入当期损益是符合稳健性会计原则的，这种方法也向报表使用者提供了反映汇率客观变动的真实信息。但是，反对这种方法的人认为，折算损益只是将按一种货币表述的财务报表重新按另一种货币表述这一转换过程的产物，它并不影响国外子公司的现金流量，将其计入当期损益会歪曲该子公司的收益信息，令人费解;而且折算损益并不完全取决于企业管理者的管理水平与效率，如果将折算损益计入当期损益，会在利润表中引入一个随机变化的因素，对于拥有大量子公司的企业集团来说，可能会导致收益的剧烈波动和财务成果失真，使读者产生误解。