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增值税进项税额转出-进项转出会计分录

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增值税进项税额转出-进项转出会计分录增值税进项税额转出-进项转出会计分录 精品文档 增值税进项税额转出-进项转出会计分录 税法视同销售的会计处理与进项转出 税法视同销售的会计处理 业务范围: ?将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于分红 ?将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于对外 投资 ?将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于捐赠 ?将自产的、委托加工的物资用于集体福利或个人消 费 ?将自产的、委托加工的物资用于非应税项目 会计处理: 借:应付股利? 长期股权投资? 应付职工薪酬? 贷:主营业务收入或其他业务收入 应交税费...
增值税进项税额转出-进项转出会计分录
增值税进项税额转出-进项转出会计分录 精品文档 增值税进项税额转出-进项转出会计分录 税法视同销售的会计处理与进项转出 税法视同销售的会计处理 业务范围: ?将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于分红 ?将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于对外 投资 ?将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于捐赠 ?将自产的、委托加工的物资用于集体福利或个人消 费 ?将自产的、委托加工的物资用于非应税项目 会计处理: 借:应付股利? 长期股权投资? 应付职工薪酬? 贷:主营业务收入或其他业务收入 应交税费——应交增值税 同时结转成本: 借:主营业务成本或其他业务成本 存货跌价准备 贷:库存商品或原材料 如果涉及消费税的还需做如下分录: 1 / 137 精品文档 借:营业税金及附加 贷:应交税费——应交消费税 当自产的、委托加工的和购买的物资用于捐赠时: 借:营业外支出 存货跌价准备 贷:库存商品 应交税费——应交增值税 ——应交消费税 当自产的、委托加工的物资用于非应税项目时: 借:在建工程等 存货跌价准备 贷:库存商品 应交税费——应交增值税 ――应交消费税 记住视同销售的业务内容,尤其与不予抵扣业务区分 开来。另外,需掌握其账务处理,特别要注意的是:将自 产的、委托加工的物资用于非应税项目的会计处理与其他 视同销售不同。 不予抵扣的会计处理 2.特殊会计处理 2 / 137 精品文档 应税消费品用于在建工程、对外投资和其他非生 产机构方面,此业务的本质就是增值税部分所讲的视同销售行为。 ?应税消费品用于对外投资和其他非生产机构方面 A.借:长期股权投资 贷:主营业务收入或其他业务收入 应交税费——应交增值税 B.同时结转成本: 借:主营业务成本或其他业务成本 存货跌价准备 贷:库存商品或原材料 C.计算应交消费税 借:营业税金及附加 贷:应交税费——应交消费税 ?应税消费品用于在建工程时 借:在建工程等 存货跌价准备 贷:库存商品或原材料 应交税费——应交增值税 ——应交消费税 注意与增值税的视同销售联系在一起理解。 3 / 137 精品文档 委托加工应税消费品 “进项税额转出”在会计核算中的运用分析 “进项税额转出”在会计核算中的运用分析 作者:谢阳春 来源:《财会通讯》xx年第02期 一、进项税额转出与视同销售销项税额的界定 所谓增值税进项税额转出是将那些按税法规定不能抵扣,但购进时已作抵扣的进项税额如数转出,在数额上是一进一出,进出相等。而视同销售是指企业对某项业务未做销售处理,但按税法规定应视同销售交纳相关税费,需计算交纳增值税销项税额。二者的区别主要在于:进项税额转出仅仅是将原计入进项税额中不能抵扣的部分转出去,不考虑购进货物的增值情况;视同销售销项税额则根据货物增值后的价值计算,其与该项货物进项税额的差额,为应交增值税。 企业的货物按其来源可分为购入的货物及自产和委托加工的货物两大类。购入的货物未再加工,从理论上讲,其价值没有变化,但价格会随着市场的变化围绕着价值上下波动;而自产和委托加工的货物由于经过加工,其价值已经发生变化。企业的货物如按其用途,可以分为对内和对外两大类。对内是指用于非应税项目、用于免税项目、用于集体福利或者个人消费等;对外是指用于对外投资、提供给其他单位和个体经营者、分配给股东和投资者、无偿赠送他人等。对内不需要考虑价值变动,而对外需要考虑价值变动。按此 4 / 137 精品文档 原则,货物在何种情况下应作为进项税额转出处理,在何种情况下应视同销售计算销项税额,可以归纳为以下几种情况: 一是购入的货物用于企业内部。比如企业将购进的货物用于非应税项目、用于免税项目、用于集体福利或者个人消费时,货物没有增值,且用于企业内部,应按历史成本计价,也不需要考虑其价格变动,因此,当货物改变用途,其进项税额不能抵扣时,只需要作为进项税额转出处理。 【例1】A企业福利部门领用生产用原材料一批,实际成本为4000元;为购建固定资产的在建工程领用生产用原材料一批,实际成本为5000元。A企业为一般纳税人,增值税率为17,。则: 借:应付福利费(4000+4000x17,) 4680 贷:原材料 4000 应交税金——应交增值税(进项税额转出) 680 借:在建工程(5000+5000x17,) 5850 贷:原材料 5000 应交税金——应交增值税(进项税额转出) 850 二是购入的货物用于企业外部。比如企业将购买的货物用于投资、提供给其他单位或个体经营者、分配给股东或投资者、无偿赠送他人等。在这种情况下,货物虽然没有增值,但其价格会随着市场的变化围绕着价值上下波动。由于货物已经离开企业,其价值已经实现,尽管没有作为销售处理, 5 / 137 精品文档 但应视同销售,按其价格确认增值额,并确认销项税额。 三是自产、委托加工的货物用于企业内部。比如企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费等,尽管货物没有离开企业,但其价值有增值,应视同销售,按其价格确认增值额,并计算增值税销项税额。 四是自产、委托加工的货物用于企业外部。比如企业将自产或委托加工的货物用于投资、提供给其他单位或个体经营者、分配给股东或投资者、无偿赠送他人等情况下,货物有增值,且已经离开企业,价值已经实现,因此应视同销售,按其价格确认增值额并计算增值税销项税额。 【例2】A企业将自己生产的产品用于购建固定资产的在建工程,产品成本为57000元,计税价格(售价)为60000元,增值税率为17,,则账务处理如下: 借:在建工程 67200 贷:库存商品 57000 应交税金——应交增值税(销项税额) (60000×17,) 10200 如果上述产品不是在建工程领用,而是由福利部门领用,则账务处理为: 借:应付福利费 67200 贷:库存商品 57000 应交税金——应交增值税(销项税额) 6 / 137 精品文档 (60000,17,) 10200 如果上述产品是用于对外投资、捐赠等,也需要按计税价格计算销项税额。 二、企业货物发生非正常损失时进项税额转出的运用分析 增值税进项税额转出会计处理 财会研 , 究, , , ,, ; , , ,, ,,; , , ,, ,, , , ,,, , ,; , 增 值进税税项转 额会出处计理 杨 颖国 黑 龙网 江 研 经院 , , ,, , , 电 李 元 哈 尔 电 力职 滨 学 院业 , ,, , , , 摘 要 :很 多计 会实工作 中 际, 对增税进 项税值额转 出的会 计处理 容易 错出 。增 税值 进项税额转 是出将 些那 按 税法 规定不能 抵 扣, 但购 时 已进作抵 扣 的项 税进如额 数转 , 在出数上额是 进 一一出 , 进 出相等 。而 同销视 是指 企售业 某 项对 务业做未 销售处理, 但 税按规法 应定 同视销售 交纳 关相税费 需计,算项进税额 转 出交纳 增税销项税值额。 二者的 区别 主要在 : 于 进税项额转 出仅仅是将 原计 入进 税 7 / 137 精品文档 项额 中不抵扣能 部 的转 出分去, 不虑考进 购货 的增物值 情 况;视 同销 售销 项 额税 是根 据 物货增 值后 价 的 值 算 计的, 其 该与 货 项物 进 项 的 额税的 差 额 为,应 增 值交税 。 关 键 : 词 增税值;进 项 税转 出额;会 计处理 业 的货 企 物按其来 源可 为 分购 人货的物及 产自和 委 加托工的 货 期 际成实 成本本 算 计 结应 该转转出的进 项税额 。谓所实 际成 本包 括 物两 大 类。 入 购货 的物再未加 ,工从理论 讲上 , 其 值价 没有化变 ,但 价 进价 运、费 保、险费 及其 进 项 额转税出它有 关费 用 。 格随着 会市 场的变化围 着绕 值价上下 波 ; 动 而产自 和 委加托 的工货 物 ( ,进项税 转 出额的 算 计 由 于经过 加 ,工其 价 值已 经发生变化 。按 其用途 可以 分 为对 和内对外 外原 货 购物全部 本据成按 增值税 专 用发 票 抵扣 了 进项 税 两 类大 对 。是内指 于 用应 税非 项目、于用 税 项 免、目于 用体集福 利 额 , 则 需要按 转出进 项额 税的外 购货物账面 成本 乘 外 购以货 适用 物 增 者或 个消费 等人, 对 外 指用是 于对 外投资、 供 提给其 他位 单和个 经体 值税 税率 算 转计出 。 者营 分、 给配 8 / 137 精品文档 股 东 和 资投者、无 偿 赠 他送人等 对。内不 需 考虑要价 ,若 原 购外货 物全 部 成本 按支 付价 款 乘抵 扣 率抵 了扣 进 税 项值变动 , 对而 外需 考虑价要值变 动。 ,额 则 据按需转 出 进税 额项的外 货 物 购账面的 成 本?×抵 , 、 就是说 购进 货 物在 有 没弄 是否清能 扣抵进项 税额 之前 , 做 先 扣 率计 算转 出。 了 进项抵扣 处 理,等到 弄 楚清 是 不能抵 扣的 ,就 从已抵 经扣的进项 税 原外 购货物 是据根多 种凭 抵 扣证的 进 税项额 , 了最大 为限 中额转出来 , 少减进 项额税抵 扣。 度的 体现平 ,公可 以需转 出 进 项税 额的外 货购物的账 成本面 综合, 抵 ,、 照按 中华人 《共民和国增 值税暂行 条例 》 十条规 第 定 : 扣率计 算 转 进结项 税额 出转。 列下 项的目 项税进额 不得 销从 项税额 中抵扣 : 其 中 合 综 抵率 扣,本 期 外购 货 物 全部 进税项额 本 期? 外购货 物 购进固定 资 , 产 用 于 非应税 项目的 购进 货物或者 应 税劳 部全成 本×,, , , 务 , ,于 免税项 目 的进 购 物或货 者应 税务 劳; 用于 体集 利福或 者 产品 、产成 品 发生 非正常 失 损 可按 以 ,下 法计 办 结转 进算 个 人 消 的购费 货物 进者或应税 9 / 137 精品文档 务 劳 非正 损常失 的购进货 物, 非 项额 转税出。 正 损失常的 在产 、品 产 成所耗品 用购进 货物的 或者 应税劳 务。 正非 常失损 在 产的 品或成产 品本成 至 项所 情列 况 ,的应 将 该 购项 货进 物 应 或劳税 务的进 项税 额 当从期 发 的生 项进 税额中 扣减 。 无法确确准定该 项进 税额项 的 按 当, 实期际 成 计 本算应 扣减 的项进税 额 。计算方 法 目录 回 : ( 外购货 物 本成?本期 在产 品 、 成 产全品成 本 部) ×购 外物货或 应 劳税 务综合 抵率扣 营免 项 目税非 或税应 项 无 而明确法划 分 得抵 扣进不 税额项的 , 按可 下办法以 计算结 转进 项税额 转 出。 不 抵得的进扣项额,当期全部税进项额税 , , ,商 投资 企 兼业 营出 口与 内销, 不 单 独 能算 核 划或 分不 清 出 际 相 联 , 系实现 公价允值 级次 量 计 目标的 。 综上 所述 , 通 过现对行 公 价允 级值 次相 问关题的 探讨 ,能 为公 允价值 级次 准标 在业 企实施的 提 供良好的指导 , 也 市为场的 展发提供 了 , 有 (关政 规定 策能够。 确 计准算企 业原抵扣 10 / 137 精品文档 项税进额的 , 按原抵 额 、非应 项 目税营业 合计 额?期 当部全销售额 、 业营 合额计) 扣 进 项税额结 转 进 税项 额 转 出 ,无 法 确准确定 进税 额项 的, 律 按一 当 将公允 值运 用价于 际操 实作 中 。 , 、 建议 设相置 监关督机 构, 升提 现市行 场 境 。环中 国 场属市 于 比较弱 的型 市 ,场且 市 正场 逐步 向有 效段 阶渡过 ,市 场成熟度 够 。 不 而造从成 了 国我公 价值 使允 用局的限 性, 得取市 场数 据在 存定 的 困一 难,公 允 价级 次计值 量 实 在运 际 作可靠度中 也存 一在定的局 限 与。 之相 的,反 带有 主 观想思 估 值的 法方 成就了公 价允 值 计 的主要量方法 , 实 在交易 际的中可靠 性 也相市 对场 据数高 。更 对 此, 通 专过业的 监 督机 构 , 使得公允 价 级次 值量计在 现实 交易 场市分 析数据 ,改为 进公 价允 级 次值 关 问题 相提供 方法了策 , 略 为也 公允价值在企业的运 用供提参考。 咀了 考 文献 参 : 【 , 】刘泽, 永孙 (篙我 上 市国公司公 允 价信值息 的价 值关性相— 中运—得用更 规 化 范、程 化 流信 息、化 现。今信息 技术 的 速快 11 / 137 精品文档 发展 ,由 于 企 基业会计 则准 国际 趋背同 景的 经验 研 , 】( 计会 究研 ( , , , 于 允公价 计量 值存 在一 定 条的件性 特和殊 性 , 作 制整 完细化 信的 息 ,统 计 则 规, 合理的 使用 网技络 术 将信, 共息享 提 ,企升业 公允价值 息信 的透 性 和彻 充分 性 为公, 允值 级次价 判定的提供有 的效靠可 的据数 资 源 。 通并过 使收用 获的数 据 更业 的专评 判交易中 的资产 者 负责或 从, 而 明 当前确交易 所 使用的 公允价值 的 级 次哪是 。级进 而将理 论 与 实 ,, ,, ,, ,,,, , , ,, 代现商业 ,幻 , ,, ,,; , , , , , , ; , , , ,, ,, , , , , ,, ; , 财,会研究 货口进物 项税额的 , 按可 以下法办计算 转结 项进税 额转出 。 出 口 货物 得抵 不的扣进项 税额 当,期全 进 部项 税额 × 进 项 额税 转出 比法 例可又 为分 用成移本 例比法与 当成量本 例比法 。 移 成 用本比例 法。应 出的转进 税项 ,额某 批 购外货 物 总 的 进项 12 / 137 精品文档 税 额 货 物改,变 用途的 用移成本? 该批 货物 总成本 当量 成本 比例 法应 转。 的出进项 税额 非 正, 损 失常中损毁 在 , )严 格核 抵扣审进项 额 税的原 凭证始 。 收 占入总收 入 比例 的 ,计算 定 确期非应税 当收入应 承 的进 担税转 出 额 项此方。法适用 于纳税 兼人营税免项 目或非 应项 目 程而法无划分 出不得 抵扣 的进税 额项 的况 。其 计算情公式 若 业将企 不 合规定 的符原 凭证作始为抵 扣 进项 额税的依 据, 则 应 为 : 做 以 下务账 整调 : 不得 抵 扣 的进 项税 额, 期 全本 进项 税额 ×免税部或 非应 税 项目 借: 材料原 等 销 售的 额全?部销 额售 贷 应 交税:金 ——值 增检税 调查 整运用 分析按 《增值 暂税行 例实施 细则条 第,》 条 ,规的 ,定 凡是企 ,通过 对 “ 材原 ”料、 “包装物 ” 、 “ 低易值 耗品”等 户 的 业 账转无让 价值的 存 货 一律,应作 项 税额进 转出处 理。 括 : 包进 项额税 方贷摘 栏进 行要检 查发 问现题 。 转 出 霉已烂 质变 存货 的; 已过 期且 无转 价值让的 13 / 137 精品文档 存货 ; 生产中 已 不再 体办具法是 检 查上述 账 户 贷方 要 摘栏 追查, 企业 购 外料材的 用需 要 并, 已且使 无 用价值和 让转价 值的 存货 ;其他 足 以证 明 已 使无 用途 ,明确 业 是否 企存在非 生 产 、售 销料用 , 并 与应 ”交税 —金— 应 交价 值和 让 价转值 的货存 。些这霉 烂变质或无转 让价 值 的货存, 管是 不值增税” 贷方 进项 额转税出栏 相核 对 确,企定 账业面是 否经已 结进 转否有 市 场变和化产 结 品调构 整原 的 ,因都 属 于久 或永实 性质 害的损存 项税 额转 出, 转 出 金是否 正额 。确 货 其,进项税 额在会 计上均做 转应出 理处。 项进额 转 出的税 计算 法 方 :根 现行税据 法的规 定, 增 值 一税 纳般 然而, 于由 场 市变化 产和 品 构调整 遭淘 汰结、 过时的 货 , 虽 然 税 存人发生下 列情 形 时, 应转 出进 项 税额 :已抵 扣进 税项 额购的 货进物 市场价 降值低 ,却是 由于 市变化场引起 的 不, 属非正于常损 ,失 只要没 或税应劳 务改 用途变 的, 非常 正失 损的 购 货进 ;物非正 常 失损的 产在 有 发 生然自灾损害失 ,没 盘有亏、失或丢毁损 ,就不应进项税额作 转 品、成产品 耗所 用的购 进物货或应税 劳务 ; 因 货 进 出退或让折收 的回 出处 理 值。 得意 的是注, 对 14 / 137 精品文档 市于场 价 值市 场变因化 降而 的低 货 ,存 业处 理企 前定一 上要 报主 税管务部 门 , 得 到税 部 务 的认 门可 否。 则, 税 有些进税 额转 出项 可以根据 应的相扣除 直 接计率算确 定 ,有些 则需 要 务 部 会门为认 是因企 业 理 管不 善而导致 场市值 降低 , 甚价至 认为 是 根因 据具体 况情通过某 些 特定 法方 计确定算 。里这的 特定方法 , 归 起纳 存 盘 亏 、在失丢毁 或损的 形而 使情销售收 入 额总降低 从, 造而企 业 增成 税值额 ;因购 买货 物从而货销方取 得 的 种各式 的返还形资金 其 中 。 主要来 以下有几 :种 还法原 不应 的税有收 失 。损 谓所 销返 平 ,利 一 般指 是产 生 业企 以商业企 业 经 价 销或 高于 商 , ( 含 税 付额支 原还 法。谓含所 支付 税额还原 法 ,是指法 规定税 进 业 业 企 经销 价的 价格将货 物 销 售 给商 业 企业, 商企 业再 以业进 成 项 税额货 含按税支 额付 接直 计算 ,但账 所面 提供的计 算进 项税额 出转 的本或低 于进货 成本 的价格进 行 售 ,销生 产 企业 以返 则还 润利等 方 式付支额 扣是 了进 除项 税额之 后的 支付额 ,需 15 / 137 精品文档 要 进行价 格还 , 原后然再 弥 补 业 商 业 企的进 差 销 损价 失销 的 售 式 方 平。销 行 不为仅 发 生在 依据 所适 用的进 项税 额扣 除 率算计确 定转 应的出 项税进额 其 算 计 产生企业 商和 业 企 业 之 间 ,且而在 生 产 业企与生 企产 业 之间 、 业 商公 式: 企 与商 业业 企业 间之 经的 营活动 中也 时 发有生 对 。此 ,《 家国税 务 应转 的进 出税项 ,额 转应 出进项税 的 货物成本 ?, 规定 ,对商 业 企业 向供 货 方收 取的 与 商品 售 量 、销销 售额挂 钩 的各 种 返 还收入 , 均应按 照平销返 利行为 的 有关规定 冲减 当期 增 税 进值项 税 金 , 应冲减 进项税 的计算 公 式调金整为 :期 应当 冲减进项税 金 : 期取 当 的返得 资金还? 所 购 货物适 用 增 值 税 税 率。 其他 增 值税一 般 纳 税 人向供 方 货 取 的收 种各 收入 的 除率) ,进项 额 扣税除率 方此法 主 用 要 于定特外 购 物货 , 即购入 时 16 / 137 精品文档 未 取得增 值税 专用 发 ,票 可 但依 据 支以价格 计 算付 扣进 项抵额税的外 货购物 , 如 从 业农 产者生手 中 从或规小模 税纳 人 手购中 的入税 农免产 品 ;从 门从事专 旧 废物 资 营经单位 入购的废 物资 旧,以及企 业 销售 商、品外购 货物 所付支 的运费 等。 项税 额转 出进 , ( 含税 收 入 原 还 。所法 谓含税 收入还 原法 ,是 税指法规 定项进 纳税 理处,比 本通知的规定照执。行 田 税额按不含 税支 额计 付 , 算 账但面供提 的计算进 项税 额 转出收的额 入 参 文 考 献 是含 的 , 税需 要进 价行格 还原 , 再按 适 用的 进项 税 【 额 ,, 琨 王( 增 税值进 项税 及额转 出的 会 计 处 【理 ,, ( 经 管理营 者 , , ,,, 扣 除率 算计确定 应转 的出进 税额项。 其计 算 公为式: 增 值税 税率 )所×购货物适 用增的值税税 率 此 方 适法用于 纳 人税 外购 货时物 销 货从方取得 的各 形种式返 还 资 金的进项 税 转的出 算计 。 例法 比 : , ( 成 本比 例 。所 谓法本成 比 例 17 / 137 精品文档 法 ,是 指根 据需要法 进行进依项 税 年, , 期期 , 许】丽斌( 浅小谈模规 纳税 的人优势,劣 , ,( 鸡 大学学西报, ,, , 年, , ,冲应减的进税额项,期取得的当还资返 金损毁的存货仍有残余价值情况下的进项税额转出 通常情况下,损毁的存货作为废品处理,还是能收回部分收入的,在这种情况下,企业会计人员有两种方法来处理损毁存货的增值税问题。第一种处理方法是先用购进存货的成本减去处理残余物得到的收入,计算出实际损失;然后以实际损失作为计税额作增值税进项税额转出处理;最后根据处理残余物所得金额缴纳增值税,残余清理所得部分的进项税额抵扣而不转出。第二种处理方法是所有损毁存货的进项税额都转出,同时处理残余存货所得按规定计提相应的销项税额。 第一种处理方法看起来似乎可行,但并不符合税法的要求,并且相对于购进存货的成本,处理残余的收入微不足道,以两者之差作为毁损存货的实际成本并不合适。 第二种处理方法是正确的。因为企业购进的存货是为了能在后面的流通环节 商品削价损失进项税额转出的会计处理 商品削价损失 18 / 137 精品文档 进项税额转出的会计处理 关于商品削价损失进项税额是否转出的问题,有人认为削价损失部分的进项税额在购进商品时已进行了抵扣,因此,企业在削价出售商品时,就应将由于削价销售商品损失部分的进项税额予发转出。借记“管理费用”科目,贷记“应交税金,应交增值税”科目。不同意上述观点和做法。商品削价损失的进项税额是否转出,要分清是经营性削价损失,还是非经营性削价损失。 一、经营性削价损失的进项税额不必转出 1.经营性削价是指商品因市场行情变化、委节变化或商品本身质量、性能的自然变化等原因,而对其实行的减价销售。非正常损失是指生产经营过程中正常损耗外的损失,包括: 自然灾害损失;因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失;其他非正常损失。显然两者是有本质区别的。按税法规定,非正常损失部分商品的进项税额不得从销项税额中抵扣,在会计上应作“进项税额转出”处理。从现行商品流能企业会计制度规定的会计处理上看,经营性削价损失在“商品销售成本”中列支,说明该损失部分的价值,并没有脱离流通经营环节,还体现在商品的成本中。所以该损失的进英税额不应转出。 2.经营性削价损失的进项税额转出会造成重复征税 19 / 137 精品文档 从计税原理看,增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税,经营性削价损失的商品售出后并不一定立刻离开商品流转环节。由于地区差异、市场行情、销售信息、季节变化等因素的影响,前者削价销售的积压货物,后者可能是行销商品;前者的削价损失,可能转化为后者啬的销售收入。诸如此类经营性削价,会引起增值税额的波动,如果把经营性削价损失进项税额予以转出的话,会造成总体上的重复征税,加重税负。 二、非经营性削价损失的进项税额必须转出 非经营性削价是指商品因事故或自然灾害导致商品残损霉变等非正常损失而实施的胆价销售行为。笔者认为,对非经营性削价损失,无论是削价后售价不低于原进价的降价损失,还是削价后售价低于原进价的削价损失,由于其损失的原因属非正常损失,且损失额并不计入商品销售成本,所以都应当把价格损失相应的进项税额予以转出。 ,例,某商业企业购进一批商品,其不含税进价为8000元,进项税额1360元,当即以银行存款支付。该批商品售价10000元。由于自然灾害导致商品残损2000元,而以8000元削价售出,款已存入银行。 1.企业采用进价金额核算 购进商品时, 借:库存商品8000 20 / 137 精品文档 应交税金——应交增值税1360 贷:银行存款9360 发生自然灾害确认非正常损失时, 借:待处理财产损溢1872 贷:库存商品1600,2000×, 应交税金——应交增值税272 以8000元削价售出时, 借:银行存款9360 贷:商品销售收入8000 应交税金——应交增值税1360 结转商品销售成本时, 借:商品销售成本6400 贷:库存商品6400 经批准转销非正常损失时, 借:营业外支出1872 贷:待处理财产损溢1872 2.企业采用售价金额核算 购进商品时, 借:库存商品10000 应交税金——应交增值税1360 贷:商品进销差价2000 银行存款9360 发生自然灾害确认非正常损失时, 借:待处理财产损溢1872 21 / 137 精品文档 商品进销差价400 贷:库存商品2000 应交税金——应交增值税272,2000××17%, 以8000元削价售出时, 借:银行存款9360 贷:商品销售收入8000 应交税金——应交增值税1360 结转商品销售成本时, 借:商品销售成本8000 贷:库存商品8000 摊销商品进销差价时, 借:商品进销差价1600 贷:商品销售成本1600 经批准转销非正常损失时的处理同上。 应该指出的是,提取削价准备的企业,发生削价损失冲减削价导致的非正常损失,不论受损企业是否预提削价准备,均应按损失的具体原因和分别计入营业外支出、管理费用或其他应收款,不涉及用提取的商品削价准备弥补削价损失的问题。 “进项税额转出”在会计核算中的运用分析 一、进项税额转出与视同销售销项税额的界定 所谓增值税进项税额转出是将那些按税法规定不能抵 22 / 137 精品文档 扣,但购进时已作抵扣的进项税额如数转出,在数额上是一进一出,进出相等。而视同销售是指企业对某项业务未做销售处理,但按税法规定应视同销售交纳相关税费,需计算交纳增值税销项税额。二者的区别主要在于:进项税额转出仅仅是将原计入进项税额中不能抵扣的部分转出去,不考虑购进货物的增值情况;视同销售销项税额则根据货物增值后的价值计算,其与该项货物进项税额的差额,为应交增值税。 企业的货物按其来源可分为购入的货物及自产和委托加工的货物两大类。购入的货物未再加工,从理论上讲,其价值没有变化,但价格会随着市场的变化围绕着价值上下波动;而自产和委托加工的货物由于经过加工,其价值已经发生变化。企业的货物如按其用途,可以分为对内和对外两大类。对内是指用于非应税项目、用于免税项目、用于集体福利或者个人消费等;对外是指用于对外投资、提供给其他单位和个体经营者、分配给股东和投资者、无偿赠送他人等。对内不需要考虑价值变动,而对外需要考虑价值变动。按此原则,货物在何种情况下应作为进项税额转出处理,在何种情况下应视同销售计算销项税额,可以归纳为以下几种情况: 一是购入的货物用于企业内部。比如企业将购进的货物用于非应税项目、用于免税项目、用于集体福利或者个人消费时,货物没有增值,且用于企业内部,应按历史成本计价,也不需要考虑其价格变动,因此,当货物改变用途,其 23 / 137 精品文档 进项税额不能抵扣时,只需要作为进项税额转出处理。 【例1】A企业福利部门领用生产用原材料一批,实际成本为4000元;为购建固定资产的在建工程领用生产用原材料一批,实际成本为5000元。A企业为一般纳税人,增值税率为17,。则: 借:应付福利费(4000+4000x17,) 4680 贷:原材料 4000 应交税金――应交增值税(进项税额转出) 680 借:在建工程(5000+5000x17,) 5850 贷:原材料 5000 应交税金――应交增值税(进项税额转出) 850 二是购入的货物用于企业外部。比如企业将购买的货物用于投资、提供给其他单位或个体经营者、分配给股东或投资者、无偿赠送他人等。在这种情况下,货物虽然没有增值,但其价格会随着市场的变化围绕着价值上下波动。由于货物已经离开企业,其价值已经实现,尽管没有作为销售处理,但应视同销售,按其价格确认增值额,并确认销项税额。 三是自产、委托加工的货物用于企业内部。比如企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费等,尽管货物没有离开企业,但其价值有增值,应视同销售,按其价格确认增值额,并计算增值税销项税额。 四是自产、委托加工的货物用于企业外部。比如企业将 24 / 137 精品文档 自产或委托加工的货物用于投资、提供给其他单位或个体经营者、分配给股东或投资者、无偿赠送他人等情况下,货物有增值,且已经离开企业,价值已经实现,因此应视同销售,按其价格确认增值额并计算增值税销项税额。 【例2】A企业将自己生产的产品用于购建固定资产的在建工程,产品成本为57000元,计税价格(售价)为60000元,增值税率为17,,则账务处理如下: 借:在建工程 67200 贷:库存商品 57000 应交税金――应交增值税(销项税额) (60000×17,) 10200 如果上述产品不是在建工程领用,而是由福利部门领用,则账务处理为: 借:应付福利费 67200 贷:库存商品 57000 应交税金――应交增值税(销项税额) (60000,17,) 10200 如果上述产品是用于对外投资、捐赠等,也需要按计税价格计算销项税额。 二、企业货物发生非正常损失时进项税额转出的运用分析 25 / 137 精品文档 如果企业购进的货物发生非正常损失,其价值为零,进项税额无法抵扣,应作为进项税额转出处理;企业自产、委托加工的货物比如非正常损失的在产品和产成品,其价值同样为零,所耗用的购进货物的进项税额无法抵扣,也应作为进项税额转出处理。 【例3】A企业原材料发生非常损失,其实际成本为7500元。A企业为一般纳税人,增值税率为17,。则账务处理为: 借:待处理财产损溢――待处理流动资产损溢 8775 贷:原材料 7500 应交税金――应交增值税(进项税额转出) (7500×17,) 1275 又如,A企业库存商品发生非正常损失,其实际成本为37000元,其中所耗原材料成本为20000元。A企业为一般纳税人,增值税率为17,。则账务处理为: 借:待处理财产损溢――待处理流动资产损溢 40400 贷:库存商品 37000 应交税金――应交增值税(进项税额转出) (20000x17,) 3400 如果上例中改为在产品,其他资料不变,则账务处理如下: 26 / 137 精品文档 借:待处理财产损溢――待处理流动资产损溢 40400 贷:生产成本 37000 应交税金――应交增值税(进项税额转出) (20000×17,) 3400 按《增值税暂行条例实施细则》第21条的规定,凡是企业无转让价值的存货,一律应作进项税额转出处理。包括已霉烂变质的存货;已过期且无转让价值的存货;生产中已不再需要,并且已无使用价值和转让价值的存货;其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。这些霉烂变质或无转让价值的存货,不管是否有市场变化和产品结构调整的原因,都属于永久或实质性损害的存货,其进项税额在会计上均应作转出处理。 然而,由于市场变化和产品结构调整而淘汰、过时的存货,虽然市场价值降低,却是由于市场变化引起的,不属于非正常损失,只要没有发生自然灾害损失,没有盘亏、丢失或毁损,就不应作进项税额转出处理。值得注意的是,对于市场价值因市场变化而降低的存货,企业处理前一定要上报主管税务部门,得到税务部门的认可。否则,税务部门会认为是因企业管理不善而导致市场价值降低,甚至认为是因存在盘亏、丢失或毁损的情形而使销售收入总额降低,从而造成企业不应有的税收损失。 27 / 137 精品文档 三、企业平销返利行为中进项税额转出的运用分析 平销返利一般是指生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价的价格将货物销售给商业企业,商业企业再以进货成本或低于进货成本的价格进行销售,生产企业则以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失的销售方式。平销行为不仅发生在生产企业和商业企业之间,而且在生产企业与生产企业之间、商业企业与商业企业之间的经营活动中也时有发生。对此,《国家 税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》[国税发(xx)136号]规定,对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金,应冲减进项税金的计算公式调整为“当期应冲减进项税金:当期取得的返还资金?(1+所购货物适用增值税税率)×所购货物适用增值税税率”。其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理,比照本通知的规定执行。 28 / 137 精品文档 [例4]A企业为增值税一般纳税人,xx年10月从另一纳税人处购得商品10000件,每件10元,合计货款100000元,税金17000元。供货方按10,进行返利,并用现金支付。 A企业购入商品时,账务处理为: 借:库存商品 100000 应交税金――应交增值税(进项税额) 17000 贷:银行存款 117000 A企业在收到返利时,账务处理应为: 借:银行存款 11700 贷:库存商品 10000 (若结算后收到返利则应计人“主营业务成本”) 应交税金――应交增值税(进项税额转出) 1700 实务中,购买方直接从销售方取得货币资金、购买方直接从向销售方支付的货款中坐扣、购买方向销售方索取或坐扣有关销售费用或管理费用、购买方在销售方直接或间接列支或报销有关费用、购买方取得销售方支付的费用补偿等情况都应按返利原则进行增值税进项税额转出的会计处理。 四、增值税出口退税行为中进项税额转出的运用分析 按照我国增值税条例规定,出口产品的增值税实行零税率,为出口产品所购进货物的增值税进项税额可以退回。但 29 / 137 精品文档 在实际工作中,进项税额只是部分退回,未退回的部分不能再抵扣,则应作进项税额转出处理。 [例5]A企业1月份购进外销商品一批,价款10000元,增值税1700元,合计11700元;该批商品全部外销,售价16000元。经计算,当期免抵税额900元,抵减内销商品应纳税额(假设为8500元),其余800元作为进项税额转出处理。则账务处理如下: 借:库存商品 10000 应交税金――应交增值税(进项税额) 1700 贷:银行存款 11700 借:银行存款 16000 贷:主营业务收入 16000 借:主营业务成本 10000 贷:库存商品 10000 借:应交税金――应交增值税 (出口抵减内销商品应纳税额) 900 贷:应交税金――应交增值税(出口退税) 900 借:主营业务成本 800 贷:应交税金――应交增值税(进项税额转出) 800 从上例可以看出,企业为出口产品所购货物的进项税额由于未全部退回,则未退回的部分视为企业购进货物的代 30 / 137 精品文档 价,应反映为销售成本。企业购入外销商品一批,价款10000元,进项税额1700元,共计11700元;该商品出口,国家退税900元,其余800元未退。从总体上来看,企业购进货物的全部代价是11700元,国家退税900元,实际代价为10800元。由于不含增值税的价款10000元直接作为存货处理,在货物出口后,已经转为主营业务成本,因此,未退回的800元作为进项税额转出处理,也要转为主营业务成本。其结果是,主营业务成本共计为10800元,反映购进商品的实际成本。 从以上分析可以看出,与“进项税额转出”对应的科目会涉及“主营业务成本”、“待处理财产损溢”(结转净损失时通常转入“营业外支出”)等,这将直接影响企业的会计利润和应税所得。还有的将“进项税额转出”计入“在建工程”、“固定资产”“长期股权投资”等科目,虽然并未影响当期的应税所得,但随着在建工程的完工、折旧的计提,以及长期股权投资的转让处置,相应的增值税将在以后的期限内影响企业的会计利润和应税所得。因此对于进项税额转出的业务需要会计人员在账务处理、申报企业所得税时予以关注,以正确计算企业损益,同时降低企业涉税风险。 (编辑 熊年春) 注:本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文。 31 / 137 精品文档 增值税(进项税额转出)的会计核算及案例解析 摘要:增值税进项税额转出是指购进货物改变用途或发生非正常损失,原来已经抵扣的进项税额应转出,计入应交税费——应交增值税。但在一些特殊情况下发生的损失到底是否非正常损失,以及如何转出已抵扣的进项税额,转出额多少,在实际操作中往往需要企业财务人员进行认真分析,正确判断损失性质,严格区分“进项税额转出”和“视同销售”两者界限,避免因账务处理错误而出现纳税纠纷。 关键词:进项税额转出;应交增值税;非正常损失;购进货物;会计;税法 中图分类号:F23文献标识码:A文章编号:1009-011805-0154-02 我国《增值税暂行条例》规定:企业购进的货物及在产品、产成品发生非正常损失;纳税人购进货物或应税劳务改变用途;其已抵扣的进项税额必须转出,不得从销项税额中作抵扣。进项税额之所以要转出,是因为原来购进的货物或应税劳务不能产生增值税销项税额,已抵扣的进项税额失去了抵扣的来源。但在一些特殊情况下发生的损失到底是否非正常损失,以及如何转出已抵扣的进项税额,转出多少,在 32 / 137 精品文档 实务中是需要企业财务人员进行分析、研究和判断的。本文就以下几种情况对增值税进项税额转出账务处理进行探讨解析。 一、存货购进短缺毁损进项税额转出 企业购进原材料如果发生短缺毁损应分别按情况处理。情况一:属于运输途中的合理损耗,如:购入中的自然损耗,即正常损失,材料按实际成本结转入库,原材料的总成本不变,但原材料的单位成本提高,其进项税额不作转出处理。情况二:属于购入中的不合理损耗,即非正常损失,在尚未查明原因前,损失的成本及其进项税额转入“待处理财产损溢”账户,待查明原因后再作相关的账务处理。关于非正常损失,根据增值税暂行条例实施细则规定,非正常损失是指企业生产经营过程中正常损耗外的损失,包括:1、自然灾害损失;2、因管理不善造成存货被盗、丢失、发生霉烂质变等损失;3、其他非正常损失。税法对非正常损失采用的是“正列举”的方法,税法没有列举的就不属于非正常损失范畴。因此企业购进原材料如果发生短缺毁损,财会人员首先应正确判断存货的损失性质,即正常损失或是非正常损失,然后再按相关的会计核算方法进行账务处理。 例1:甲公司是增值税一般纳税人,12日从乙公司购入A材料,增值税专用发票上注明:材料数量500千克,单价200元,金额100000元,增值税额为17000元。另支付运输 33 / 137 精品文档 费300元。15日材料验收入库,发现短缺20千克,属于不合理损耗,原因待查。 首先该笔经济业务已明确了短缺属于不合理损耗,该业务的账务处理是:1、在查明原因之前先将A材料的实际采购成本为100000+300×93%=100279元,借记“在途物资”账户,购买材料所支付的进项税额为17000+300×7%=17021元,借记“应缴税费—应交增值税(进项税额)”账户,贷记“银行存款”等相关账户。此步骤不涉及进项税额转出;2、核算入库材料的实际成本,由于是购料阶段发生短缺毁损,短缺材料不应负担该批材料的运杂费用。所以短缺材料成本为20×200=4000元,验收入库材料成本为100279,4000=96279元,进项税额转出为4000×17%=680元,账务处理为: 借:原材料—A材料 贷:在途物资 借:待处理财产损溢—待处理流动资产损溢 贷:在途物资4000 应缴税费—应交增值税(进项税额转出) 从以上账务处理可以看出,企业实际只可抵扣的进项税额是16341元,而不是17021元,从企业的角度来看,企业的税负增加了,但从税法上来讲是符合规定的。 二、存货盘亏进项税额转出 34 / 137 精品文档 《企业会计制度》规定,企业存货应定期进行盘点,盘亏的存货在查明原因之前,其成本应转入“待处理财产损溢”账户。而盘亏存货的进项税额是否应同时转入“待处理财产损溢”账户,《企业会计制度》没有明确说明,在财会字[1993]83号文《关于增值税会计处理的规定》规定:企业购进的货物、在产品、产成品发生非正常损失,其进项税额应通过“应交税费—应交增值税”转入相关科目,借记“待处理财产损溢”等科目。但在存货尚未查明原因前,财务人员并不能确定盘亏的存货是否属于非正常损失,而如果是正常损耗,其进项税额不需要转出。如果在查明原因前将盘亏存货的进项税全部转出,有可能造成企业要多缴增值税,会损害到企业的利益。因此笔者认为,存货在盘亏时只应将盘亏的存货成本转入“待处理财产损溢”账户,至于其相应的进项税额,待查明原因之后再确定是否转出。至于以什么作为基数计算转出的进项税额,2016年财税主管部门下发的《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》财税[2016]57号文规定:对企业毁损、报废的存货,以其存货的成本减除残值后的余额作为基数,计算发生非正常损失需要转出的进项税额。该文规范了企业资产损失税务处理办法及程序,资产损失税务处理的正确与否,直接影响到税务机关对企业资产损失的认定结果和税收负担。在实务中企业许多资产损失税务处理失误之处,不在于处理办法和程 35 / 137 精品文档 序不当,而在于对资产损失税务处理存在着不少误区,即把正常损失当成非正常损失处理,或把非正常损失均认为是正常损失,前者涉及的进项税额不该转出却作了转出处理,即增加了企业增值税负担,又在税务机关审批时得不到认可,产生不必要的税务纠纷。而后者应转出却不作转出处理,往往造成企业存在少缴税款的税务风险。 三、购进货物或应税劳务改变用途进项税额转出 购进货物改变用途通常是指购进的货物在没有经过任何加工的情况下,对内改变用途的行为。如用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等行为,其已抵扣的进项税额应转出。根据《增值税暂行条例实施细则》规定:纳税人在能够准确划分不得抵扣的进项税,则可将所耗用存货按购进时已抵扣的进项税额转出;无法准确确定应转出进项税额的,则按所耗用存货的实际成本计算要转出的进项税额。企业如果采用第二种方法,其计算出来的结果一般要大于第一种,因为一方面存货的实际成本不但包括了买价,还包括了存货的采购费用;另一方面,所耗用的存货可能同时适用了不同的税率,比如适用了17%的税率和7%的扣除率。如果改变用途的存货无法准确划分其实际成本里含有多少买价、杂费及运输费,用实际成本作为基数乘以17%税率计算转出增值税进项税额,计算结果不是很合理,会加重企业税收负担,因为实际成本里含有的运输费是以7%扣除率计算进项税额 36 / 137 精品文档 的。由此可见会计核算的准确与否对企业纳税的影响有多重要。 例2:某企业所属的职工食堂维修领用原材料一批,其实际采购成本6000元。 按第一种方法计算转出的进项税额:假设领用材料的实际成本含有100元的运输费,则要转出的进项税额为,6000,100,×17%,100×7%,1010元。 按第二种方法计算转出的进项税额:假设不能准确划分领用材料成本里含有运输费多少,那么核算时只能以所领用材料的实际成本计算要转出的进项税额,即6000×17%,1020元。 两种计算结果比较:后者大于前者,意味着企业要多缴纳增值税,后者计算增加了企业的税负,影响到企业的利益。所以企业财会人员、办税人员应该尽可能准确划分不得抵扣的进项税,以避免少缴税或多缴税现象的发生。 四、正确区分视同销售和进项税额转出 对于某些视同销售行为,实际上往往不是真正的销售行为,企业不会由于此项视同销售行为而取得销售收入,增加货币流量,在账务处理中也往往不作销售处理,只按成本转账。但实际操作中视同销售行为和不得抵扣销项税额行为往往很容易产生混淆,甚至有些教材也产生这方面的错误。某 37 / 137 精品文档 财务会计教材在讲解进项税额转出时举了这样一个例子: 例3:某企业购进原材料一批,购进成本15万元,进项税额万元,均已登记入账。后来企业将该批原材料改变用途,用于对外投资。企业作了如下账务处理: 借:长期股权投资175500 贷:原材料150000 应交税费—应交增值税25500 按照税法规定,企业将购买的货物用于对外投资,应视同对外销售行为。虽然从会计角度看属于非货币性资产交易,会计核算遵照非货币性资产交易准则进行会计处理。但是无论会计上如何处理,只要税法规定需要交纳增值税的,应当计算需交纳的增值税。而不是作进项税额转出处理。因此该例子的讲解是错误的。正确的处理是:以该批原材料当月同类货物平均销售价格或最近时期同类货物的平均销售价格作参考计算其增值税销项税额,或者按组成计税价格确定其销售额,计算其销项税额。组成计税价格=成本×,1993年12月28日国家税务总局发布的《增值税若干具体问题的规定》规定了成本利润率为10%。假设该企业的成本利润率为10%,则该批原材料的组成计税价格=150000×=165000,销项税额=165000×17%=28050。账务处理为: 借:长期股权投资193050 贷:其他业务收入165000 38 / 137 精品文档 应交税费—应交增值税28050 借:其他业务成本150000 贷:原材料150000 通过上述案例以及详细分析增值税暂行条例及其实施细则,可以得出这样的结论:对于改变用途的外购货物或应税劳务,如果对外使用,应视同销售行为,如果单位内部使用,则应作进项税额转出处理。 参考文献: [1]张智广,崔洁,赵新贵.增值税进项税额转出的几种情况[J].中国农业会计,xx,(12). [2]房飞虎,施梅仙.增值税进项税额转出与视同销售货物行为的界限[J].中国农业会计,1998,(8). [3]张建良.资产损失税务处理若干误区及案例解析[J].财会与会计导刊,2016,(8). ?作者简介:李艳荣,女,硕士研究生,新疆社会科学院民族研究所,助理研究员,研究方向:民族理论、民族政策、民族问题。 增值税进项税额转出的会计处理 【摘要】本文在现行的《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》基础上浅析购进的货物或劳务改变用途和发生非正常损失的增值税进项税额转出的会计处理,与销项税额的会计处理进 39 / 137 精品文档 行对比,并举实例说明。 【关键词】增值税 进项税额转出 会计处理 增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。增值税实行价外税,实际上由消售者负担,但在实际当中,商品的增值在生产和流通过程中是很难准确计算的。因此,我国也采用国际上的普遍采用的税款抵扣的办法,即根据销售商品或劳务的销售额,按规定的税率讲算出销项税额,然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款,也就是进项税额,其差额就是增值部分应交的税额。 因此,在会计的处理上应该准确的体现出进项税额和销项税额这两部分。其中进项税额又分为可抵扣和不可抵扣两部分。 一、购进的货物或劳务改变用途 购买生产经营用的货物或劳务时,企业是可以确认增值税进项税额的,但是企业在使用在改变其用途,使其在使用后不能产生企业生产相关的增值,即不能形成与销售相关的增值税销项税额。 例一,某企业购进一批生产用材料,增值税专用发票上 40 / 137 精品文档 表明材料进价为10000元,进项税额为1700元。由于企业修建仓库,将此批材料用于仓库修建。本例中仓库虽然属于固定资产但是与生产无关,因此要将此批材料的进项税额予以转出,领用材料时会计处理如下: 借:在建工程 11 700 贷:原材料 10 000 应交税费―应交增值税 1 700 例二,某企业买进一批生产用材料后决定将此批材料以福利发给本企业的职工。本企业共有生产工人90人,管理人员10人。购买该批材料取得的增值税专用发票上注明价款为500 000元,进项税额为85 000元。会计处理如下: 1(确认应付职工薪酬时 借:生产成本 526 500 管理费用 58 500 贷:应付职工薪酬 585 000 2(实际发放时 借:应付职工薪酬 585 000 贷:原材料 500 000 应交税费―应交增值税 85 000 在做增值税进项税额转出的会计处理时,应该注意其与视同销售中的销项税额的处理的区别。按照增值税暂行条例实施细则的规定,对于企业将自产、委托加工或购买的货物 41 / 137 精品文档 对外投资或捐赠;将自产、委托加工的货物用于非应税项目、集体福利、个人消费等行为,税法上视同销售货物,需计算交纳增值税。 从规定中可以看出,与进项税额转出相似的是视同销售中的销项税额的增值税会计处理中也有对用于非应税项目、集体福利、个人消费等行为的要求。二者的不同会计处理主要是由于进项税额转出中涉及的是还没经过企业自身进行生产或者说是增值处理的货物或劳务;而视同销售中的销项税额涉及的是已经完成了生产的自产、委托加工的货物新增了价值,因此应该作为销项税额处理。 例三,某企业将自产的50件商品用于车间的改造,该产品的销售单价为100元,产品成本为80元。会计处理如下: 借:在建工程 4 680 贷:库存商品 4 000 应交税费―应交增值税 680 可以看到本例与例一的题设主要区别在于前者用的是自产产品,而后者用的是外购的原材料。所以对于增值税的的会计处理也就不一样。 二、购进的货物发生非正常损失 根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定: 非正常损失,是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的 42 / 137 精品文档 损失。”可以看出,“自然灾害损失”已不属于增值税法规规定进项税额不得从销项税额中抵扣的“非正常损失”范围。这是新的实施细则的一项重大改变。自然灾害带来的损失是企业不能够控制和决定的,企业不存在主观上的错误。因此,自然灾害所造成的损失应该与管理不善即企业自身存在过错造成的损失区分开来。这一改变体现了,税法的人性化,尤其是对于那些遭受自然灾害陷入困境的企业有很大的帮助。 然而对于企业购进的货物发生实施细则规定的非正常损失,导致其价值为零,不能形成相应的销项税额。因此,进项税额无法抵扣,应作为进项税额转出处理。 例四,某企业由于管理不善,造成购买的一批原材料霉烂变质,该批材料的购买价格为10 000元,进项税额为1 700元。会计处理如下: 借:待处理财产损溢 11 700 贷:原材料 10 000 应交税费―应交增值税 1 700 借:管理费用 11 700 贷:待处理财产损溢 11 700 参考文献 [1]中华人民共和国财政部.中华人民共和国增值税暂 43 / 137 精品文档 行条例[M].中国法制出版社,2016,4. [2]中华人民共和国财政部.中华人民共和国增值税暂行条例实施细则[M],人民出版社,xx,12. [3]盖地.税务会计与税务策划[M].中国人民大学出版社,xx,3. 作者简介:王西唯,四川省南充市营山县,西南大学经济管理学院08级会计1班,研究方向:会计。 不同情况下增值税进项税额转出的会计处理 不同情况下增值税进项税额转出的会计处理 xx-10-29 00:00:00 | 来源: | 作者: 《增值税暂行条例》规定,下列项目的进 项税额不得从销项税额中抵扣:(1)购进固定资产;(2)用于非应税项目的购进货物或 应税劳务;(3)用于免税项目的购进货物或者应税劳务;(4)用于集体福利或个人消费 的购进货物或应税劳务;(5)非正常损失的购进货物;(6)非正常损失的在产品、产成 品所耗用的购进货物或者应税劳务。 在实际经济活动中,企业为生产、销售购进的货物改变用途或发生非正常损失经 常出现,正确作出以上行为的会计处理,具有非常重要的现实意义。下面举例说明如 下: 1、某厂购进设备一台,价款10000元,增值税1700元。 44 / 137 精品文档 款已付,货已入库。会计 分录如下: 借:固定资产11700 贷:银行存款 11700 2、某企业将购进的钢材一批用于在建工程,该批钢材购进成本10000元,进项税 额1700元。会计分录如下: 借:在建工程 11700 贷:原材料 10000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 1700 3、某企业2001年3月份内销货物销售额为200万元,出口货物300万元,当月购进 原材料350万元,均取得专用发票。本月不得抵扣的进项税额为35(7万元[350×17, ×300,(200,300)],会计分录如下; 借:主营业务成本 357000 贷:应交税金——应交增值税 (进项税额转出) 357000 4、某商场(一般纳税人)将购进的电扇100台,作为福利发给职工,该电扇进价每 台100元。会计分录如下: 借:应付福利费 11700 贷:库存商品 10000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 1700 45 / 137 精品文档 5、某商业企业因发生被盗,丢失电风扇10台,已知该电风扇购进价每台200元, 该企业系一般纳税人。会计分录如下: 借:待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢2340 贷:库存商品 2000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 340 6、食品加工厂入库产成品因长期积压,发生变质损失20000元,经测算生产成本 中已抵扣的外购项目金额占生产成本的75,。故应转出进项税额为2550元(20000×75 ,×17,),会计分录如下: 借:待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢22550 贷:产成品 20000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 2550 需要说明的是税法所指非正常损失,是指生产经营过程中正常损耗外的损失,包 括:自然灾害损失;因管理不善造成货物被盗、发生霉烂变质等损失;其他非正常损 失等。 增值税进项税额及转出的会计处理 增值税进项税额及转出的会计处理 46 / 137 精品文档 王琨七台河新兴区地税局【摘要】企业发生的增值税业务是一种特殊的资金往来业务,本文主要阐述了增值税进项税额及转出的会计处理等问题。 【关键词】增值税进项税额转出会计处理增值税实行价外税使得税负转嫁的特点尤为突出,通过各个环节的征税、退税,使增值税最终由消费者承担,而工业、商业企业在此过程中仅起到了税负传递作用,并不负担增值税税款。企业发生的增值税业务是一种特殊的资金往来业务,购进货物支付的增值税是代垫款项。 销售货物收取的增值税属贷款项,要在财务上进行单独核算,二者之差为企业与国家的债权与债务关系。因增值税一般纳税人与小规模纳税人在增值税计算方法上存在差异,所以,两者的账务处理当然也不同。 本文就增值税进项税额及转出的会计处理进行探讨。 一、增值税进项税额的会计处理,(国内物资采购进项税额的会计处理。按照增值税法规定,准予抵扣的增值税进项税额的条件:一是取得合法票证,如增值税专用发票、主管税务机关批准使用的农产品收购凭证、运费普通发票等。二是满足税法“进项税额申报抵扣时限”规定。各类企业,在取得防伪税控系统开具的增值税专用发票后,自此专用发票开具之日起一定时间内到税务机关认证。 ,(,货物验收入库,取得防伪税控专用发票。依照取 47 / 137 精品文档 得的增值税防伪税控专用发票上记载的应计入采购成本的金额,借记“原材 料”、“库存商品”等账户,按专用发票上注明的增值税,借记“应交税费应交增值税”账户,按价税合计金额(贷记“银行存款”或“应付账款”账户。 ,(,材料未验收入库,已取得防伪税控专用发票。而材料还未到达或尚未验收入库时,按增值税专用发票上注明的不含税价款借记“在途物资”账户,按增值税专用发票上注明的税额,借记“应交税费―应交增值税”账户,按价税合计金额,贷记“银行存款”账户或“应付账款”账户。 例:一工业企业某月购入一批元件,取得增值税专用发票上注明价款,,,,,元,增值税额,,,,__________元(货物到达还没验收入库,货款通过银行电汇。 按有关凭证,做如下会计分录:借:在途物资,,,,,应交税费—应交增值税,,,,贷:银行存款,,,,,。 ,(,货物验收入库,未取得专用发票。未取得合法票证—增值税专用发票,虽然货物验收入库但不准予抵扣。具体划分为专用发票在途和只能取得普通发票两种状况。 一是专用发票在途。若专用发票在途,暂不做会计处理,等收到专用发票后再作会计处理。若月末仍未收到专用发票,按结算的货物价款,借记“原材料”、“库存商品”等账 48 / 137 精品文档 户,根据应抵扣的进项税额,借记“待扣税金”账户,根据实际支付的款项,贷记“银行存款”账户。在收到专用发票后,借记“应交税费―应交增值税”账户,贷记“待扣税金”账户。 例:甲企业某月从乙企业购入材料一批,货物在本月,,日到达并验收入库。双方协定甲企业付款后乙企业再为其开具专用发票,甲企业在本月,,日按购货办理电汇手续,支付货款,,,,,元。乙企业于次月,日收到货款,同时寄出专用发票,甲企业于次月,日收到专用发票。 按有关凭证,做如下会计分录:月末,,日,货物验收入库并电汇全部款项时,借:原材料,,,,,;待扣税金,,,,;贷:银行存款,,,,,。次月,日收到专用发票时,借:应交税费—应交增值税,,,,;贷:待扣税金,,,,。 二是只能取得普通发票。在普通纳税人从小规模纳税人处购进货物时,有时不能取得增值税专用发票,只能取得小规模纳税人开出的普通发票。这时,纳税人不能凭普通发票进行进项税额的抵扣,要把进项税额计入所购物资的成本中。根据购入物资支付的金额,借记“原材料”、“库存商品”等账户,贷记“银行存款”账户。 ,(支付运费进项税额的会计处理。普通纳税人外购货物所支付的运输费用,及销售货物所支付的运输费用,按运 49 / 137 精品文档 费结算单据所列运费金额按,,的扣除率计算进项税额准予扣除。准于计算进项税额抵扣的货物运费金额是在运输单位开具的货票上注明的运费和建设基金,而随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不可计算扣除进项税额。在会计处理上,分为以下两种情况:,(,购进货物支付运费。购进货物支付运费,要把减去可抵扣的增值税进项税额后的差额计入购货成本,借记“原材料’,等账户,按运费普通发 票上载运费和建设基金按,,的扣除率计算准予扣除的进项税额,借记“应交税费应交增值税”账户,按支付的运费总额。 贷记“银行存款”、“应付账款”等账户。 例:某企业某月从异地购入材料一批,取得增值税专用发票注明价款,,,,,元,增值税额,,,,元,支付购货运费,,,,元,取得普通发票。 货物验收入库,款项全部支付。按有关凭证,做如下会计分录:抵扣的进项税额,,,,,,,,,,×,,,,,,,;借:原材料,,,,,;应交税费—应交增值税,,,。贷:银行存款,,,,,。 ,(,销售货物支付的运输费用。企业在销售商品过程中支付的运费,根据支付的金额减去可抵扣的增值税进项税额后的差额,直接计入当期费用,借记“销售费用”,按运费普通发票上所载运费和建设基金依,,的扣除率计算准 50 / 137 精品文档 予扣除的进项税额,借记“应交税费―应交增值税”账户,按实际支付的运费总额,贷记“银行存款”等账户。 二、增值税进项税额转出的会计处理按增值税的计税原理,购进货物或应税劳务只有用于增值税应税项目,其支付的进项税额才准予从销项税额中抵扣如果用于非应税项目,不能形成销项税额则不允许从销项税额中抵扣这部分的进项税额。 不然,会使应纳税额流失若在货物和劳务购进时已明确知其用途,如购进建筑材料用于建筑,对按税法规定不可从销项税额中抵扣 的进项税额把直接计入所购货物或劳务的成本。借记“在建工程”、“应付职工薪酬”等账户,贷记“银行存款”、“应付账款”等账户。若当初是按生产经营用(货物和劳务购进时其进项税额已抵扣了当期的销项税额,而在这些货物改变用途时,本应形成的销项税额未实现。为不破坏进项税额与销项税额的配比关系,在会计处理上,要把原已计入“应交税费—应交增值税”借方的进项税额从“应交税费—应交增值税”的贷方转出。 即借记有关成本、费用、损失账户,贷记“应交税费应交增值税”账户。 ,(购进货物改变用途转出进项税额的会计处理。为生产、销售购进的货物,其进项税额在购进时记入“应交税费 51 / 137 精品文档 —应交增值税”账户,购进后被用于非应税项目、福利或个人消费时,要把其负担的增值税转入有关成本、费用账户。借记“应付职工薪酬”、“在建工程”、“固定资产”等账户,贷记“应交税费—应交增值税账户。 例:某企业某月把生产用购入的水泥领出三吨,用于修建新仓库该水泥购入时不含税价款为每吨,,,,元。按有关凭证,做如下会计分录:借:在建工程,,,,;贷:原材料,,,,应交税赛—应交增值税,,,,。 ,(非常损失货物转出进项税额的会计处理。企业由于管理失误导致货物的被盗、霉烂变质等损失或由于自然灾害使货物导致的损失都是非常损失。这种损失货物有购进的货物,也有产品和产成品。按 税法规定,在出现损失时,要把其进项税额和损失货物的成本一起转出。 借记“待处理财产损溢”账户,贷记“原材料”、“生产成本”、“产成品”、“库存商品”等账户。 例:某企业某月因遭受水灾,存放在仓库中的原材料部分受损。受损材料账面成本为,,,,,元。增值税率,,,。 根据有关凭证,做如下会计分录:不得抵扣的进项税额,,,,,,×,,,,,,,,(,,;借:待处理财产损溢,,,,,(,,;贷:原材料,,,,,。 52 / 137 精品文档 应交税费———应交增值税,,,,(,,元。 ,,财税金融 __ 进项税额转出和视同销售的区别及会计处理方法 1.购买国税税控设备是不是全额抵扣,是的。 根据《财政部 国家税务总局关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税税额有关政策的通知》规定:“二、增值税纳税人2016年12月1日以后缴纳的技术维护费(不含补缴的2016年11月30日以前的技术维护费),可凭技术维护服务单位开具的技术维护费发票,在增值税应纳税额中全额抵减,不足抵减的可结转下期继续抵减。技术维护费按照价格主管部门核定的标准执行。 借:管理费用——办公费 应交税费——应交增值税 贷:银行存款 借:应交税费——应交增值税 贷:营业外收入 2.进项税额转出和视同销售定义: 视同销售行为定义:视同销售是指在会计上不作为销售 53 / 137 精品文档 核算,而在税收上作为销售,确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。 进行税转出:是指原来已经通过认证准备抵扣的进项不能抵扣,需要从抵扣的税中减出来 3.进项税额转出和视同销售区别, 进项税额转出,是对增值税进项税额而言的,是指将用于生产用的原材料改变用途了,自用了。载体是原材料。 视同销售是自己加工的产品转变用途,没有销售,而是赠送,投资或用于职工福利等。是针对销项税额而言的,载体是是加工好的产品。 4.增值税进项税额转出的会计处理方法: 1.外购的货物在企业内部未改变实物形态,但改变了原来的用途,如:用于职工福利、用于在建工程、用于非应税劳务、用于改建、扩建、修缮装饰建筑物、用于修理固定资产的改良支出等,应进行进项税额转出,并将其金额计入所服务对象的成本或费用之中。会计分录为: 借:在建工程——××工程 长期待摊费用 应付福利费 其他业务支出 贷:原材料——××材料(相关存货账户) 54 / 137 精品文档 应交税金——应交增值税(进项税额转出) 2.外购的货物在企业内部改变了实物形态,但是未被企业领用,其价值未被企业确认。如:企业的在产品、自制半成品、产成品发生毁损等,应将产品生产中耗费的外购货物的进项税额予以转出,计入“待处理财产损溢”账户,并根据批准后的具体情况转入相关的成本费用账户。发生时,会计分录如下: 借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 贷:生产成本——基本生产成本 自制半成品——××产品 库存商品——××产品 应交税金——应交增值税(进项税额转出) 3.外购的货物在企业内部抵扣链中断,导致进项税额和销项税额的口径不一致,如:外购货物发生超定额损耗,发生雷、电、火、水、风、被盗及其他管理不善等事项而导致存货发生非常损失,由于这部分货物将永久退出企业的正常经营过程,不会产生相应的销项税额,使增值税的抵扣链中断,所以,其进项税额不能抵扣,应将其进项税额转出,计入“待处理财产损溢”账户,并在扣除相关部门和个人赔偿金额及残料价值后,将其净损失计入“营业外支出”账户。发生时,会计分录如下: 借:管理费用 待处理财产损溢——待处理流动 资产损溢 贷:原材料——××材料(相关存货账户) 55 / 137 精品文档 应交税金——应交增值税(进项税额转出) 5.视同销售业务增值税的会计处理方法 1.外购的货物在企业内部虽然未改变实物形态,但货物出了本企业,该货物价值应重新确认,视同销售行为。如:?将外购货物对外投资,?对外捐赠等业务。会计分录如下: 借:长期股权投资——其他股权投资(××公司) 营业外支出——捐赠支出 贷:原材料——××材料等相关存货账户 应交税金——应交增值税(销项税额) 2.外购的货物在企业内部改变了实物形态,形成了新的另一种货物,并被企业内部领用,其价值被企业确认,增值已经实现,如:?将自产或委托加工的货物用于职工福利或个人消费,?用于在建工程,?用于非应税劳务,?用于改建、扩建、修缮装饰建筑物,?用于修理固定资产的改良支出等。会计分录如下: 借:应付福利费 在建工程——××工程 长期待摊费用 贷:库存商品——××产品 应交税金——应交增值税(销项税额) 3.外购的货物在企业内部改变了实物形态,并出了本企业,其价值增值已经实现,如:?企业将自产或委托加工的 56 / 137 精品文档 货物用于对外投资,?对外捐赠等。会计分录如下: 借:长期股权投资——其他股权投资(××公司) 营业外支出——捐赠支出 贷:库存商品——××产品 应交税金——应交增值税(销项税额) 4.自产、委托加工的货物出了本企业或在统一会计核算的单位内部将货物从一个机构转移至不在同一县(市)的另一机构的情况下,按照增值税的原理,只要新增了流转环节,无论会计上是否作收入处理,均应视同销售。 ?在统一会计核算的单位内部将自产、委托加工的货物从一个机构转移至不在同一县(市)的另一机构用于销售,会计分录如下: 借:库存商品——××机构(××商品) 贷:库存商品——××商品 应交税金——应交增值税(销项税额) ?按委托方确定的售价销售代销货物,会计分录如下: 借:银行存款 贷:应付账款——××委托方 应交税金——应交增值税(销项税额) ?发出用于销售的货物,在不能同时符合企业会计制度规定的确认销售收入四项条件,但符合税法规定的增值税纳税义务时,应视同销售。会计分录如下: 57 / 137 精品文档 借:发出商品——××商品 贷:库存商品——××商品 应交税金——应交增值税(销项税额) ?发出委托代销的货物达到180天,虽未收到受托方的代销清单,按现行税法规定,应视同销售,计算缴纳增值税销项税额。会计分录如下: 借:应收账款——应收增值税款 贷:应交税金——应交增值税(销项税额) 6.易混淆的几种特殊销售业务的处理: 对于特殊销售业务,现行会计制度和税法,均要求作收入处理,计算缴纳增值税销项税额。在实际工作中,应与视同销售行为严格区分。 1.委托方将货物委托他人代销,在收到受托方代销清单时,编制会计分录如下: 借:应收帐款——××受托方 贷:主营业务收入 应交税金——应交增值税(销项税额) 2.受托方自行确定售价销售代销货物,在将代销货物销售时,编制会计分录如下: 借:银行存款 贷:主营业务收入 应交税金——应交增值税(销项税额) 58 / 137 精品文档 3.企业将外购、自产或委托加工的货物分配给股东或投资者,在将货物交付时,编制会计分录如下: 借:应付利润或应付股利 贷:主营业务收入 应交税金——应交增值税(销项税额) 4.以物易物,在交付货物时,编制会计分录如下: 借:原材料——××材料 应交税金——应交增值税(进项税额) 贷:主营业务收入 应交税金——应交增值税(销项税额) “进项税额转出”在会计核算中的运用 “进项税额转出”在会计核算中的运用 高顿网校友情提示,最新萍乡国家会计学院继续教育网上公布相关“进项税额转出”在会计核算中的运用等内容总结如下: 一、进项税额转出与视同销售销项税额的一般界定 所谓增值税进项税额转出是将那些按税法规定不能扺扣,但购进时已作抵扣的进项税额如数转出,在数额上是一进一出,进出相等。而视同销售是指企业对某项业务未做销售处理,但按税法规定应视同销售交纳相关税费,需计算交纳增值税销项税额。二者的区别主要在于:进项税额转出仅仅是将原计入进项税额中不能抵扣的部分转出去,不考虑购进货物的增值情况;视同销售销项税额是根据货物增值后的 59 / 137 精品文档 价值计算的,其与该项货物的进项税额的差额,为应交增值税。 企业的货物按其来源可分为购入的货物及自产和委托加工的货物两大类。购入的货物未再加工,从理论上讲,其价值没有变化,但价格会随着市场的变化围绕着价值上下波动;而自产和委托加工的货物由于经过加工,其价值已经发生变化。按其用途可以分为对内和对外两大类。对内是指用于非应税项目、用于免税项目、用于集体福利或者个人消费等;对外是指用于对外投资、提供给其他单位和个体经营者、分配给股东和投资者、无偿赠送他人等。对内不需要考虑价值变动,而对外需要考虑价值变动。按此原则,货物在何种情况下应作为进项税额转出处理,在何种情况下应视同销售计算销项税额,可以归纳为以下几种情况: 1、购入的货物用于企业内部。比如企业将购进的货物用于非应税项目、用于免税项目、用于集体福利或者个人消费时,货物没有增值,且用于企业内部,应按历史成本计价,也不需要考虑其价格变动,因此,当货物改变用途,其进项税额不能抵扣时,只需要作为进项税额转出处理。 [例1]A企业福利部门领用生产用原材料一批,实际成本为4000元;为购建固定资产的在建工程领用生产用原材料一批,实际成本为5000元。A企业为一般纳税人,增值税率为17%.则账务处理如下: 60 / 137 精品文档 借:应付福利费4680 贷:原材料4000 应交税金——应交增值税680 借:在建工程5850 贷:原材料5000 应交税金——应交增值税850 2、购入的货物用于企业外部。比如企业将购买的货物用于投资、提供给其他单位或个体经营者、分配给股东或投资者、无偿赠送他人等。在这种情况下,货物虽然没有增值,但其价格会随着市场的变化围绕着价值上下波动。由于货物已经离开企业,其价值已经实现,尽管没有作为销售处理,但应视同销售,按其价格确认增值额,并确认销项税额。 3、自产、委托加工的货物用于企业内部。比如企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费等,尽管货物没有离开企业,但其价值有增值,应视同销售,按其价格确认增值额,并计算增值税销项税额。 4、自产、委托加工的货物用于企业外部。比如企业将自产或委托加工的货物用于投资、提供给其他单位或个体经营者、分配给股东或投资者、无偿赠送他人等情况下,货物有增值,且已经离开企业,价值已经实现,因此应视同销售,按其价格确认增值额并计算增值税销项税额。 [例2]A企业将自己生产的产品用于购建固定资产的在 61 / 137 精品文档 建工程,产品成本为57000元,计税价格为60000元,增值税率为17%,则会计账务处理: 借:在建工程67200 贷:库存商品57000 应交税金——应交增值税10200 如果上述产品不是在建工程领用,而是由福利部门领用,则会计账务处理: 借:应付福利费67200 贷:库存商品57000 应交税金——应交增值税10200 如果上述产品是用于对外投资、捐赠等,也需要按计税价格计算销项税额。 二、企业货物发生非正常损失时进项税额转出的运用分析 如果企业购进的货物发生非正常损失,其价值为零,进项税额无法抵扣,应作为进项税额转出处理;企业自产、委托加工的货物比如非正常损失的在产品和产成品,其价值同样为零,所耗用的购进货物的进项税额无法抵扣,也应作为进项税额转出处理。 [例3]A企业原材料发生非常损失,其实际成本为7500元。A企业为一般纳税人,增值税率为17%.则会计账务处理为: 62 / 137 精品文档 借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢8775 贷:原材料7500 应交税金——应交增值税1275 又如,A企业库存商品发生非常损失,其实际成本为37000元,其中所耗原材料成本为20000元。A企业为一般纳税人,增值税率为17%.则账务处理为: 借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢40400 贷:库存商品37000 应交税金——应交增值税3400 如果上例题中改为在产品,其他资料不变,则账务处理如下: 借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢40400 贷:生产成本37000 应交税金——应交增值税3400 按《增值税暂行条例实施细则》第21条的规定,凡是企业无转让价值的存货,一律应作进项税额转出处理。包括已霉烂变质的存货;已过期且无转让价值的存货;生产中已不再需要,并且已无使用价值和转让价值的存货;其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。这些霉烂变质或无转让价值的存货,不管是否有市场变化和产品结构调整的原因,都属于永久或实质性损害的存货,其进项税额在会计上均应做转出处理。 63 / 137 精品文档 然而,由于市场变化和产品结构调整遭淘汰、过时的存货,虽然市场价值降低,却是由于市场变化引起的,不属于非正常损失,只要没有发生自然灾害损失,没有盘亏、丢失或毁损,就不应作进项税额转出处理。值得注意的是,对于市场价值因市场变化而降低的存货,企业处理前一定要上报主管税务部门,得到税务部门的认可。否则,税务部门会认为是因企业管理不善而导致市场价值降低,甚至认为是因存在盘亏、丢失或毁损的情形而使销售收入总额降低,从而造成企业不应有的税收损失。 三、企业平销返利行为中进项税额转出的运用分析 所谓平销返利,一般是指生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价的价格将货物销售给商业企业,商业企业再以进货成本或低于进货成本的价格进行销售,生产企业则以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失的销售方式。平销行为不仅发生在生产企业和商业企业之间,而且在生产企业与生产企业之间、商业企业与商业企业之间的经营活动中也时有发生。对此,《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》规定,对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金,应冲减进项税金的计算公式调整为:当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金?×所购货物适用 64 / 137 精品文档 增值税税率。其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理,比照本通知的规定执行。 [例4]A企业为增值税一般纳税人,xx年10月从另一纳税人处购得商品10000件,每件10元,合计货款100000元,税金17000元。供货方按10%进行返利,并用现金形式支付。 A企业购入商品时,会计账务处理为: 借:库存商品100000 应交税金——应交增值税17000 贷:银行存款117000 A企业在收到返利时,会计账务处理应为: 借:银行存款11700 贷:库存商品10000 应交税金——应交增值税1700 实务中,购买方直接从销售方取得货币资金、购买方直接从向销售方支付的货款中坐扣、购买方向销售方索取或坐扣有关销售费用或管理费用、购买方在销售方直接或间接列支或报销有关费用、购买方取得销售方支付的费用补偿等情况都应按返利原则进行增值税进项税额转出的会计处理。 四、增值税出口退税行为中进项税额转出的运用分析 按照我国增值税条例规定,出口产品的增值税实行零税率,为出品产品所购进货物的增值税进项税额可以退回。但在实际工作中,进项税额只是部分退回,未退回的部分不能 65 / 137 精品文档 再抵扣,则应作进项税额转出处理。 [例5]A企业1月份购进外销商品一批,价款10000元,增值税1700元,合计11700元;该批商品全部外销,售价16000元。经计算,当期免抵税额900元,抵减内销商品应纳税额,其余800元作为进项税额转出处理。则账务处理如下: 借:库存商品10000 应交税金——应交增值税1700 贷:银行存款11700 借:银行存款16000 贷:主营业务收入16000 借:主营业务成本10000 贷:库存商品10000 借:应交税金——应交增值税——出口抵减内销商品应纳税额)900 贷:应交税金——应交增值税900 借:主营业务成本800 贷:应交税金——应交增值税800 从上例可以看出,企业为出口产品所购货物的进项税额由于未全部退回,则未退回的部分视为企业购进货物的代价,应反映为销售成本。企业购入外销商品一批,价款10000元,进项税额1700元,共计11700元;该商品出口,国家 66 / 137 精品文档 退税900元,其余800元未退。从总体上来看,企业购进货物的全部代价是11700元,国家退税900元,实际代价为10800元。由于不含增值税的价款10000元直接作为存货处理,在货物出口后,已经转为主营业务成本,因此,未退回的800元作为进项税额转出处理,也要转为主营业务成本。其结果是,主营业务成本共计为10800元,反映购进商品的实际成本。 从以上分析可以看出,与“进项税额转出”对应的科目涉及“主营业务成本”、“待处理财产损益”等,这将直接影响企业的会计利润和应税所得。还有的“进项税额转出”会计入“在建工程”、“固定资产”、“长期股权投资”等科目,虽然并未影响当期的应税所得,但随着在建工程的完工、折旧的计提,以及长期股权投资的转让处置,相应的增值税将在以后的期限内影响企业的会计利润和应税所得。因此对于进项税额转出的业务需要会计人员在账务处理、申报企业所得税时予以关注,以正确计算企业损益,同时降低企业涉税风险。 浅析增值税进项税额转出的会计处理 浅析增值税进项税额转出的会计处理 从事财务会计教学工作,经常有学生反映,增值税不好懂,特别是容易把增值税的进项税额转出与销项税额混淆,区分不清。为了解决这个问题,笔者从以下四个方面做出了 67 / 137 精品文档 分析。 一、增值税、进项税额、销项税额 (一)增值税 增值税是就货物或应税劳务的增值部分征收的一种流转税。增值部分是企业在生产经营过程中新创造的价值,即销售收入扣除相应的外购材料、商品等成本的差额。增值税是一种价外税,凡在我国境内销售货物,提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人,均应按期交纳增值税。 增值税的纳税人按照经营规模及会计核算的健全程度,分为一般纳税人和小规模纳税人两类。一般纳税企业应纳增值税额是根据当期销项税额减当期进项税额计算确定的,其计算公式为: 应交增值税额=当期销项税额一当期准予抵扣的进项税额 而小规模纳税人的应纳增值税额是按销售额(不含增值税)和规定的征收率计算确定,其计算公式为: 应交增值税额=销售额(不含增值税)×规定的征收率 因此,小规模纳税人计算确定应交增值税时,不考虑进项税额。本文以下讨论的均为一般纳税人。 (二)进项税额 进项税额是指企业购进货物或接受应税劳务所支付或负担的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。其数额一般包 68 / 137 精品文档 括:1、从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额;2、进口货物时,从海关取得的完税凭证上注明的增值税额;3、购进免税农产品,按买价和规定的扣除率计算的准予抵扣的进项税额;4、企业外购物资(固定资产除外)和销售产品所支付的运输费用,按规定的扣除率计算的进项税额;5、接受投资转入物资,按专用发票上注明的增值税额等。 浅析增值税进项税额转出的会计处理 经济纵横 从事财务会计教学工作, 经常有学生反映, 增值税不好懂, 特别 是容易把增值税的进项税额转出与销项税额混淆, 区分不清。为了解 决这个问题, 笔者从以下四个方面做出了分析。 一、 增值税、 进项税额、 销项税额 (一) 增值税 项税额, 并计人‘ 4 应交税金一应交增值税(销项税额)” 科目。 例2: 甲公司为增值税一般纳税人, 本期以原材料对乙公司投资, 双方协议按成本作价。该批原材料的成本 200 万元, 计税价格为220 万元。 假如该原材料的增值税税率为 17%, 甲乙公司原材料均采用实 际成本进行核算, 会计处理如下: 甲公司: 增值税是就货物或应税劳务的 增值部分征收的一种流转税。 增 值部分是企业在生产经营过程中 新创造的 价值, 即销售收人扣除相应 69 / 137 精品文档 的外购材料、 商品等成本的差额。 增值税是一种价外税, 凡在我国境内 对外投资转出原材料计算的销项税额二 220x17% = 万元 二销售 物, 货 提供加工、 理修配劳务以 修 及进口 货物的 单位和个人, 均应 按期交纳增值税。 增值税的纳税人按照经营规模及会计核算的健全程度, 分为一 般纳税人和小规模纳税人两类。 一般纳税企业应纳增值税额是根据当 期销项税额减当期进项税额计算确定的, 其计算公式为: 应交增值税额=当期销项税额一 当期准予抵扣的进项税额 而小规模纳税人的应 内 碑 增值税额是按销售额(不含增值税)和规 定的征收率计算确定, 其计算公式为: 应交增值税额二 销售额(不含增值税)x规定的征收率 因此, 小规模纳税人计算确定应交增值税时, 不考虑进项税额。 本文以下讨论的均为一般纳税人。 (二 ) 进项锐额 借:长期股权投资 2,374,000 贷:原材料 2,000,000 应交税金一应交增值税(销项税额) 374,000 乙公司 : 收到投资时, 视同购进处理。 借:原材料 2 ,000 ,000 应交税金一应交增值税(进项税额)374,000 70 / 137 精品文档 贷 :实收资本 2 ,374 ,000 进项税额是指企业购进货物或接受应税劳务所支付或负担的、 准予从销项税额中抵扣的增值税额。其数额一般包括: 1、 从销售方取 得的增值税专用发票上注明的增值税额;2、 进口货物时, 从海关取得 的完税凭证上注明的增值税额;3、 购进免税农产品, 按买价和规定的 扣除率计算的准予抵扣的进项税额;4、 企业外购物资(固定资产除外) 和销售产品所支付的运输费用, 按规定的扣除率计算的进项税额;5, 接受投资转人物资, 按专用发票上注明的增值税额等。 企业购进货物或接受应税劳务, 没有按照规定取得并保存增值 税扣税凭证, 或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税及其他有 关事项的, 期进项税额不能从 销项税额中 当 抵扣。 会计核算中, 如果企 业不能取得有关的扣税证明, 则购进货物或接受应税劳务支付的增值 税额不能作为进项税额扣税, 其已支付的增值税只能计人购人货物或 接受劳务的成本。 ( 三) 销项税额 销项税额是指企业销售货物或提供应税劳务, 按照销售额和规 定的 税率计算向购货方或接受劳务方收 取的增值税额, 其计算公式 为:销项税额二 销售额x增值税税率 71 / 137 精品文档 “ 销售额” 指不含增值税的 销售额, 若企业直接向消费者销售货 物, 按规定只能开具普通发票, 收取的价款中含有销项税额的, 则应先 计算出不含增值税的销售额, 再据以计算销项税额。 计算公式为:销售 额二 含增值税的销售额《卜增值税税率) 二、 销项税额的会计处理 (一) 一般销售业务的 会计处理 企业在销售货物或提供应税劳务 (包括随同商品出售但单独计 价的 包装物和出租、 出借包装物逾期未收回而没收的押金)时, 均应按 不含增值税的销售额和规定的税率计算应纳的销项税额。 例 1:某企业本月没收逾期未退的出租包装物的押金 5,00(〕 元, 按 17%计算增值税税额 5,000x17%=( 1+17%)= 编制会计分录如下: 借:其他应付款 5 ,000 贷:其他业务收人 4 , 应交税金一应交增值税(销项税额) (二) 视同 稍售的会计处理 按照增值税暂行条例实施细则的 规定, 对于企业将自 委托加 产、 工或购买的货物对外投资或捐赠;将自产、 委托加工的货物用于集体 福利、 个人消费等行为, 税法上视同 销售货物, 需计算交纳增值税。 对 三、 .进项税额转出的会计处理 按照增值税暂行条例实施细则的规定,企业购进固定资产、用 于非应税项 目的购进货物或者应税劳务等按规定不予抵扣增值税进 项税额。属于购人货物时即能认定其进项税额不能抵扣的,如购进 固定资产、购进的货物直接用于免税项目、直接用于非 72 / 137 精品文档 应税项目, 或者直接用于集体福利和个人消费的, 进行会计处理时,其增值税 专用发票上注明的增值税额, 计人购人货物及接受劳务的成本。属 于购人货物时不能直接认定其进项税额能否抵扣的,增值税专用发 票上注明的增值税额, 按照增值税会计处理方法计入 “ 应交税金一 应交增值税 (进项税额)”科目。 如果这部分购人货物以后用于按照 规定不得抵扣进项税额项目的, 应将原已计人进项税额并已支付的 增值税转人有关的承担者予以承担, 通过 “ 应交税金一应交增值税 (进项税额转出) ”科目 转人有关的 “ 在建工程” “ 、 应付福利费” 、 “ 待处理财产损溢”等科目。 四、 销项税额与进项税额转出的比较 根据以上销项税额与进项 税额转出的会计处理分析, 会发现销 项税额与进项税额转出既有相似之处, 但同时又有着本质的区别。 (一) 相似点 1、 纳税人均为一般纳税人。而对于小规模纳税人, 按不含增值 税的销售额和规定的征收率计算确定应纳增值税,计人 “ 应交税 金一应交增值税”科 目,不必设置 “ 进项税额” “ 、 销项税额” 、 “ 进项税额转出”科 目。 2、 记账方向相同, 均为贷方, “ 与 进项税额”科目 方向相反 (红字冲销处理除外)。 (二) 不同点 1、经济业务的类别不同。销项税额用于销售活动或税法上视同 73 / 137 精品文档 销售的行为, 而进项税额转出则用在企业购人的货物用于不得抵扣 进项税额项 目的业务。 2、 记账时是否以计入进项税额为前提。销项税额的会计处理并 不以进项税额的计人为前提。 企业在计人 “ 销项税额’科目时, , 并 不一定已经计人与之对应的 “ 进项税额”科目。 只有满足前述准予从销项税额中 抵扣的进项税额条件的, 才已 计人 “ 进项税额”科 目。而进项税额转出的会计处理则一定以进项 税额的计人为前提。若在购人货物时即能认定其进项税额不能抵扣 的, 不能计人 “ 进项税额”科目,因此,也就不可能有进项税额转 出。 于 税法上某些 销售的 视同 行为, 如对外投资, 从会计角度看不属于 销 售行为, 企业不会由于对外投资而取得销售收人, 增加现金流量。因 此, 会计核算不作为销售处理, 按成本转账。 但是, 论会计上是否作 无 销售处理, 只要税法规定需要交纳增值税的, 应当计算交纳增值税销 3、计价依据不同。销项税额的金额是根据不含税销售额或计税 价格和规定的增值税率计算确定的, 而进项税额 74 / 137 精品文档 转出的金额则是该 货物在其购人时原已计人的进项税额的金额,即根据购人成本和规 定的增值税率计算确定的。 由此可见,关于增值税的进项税额转出的会计处理与增值税的 进项税额、 销项税额既有联系又有区别。正确理解并区分它们, 对 于企业非常重要。 不同情况下增值税进项税额转出的会计处理 不同情况下增值税进项税额转出的会计处理 xx-10-29 00:00:00 | 来源: | 作者:; 《增值税暂行条例》规定,下列项目的进 项税额不得从销项税额中抵扣:(1)购进固定资产(2)用于非应税项目的购进货物或 应税劳务;(3)用于免税项目的购进货物或者应税劳务;(4)用于集体福利或个人消费 的购进货物或应税劳务;(5)非正常损失的购进货物;(6)非正常损失的在产品、产成 品所耗用的购进货物或者应税劳务。 在实际经济活动中,企业为生产、销售购进的货物改变用途或发生非正常损失经 常出现,正确作出以上行为的会计处理,具有非常重要的现实意义。下面举例说明如 下: 1、某厂购进设备一台,价款10000元,增值税1700元。款已付,货已入库。会计 分录如下: 借:固定资产11700 贷:银行存款 11700 2、某企业将购进的钢材一批用于在建工程,该批钢材 75 / 137 精品文档 购进成本10000元,进项税 额1700元。会计分录如下: 借:在建工程 11700 贷:原材料 10000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 1700 3、某企业2001年3月份内销货物销售额为200万元,出口货物300万元,当月购进 原材料350万元,均取得专用发票。本月不得抵扣的进项税额为35(7万元[350×17, ×300,(200,300)],会计分录如下; 借:主营业务成本 357000 贷:应交税金——应交增值税 (进项税额转出) 357000 4、某商场(一般纳税人)将购进的电扇100台,作为福利发给职工,该电扇进价每 台100元。会计分录如下: 借:应付福利费 11700 贷:库存商品 10000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 1700 5、某商业企业因发生被盗,丢失电风扇10台,已知该电风扇购进价每台200元, 该企业系一般纳税人。会计分录如下: 借:待处理财产损溢 76 / 137 精品文档 ——待处理流动资产损溢2340 贷:库存商品 2000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 340 6、食品加工厂入库产成品因长期积压,发生变质损失20000元,经测算生产成本 中已抵扣的外购项目金额占生产成本的75,。故应转出进项税额为2550元(20000×75 ,×17,),会计分录如下: 借:待处理财产损溢 ——待处理流动资产损溢22550 贷:产成品 20000 应交税金—应交增值税 (进项税额转出) 2550 需要说明的是税法所指非正常损失,是指生产经营过程中正常损耗外的损失,包 括:自然灾害损失;因管理不善造成货物被盗、发生霉烂变质等损失;其他非正常损 失等。 增值税(进项税额转出)的会计核算及案例解析 摘要:增值税进项税额转出是指购进货物改变用途或发生非正常损失,原来已经抵扣的进项税额应转出,计入应交税费——应交增值税。但在一些特殊情况下发生的损失到底是否非正常损失,以及如何转出已抵扣的进项税额,转出额多少,在实际操作中往往需要企业财务人员进行认真分析,正确判 77 / 137 精品文档 断损失性质,严格区分“进项税额转出”和“视同销售”两者界限,避免因账务处理错误而出现纳税纠纷。 论文关键词:进项税额转出;应交增值税;非正常损失;购进货物;会计;税法 我国《增值税暂行条例》规定:企业购进的货物及在产品、产成品发生非正常损失;纳税人购进货物或应税劳务改变用途;其已抵扣的进项税额必须转出,不得从销项税额中作抵扣。进项税额之所以要转出,是因为原来购进的货物或应税劳务不能产生增值税销项税额,已抵扣的进项税额失去了抵扣的来源。但在一些特殊情况下发生的损失到底是否非正常损失,以及如何转出已抵扣的进项税额,转出多少,在实务中是需要企业财务人员进行分析、研究和判断的。本文就以下几种情况对增值税进项税额转出账务处理进行探讨解析。 一、存货购进短缺毁损进项税额转出 企业购进原材料如果发生短缺毁损应分别按情况处理。情况一:属于运输途中的合理损耗,如:购入中的自然损耗,即正常损失,材料按实际成本结转入库,原材料的总成本不变,但原材料的单位成本提高,其进项税额不作转出处理。情况二:属于购入中的不合理损耗,即非正常损失,在尚未查明原因前,损失的成本及其进项税额转入“待处理财产损 78 / 137 精品文档 溢”账户,待查明原因后再作相关的账务处理。关于非正常损失,根据增值税暂行条例实施细则规定,非正常损失是指企业生产经营过程中正常损耗外的损失,包括:1、自然灾害损失;2、因管理不善造成存货被盗、丢失、发生霉烂质变等损失;3、其他非正常损失。税法对非正常损失采用的是“正列举”的方法,税法没有列举的就不属于非正常损失范畴。因此企业购进原材料如果发生短缺毁损,财会人员首先应正确判断存货的损失性质,即正常损失或是非正常损失,然后再按相关的会计核算方法进行账务处理。 例1:甲公司是增值税一般纳税人,12日从乙公司购入A材料,增值税专用发票上注明:材料数量500千克,单价200元,金额100000元,增值税额为17000元。另支付运输费300元。15日 材料验收入库,发现短缺20千克,属于不合理损耗,原因待查。 首先该笔经济业务已明确了短缺属于不合理损耗,该业务的账务处理是:1、在查明原因之前先将A材料的实际采购成本为100000+300×93%=100279元,借记“在途物资”账户,购买材料所支付的进项税额为17000+300×7%=17021元,借记“应缴税费—应交增值税(进项税额)”账户,贷记“银行存款”等相关账户。此步骤不涉及进项税额转出;2、核算入库材料的实际成本,由于是购料阶段发生短缺毁损, 79 / 137 精品文档 短缺材料不应负担该批材料的运杂费用。所以短缺材料成本为20×200=4000元,验收入库材料成本为100279,4000=96279元,进项税额转出为4000×17%=680元,账务处理为: 借:原材料—A材料 贷:在途物资 借:待处理财产损溢—待处理流动资产损溢 贷:在途物资4000 应缴税费—应交增值税(进项税额转出) 从以上账务处理可以看出,企业实际只可抵扣的进项税额是16341元,而不是17021元,从企业的角度来看,企业的税负增加了,但从税法上来讲是符合规定的。 二、存货盘亏进项税额转出 《企业会计制度》规定,企业存货应定期进行盘点,盘亏的存货在查明原因之前,其成本应转入“待处理财产损溢”账户。而盘亏存货的进项税额是否应同时转入“待处理财产损溢”账户,《企业会计制度》没有明确说明,在财会字[1993]83号文《关于增值税会计处理的规定》规定:企业购进的货物、在产品、产成品发生非正常损失,其进项税额应通过“应交税费—应交增值税”转入相关科目,借记“待处理财产损溢”等科目。但在存货尚未查明原因前,财务人员并不能确定盘亏的存货是否属于非正常损失,而如果是正常 80 / 137 精品文档 损耗,其进项税额不需要转出。如果在查明原因前将盘亏存货的进项税全部转出,有可能造成企业要多缴增值税,会损害到企业的利益。因此笔者认为,存货在盘亏时只应将盘亏的存货成本转入“待处理财产损溢”账户,至于其相应的进项税额,待查明原因之后再确定是否转出。至于以什么作为基数计算转出的进项税额,2016年财税主管部门下发的《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》财税[2016]57号文规定:对企业毁损、报废的存货,以其存货的成本减除残值后的余额作为基数,计算发生非正常损失需要转出的进项税额。该文规范了企业资产损失税务处理办法及程序,资产损失税务处理的正确与否,直接影响到税务机关对企业资产损失的认定结果和税收 负担。在实务中企业许多资产损失税务处理失误之处,不在于处理办法和程序不当,而在于对资产损失税务处理存在着不少误区,即把正常损失当成非正常损失处理,或把非正常损失均认为是正常损失,前者涉及的进项税额不该转出却作了转出处理,即增加了企业增值税负担,又在税务机关审批时得不到认可,产生不必要的税务纠纷。而后者应转出却不作转出处理,往往造成企业存在少缴税款的税务风险。 三、购进货物或应税劳务改变用途进项税额转出 购进货物改变用途通常是指购进的货物在没有经过任何加工的情况下,对内改变用途的行为。如用于非应税项目、 81 / 137 精品文档 免税项目、集体福利或个人消费等行为,其已抵扣的进项税额应转出。根据《增值税暂行条例实施细则》规定:纳税人在能够准确划分不得抵扣的进项税,则可将所耗用存货按购进时已抵扣的进项税额转出;无法准确确定应转出进项税额的,则按所耗用存货的实际成本计算要转出的进项税额。企业如果采用第二种方法,其计算出来的结果一般要大于第一种,因为一方面存货的实际成本不但包括了买价,还包括了存货的采购费用;另一方面,所耗用的存货可能同时适用了不同的税率,比如适用了17%的税率和7%的扣除率。如果改变用途的存货无法准确划分其实际成本里含有多少买价、杂费及运输费,用实际成本作为基数乘以17%税率计算转出增值税进项税额,计算结果不是很合理,会加重企业税收负担,因为实际成本里含有的运输费是以7%扣除率计算进项税额的。由此可见会计核算的准确与否对企业纳税的影响有多重要。 例2:某企业所属的职工食堂维修领用原材料一批,其实际采购成本6000元。 按第一种方法计算转出的进项税额:假设领用材料的实际成本含有100元的运输费,则要转出的进项税额为,6000,100,×17%,100×7%,1010元。 按第二种方法计算转出的进项税额:假设不能准确划分领用材料成本里含有运输费多少,那么核算时只能以所领用 82 / 137 精品文档 材料的实际成本计算要转出的进项税额,即6000×17%,1020元。 两种计算结果比较:后者大于前者,意味着企业要多缴纳增值税,后者计算增加了企业的税负,影响到企业的利益。所以企业财会人员、办税人员应该尽可能准确划分不得抵扣的进项税,以避免少缴税或多缴税现象的发生。 四、正确区分视同销售和进项税额转出 对于某些视同销售行为,实际上往往不是真正的销售行为,企业不会由于此项视同销售行为而取得销售收 入,增加货币流量,在账务处理中也往往不作销售处理,只按成本转账。但实际操作中视同销售行为和不得抵扣销项税额行为往往很容易产生混淆,甚至有些教材也产生这方面的错误。某财务会计教材在讲解进项税额转出时举了这样一个例子: 例3:某企业购进原材料一批,购进成本15万元,进项税额万元,均已登记入账。后来企业将该批原材料改变用途,用于对外投资。企业作了如下账务处理: 借:长期股权投资175500 贷:原材料150000 应交税费—应交增值税25500 按照税法规定,企业将购买的货物用于对外投资,应视同对外销售行为。虽然从会计角度看属于非货币性资产交 83 / 137 精品文档 易,会计核算遵照非货币性资产交易准则进行会计处理。但是无论会计上如何处理,只要税法规定需要交纳增值税的,应当计算需交纳的增值税。而不是作进项税额转出处理。因此该例子的讲解是错误的。正确的处理是:以该批原材料当月同类货物平均销售价格或最近时期同类货物的平均销售价格作参考计算其增值税销项税额,或者按组成计税价格确定其销售额,计算其销项税额。组成计税价格=成本×,1993年12月28日国家税务总局发布的《增值税若干具体问题的规定》规定了成本利润率为10%。假设该企业的成本利润率为10%,则该批原材料的组成计税价格=150000×=165000,销项税额=165000×17%=28050。账务处理为: 借:长期股权投资193050 贷:其他业务收入165000 应交税费—应交增值税28050 借:其他业务成本150000 贷:原材料150000 通过上述案例以及详细分析增值税暂行条例及其实施细则,可以得出这样的结论:对于改变用途的外购货物或应税劳务,如果对外使用,应视同销售行为,如果单位内部使用,则应作进项税额转出处理。 增值税进项税额转出计算方法 增值税进项税额转出计算方法 84 / 137 精品文档 增值税进项税额转出,是企业经营管理活动中常发生的业务。但有些财务人员对已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务,在什么样的情况下应作进项税额转出、如何计算,理解不透、把握不准。导致企业在办理增值税、企业所得税纳税申报时出现差错,给企业造成不必要的经济损失。为帮助纳税人降低税收风险,笔者对进项税额转出的计算归纳、整理了以下几种方法,供参考。 根据新增值税条例第十条规定:纳税人已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务,如果发生下列情形时,应当将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期的进项税额中扣减: 1、用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费的购进货物或者应税劳务; 2、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务; 3、非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务; 4、国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品; 5、本条第项至第项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。 所称非正常损失,是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质的损失。 一、进项税额转出的计算方法: 85 / 137 精品文档 收入比例法 收入比例法,是指根据纳税人当期的免税项目或非应税项目收入占总收入的比例,计算确定当期免税项目或非应税项目收入应承担的进项税转出额。 此方法适用于一般纳税人兼营免税项目或非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的,按下列公式计算不得抵扣的进项税额为: 不得抵扣的进项税额,当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目、非增值税应税劳务营业额合计?当月全部销售额、营业额合计 例:某制药厂,主要生产销售各类药品,2016年3月,该厂购进货物的全部进项税额为40万元,当月药品销售收入300万元,其中免征增值税药品收入60万元。 当月不得抵扣的进项税额,40×60?300,8 还原法 还原法,是指税法规定的进项税额是按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%扣除率直接计算,而账面的外购货物成本是扣除进项税额之后的金额;运费成本是扣除按照运输费用结算单上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额后的金额,二者需要进行价格还原,然后再依据所适用的扣除率计算确定应转出的进项税额。 86 / 137 精品文档 此方法主要用于特定外购货物,即购入时未取得增值税专用发票,但可以依据支付价格计算抵扣进项税额的外购货物,如从农业生产者手中或从小规模纳税人手中购入的免税农产品以及企业销售商品、外购货物所支付的运费等。其计算公式: 应转出的进项税额,外购货物的账面成本?×扣除率 例:某企业月末对仓库进行盘点,发现上月从农业生产者手中购进麦子,因管理不善发生霉烂,其账面成本为150,000元。 应转出进项税额,?×13%,4,000?×7%,22, 成本比例法 成本比例法,是指根据需要依法进行进项税额转出的货物成本占某批货物总成本或产成品、在产成品总成本的比例,确定实际应转出的进项税额。 该方法主要适用于在产品、产成品发生非正常损失的进项税转出。若原外购货物是根据多种凭证抵扣的进项税额,为了最大限度的体现公平,转出进项税额的外购货物的账面成本可乘以综合抵扣率计算结转进项税额转出。 综合抵扣率,本期外购货物全部进项税额?本期外购货物全部成本×100% 计算公式为:应转出进项税额,非正常损失的在产品或产成品成本××增值税税率或外购货物综合抵扣率 87 / 137 精品文档 例:A企业xx年10月,由于经营管理问题,库存产品发生被盗,损失产品账面价值为150,000元。当期总生产成本400,000元,其中耗用外购材料为300,000元,购物税率17%。 按税法规定,非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。当在产品、产成品发生非正常损失时,应先计算所耗用的外购货物购进额,再计算与其负担的进项税额。 1、损失产品成本所耗用外购货物购进额,150,000× ,112,500 2、应转出进项税额,112,500×17%,19,125 按当期实际成本计算 根据新条例实施细则第二十七条有关规定,已抵扣进项税额的购进货物,发生非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物,其进项税额从当期进项税额中扣减;无法确定该进项税额的,按当期实际成本计算扣减的进项税额。也就是扣减进项税额的计算依据是发生非正常损失的当期该货物或劳务的实际成本,按征税时该货物或应税劳务适用的税率,计算应扣减的进项税额。 其计算公式:转出的进项税额,实际成本×税率 88 / 137 精品文档 例:某服装厂加工一批服装,共2000套,每套成本价150元。因管理不善,月末盘点发现毁损40套。适用税率17%。 应转出进项税额40×150×17%,1,020 按固定资产净值计算 根据财税[xx]170号《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》第五条规定:纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第 十条至项所列情形的,应在当月按下列公式计算不得抵扣进项税额: 不得抵扣进项税额,固定资产净值×适用税率 所称固定资产净值,是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。 此方法适用于纳税人2016年1月1日以后购臵固定资产发生的非正常损失。 例:某企业为增值税一般纳税人,于2016年1月购臵一台生产专用设备,取得增值税专用发票注明的价款240,000元,进项税额40,800元。因企业经营管理问题,五月发生被盗,该固定资产已提取折旧8000元。适用税率17%。 不得抵扣进项税额,固定资产净值×适用税率, ×17%,39,440 二、会计处理 89 / 137 精品文档 按照《增值税暂行条例》规定,非正常损失原材料所涉及的进项税额应作进项税额转出。 按照新企业会计准则规定,增值税一般纳税人购进的货物及相关的应税劳务、在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务发生非正常损失,涉及的增值税进项税额先转入“待处理财产损溢”科目核算。并根据企业的管理权限,经股东大会或董事会,或经理会议或类似机构批准后,在期末结账前处理完毕。属于管理不善等原因造成的存货损失,在扣除保险赔偿和过失人的赔偿后,将净损失计入管理费用。 1、存货发生非正常损失时: 借:待处理财产损溢 贷:原材料 库存商品 应交税费——应交增值税 批准后转账: 借:管理费用 其他应收款 贷:待处理财产损溢 2、固定资产发生非正常损失时: 借:固定资产清理 累计折旧 贷:固定资产 90 / 137 精品文档 应交税费——应交增值税 批准后转账: 借:营业外支出 其他应收款 贷:固定资产清理 三、税务处理 财政部、国家税务总局《关于企业财产损失税前扣除政策的通知》文第十条又明确规定:企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因,不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额,可以与存货损失一起在计算应纳税所得时扣除。 根据国家税务总局关于《企业资产损失所得税前扣除管理办法》通知的有关规定:企业库存材料、在产品、产成品及固定资产发生盘亏、报废、毁损、被盗造成的非正常损失,扣除残值、保险赔偿及责任人赔偿后的余额部分,应在损失发生的当年申报审批扣除。 最后,提醒纳税人注意~按照国税发,2016,88号文第八条规定:税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日期为本年度终了后第45日。莫误审批时限,否则不予所得税税前扣除。 增值税进项税额转出的计算 进项税额转出的计算 根据现行税法的规定,增值税一般纳税人发生下列情形时,应转出进项税额:已抵扣进项税额的购进货物或应税劳 91 / 137 精品文档 务改变用途的;非正常损失的购进货物;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务;因进货退出或折让收回的增值税额;因购买货物而从销货方取得的各种形式的返还资金。其中有些进项税额转出可以根据相应的扣除率直接计算确定,有些则需要根据具体情况通过某些特定方法计算确定。这里的特定方法,归纳起来主要有以下几种: 还原法 含税支付额还原法 所谓含税支付额还原法,是指税法规定进项税额按含税支付额直接计算,但账面所提供的计算进项税额转出的支付额是扣除了进项税额之后的支付额,需要进行价格还原,然后再依据所适用的进项税额扣除率计算确定应转出的进项税额。其计算公式: 应转出的进项税额,应转出进项税的货物成本?×进项税额扣除率 此方法主要用于特定外购货物,即购入时未取得增值税专用发票,但可以依据支付价格计算抵扣进项税额的外购货物,如从农业生产者手中或从小规模纳税人手中购入的免税农产品;从专门从事废旧物资经营单位购入的废旧物资,以及企业销售商品、外购货物所支付的运费等。 例:某酒厂3月份从农民手中购入玉米一批,作为生产原料,收购价为100万元,支付运费2万元。该酒厂当月申 92 / 137 精品文档 报抵扣的进项税额万元,记入材料成本的价格为万元。4月份酒厂将玉米的一部分用于非应税项目,移用成本65万元,其中运费万元。 依据上述方法,该部分玉米进项税转出数额则为?×13%,?×7%,,而不是×13%,×7%,。 含税收入还原法 所谓含税收入还原法,是指税法规定进项税额按不含税支付额计算,但账面提供的计算进项税额转出的收入额是含税的,需要进行价格还原,再按适用的进项税额扣除率计算确定应转出的进项税额。其计算公式为: 应冲减的进项税额,当期取得的返还资金?×所购货物适用的增值税税率 此方法适用于纳税人外购货物时从销货方取得的各种形式返还资金的进项税转出的计 算。 例:某商业企业向某生产企业购进一批货物,价款30000元,增值税额5100元。当月从生产企业取得返还资金11700元,增值税率17%.则: 当月应冲减的进项税额,11700?×17%,1700 比例法 成本比例法 所谓成本比例法,是指根据需要依法进行进项税额转出 93 / 137 精品文档 的货物成本占某批货物总成本或产成品、半成品、某项目总成本的比例,确定实际应转出的进项税额。该方法主要适用于货物改变用途,产成品、半成品发生非正常损失等的进项税转出。由此成本比例法又可分为移用成本比例法与当量成本比例法。 1.移用成本比例法 应转出的进项税额,某批外购货物总的进项税额×货物改变用途的移用成本?该批货物的总成本 例:某一般纳税人3月份将一批从小规模纳税人购入的免税农产品委托A厂加工半成品,支付加工费5万元,增值税万元,当月加工完毕收回。4月份该纳税人将其中的一部分用于非应税项目,移用成本为20万元。 此批产品的总成本为:,,5, 此批产品的进项税额为:30×13%,1×7%,, 应转出的进项税额为:20?×,万元 2.当量成本比例法 应转出的进项税额,非正常损失中损毁在产品、产成品或货物数量×单位成本×进项税额扣除率×外购扣除项目金额占产成品、半成品或项目成本的比例 例:2002年3月,某纺织厂因工人违章作业发生一起火灾,烧毁库存外购原材料腈纶20吨、库存产成品针织布6万米;已知原材料晴纶每吨成本8万元,针织布单位成本每 94 / 137 精品文档 万米20万元。原材料占产成品成本的比例为75%. 应转出的进项税额:20×8×17%,6×20×75%×17%, 收入比例法 所谓收入比例法是指根据纳税人当期的非应税收入占总收入的比例,计算确定当期非应税收入应承担的进项税转出额。此方法适用于纳税人兼营免税项目或非应税项目而无法划分出不得抵扣的进项税额的情况。其计算公式为: 不得抵扣的进项税额,本期全部进项税额×免税或非应税项目的销售额?全部销售额 例:某制药厂,主要生产销售各类药品,xx年3月,该厂购进货物的进项税额为20万元,当月药品销售收入250万元,其中避孕药品销售收入50万元。 当月不得抵扣的进项税额:20×50?250,4 增值税进项税额转出的会计处理 增值税进项税额转出的会计处理 有一些经济业务可能涉及到应税项目与非应税项目;有一些经济业务按照会计核算要求不确认收入可按成本转账,但税法要求作为视同销 售处理,计算缴纳增值税。 所以在进行会计核算时,这些经济业务中所涉及到增值税经常容易 混淆其进项税额转出和销项税额的界线。 95 / 137 精品文档 一、不予抵扣 1.属于购入物资即能认定其进项税额不能抵扣的。例如购进的固定资产、购入的物资直接用于免税项目、或用于非应税项目、或直接用于集体福利和个人消费等,即使取得增值税专用发票,其进项税额不 能抵扣应计入所购入物资成本中。 例如:A企业购入固定资产,取得增值税专用发票,价款为500000元,进项税额85000元,包装费、运杂费为1000元,全部款项以银 行存款支付。则会计账务处理为: 借:固定资产 500000,85000,1000=586000 贷:银行存款 586000 2.属于原先购入物资即能认定其进项税额能抵扣,即进项税额已记入“应交税金—应交增值税”科目,但后来由于购入物资改变用途或发生非常损失,按照规定应将原已记入进项税额并已支付的增值税,通过“应交税金—应交增值税”转入“在建工程”、“应付福利费”、“待处理财产损溢”等科目。该部分进项税 额不得从销项税额中抵扣,只能作为进项税额转出。 例如:A企业福利部门领用生产用原材料一批,实际成本为4000元;为购建固定资产的在建工程领用生产用原材 96 / 137 精品文档 料一批,实际成本为5000元。A企业为一般纳税人,增值税率为17,。则会计账务处理 为: 借:应付福利费 4000,4000×17,=4680 贷:原材料 4000 应交税金—应交增值税 680 借:在建工程 5000,5000×17,=5850 贷:原材料 5000 应交税金—应交增值税 850 例如:A企业原材料发生非常损失,其实际成本为7500元。A企 业为一般纳税人,增值税率为17,。则会计账务处理为: 借:待处理财产损溢—待处理流动资产损溢 8775 贷:原材料 7500 应交税金—应交增值税7500×17,=1275 例如:A企业库存商品发生非常损失,其实际成本为37000元,其中所耗原材料成本为20000元。A企业为一般纳税人,增值税率为 17,。则会计账务处理为: 97 / 137 精品文档 借:待处理财产损溢—待处理流动资产损溢 40400 贷:库存商品 37000 应交税金—应交增值税 20000×17,=3400 如果上述例题中改为在产品,其他资料不变,则会计账务处理: 借:待处理财产损溢—待处理流动资产损溢 40400 贷:生产成本 37000 应交税金—应交增值税 20000×17,=3400 二、视同销售的会计账务处理 对于某些视同销售业务,按照税法规定需要计算缴纳增值税。但是会计核算中不作为销售处理,可按成本转账。在会计处理时应采用 不同的方法: 1.原材料、库存商品对外投资 企业以原材料、库存商品对外投资时按照税法规定需要开据增值税专用发票并计算缴纳增值税。若为应税消费品还应计算缴纳消费税。 例如:A企业以原材料或库存商品对B企业投资,A企业存货账面实际成本为270000元,评估确认价值为300000元,计税价格为300000元。B企业收到 98 / 137 精品文档 后作为原材料入账。A企业在B企业注册中应拥有的份额与投资额相等。A、B企业均为一般纳税人,增值税 率17,。则: A企业会计账务处理为: 借:长期股权投资—其他股权投资 351000 贷:原材料或库存商品 270000 资本公积—股权投资准备 300000,270000=30000 B企业会计账务处理为: 借:原材料 300000 应交税金—应交增值税 51000 贷:实收资本 351000 2.以原材料、库存商品对外捐赠 企业以原材料、库存商品对国内其他企业捐赠时,按照税法规定不得开据增值税专用发票但仍然需要计算缴纳增值税。因此接受捐赠方无法取得扣税凭证,因而不能抵扣进项税额。如果接受的是国外捐赠,则取得的完税凭证可以作为扣税凭证,其进项税额可以抵扣销项税 额。若为应税消费品捐赠方还应计算缴纳消费税。 例如:A企业以库存商品捐赠于B企业,A企业账面实际成本为18000元,计税价格为20000元。消费税率为10,。 99 / 137 精品文档 B企业收到后作为原材料入账,假定B企业不再生产应税消费品,其确认价值为22000元,另支付运杂费300元。A、B企业均为 一般纳税人。则: A企业会计账务处理为: 借:营业外支出 18000,20000 ×17,,20000×10,=23400 贷:库存商品 18000 应交税金—应交消费税 20000×10,=2000 B企业会计账务处理为: 借:原材料 22300 贷:资本公积—接受捐赠资产准备 22000 银行存款 300 3.自产和委托加工的物资用于非应税项目或作为集体福利 企业将自产和委托加工的物资用于在建工程等非应税项目或作为集体福利的,按照税法规定也应作为视同销售计算缴纳增值税的销项 税额。若为应税消费品还应计算缴纳消费税。 例如:A企业将自己生产的产品用于购建固定资产的在 100 / 137 精品文档 建工程,产品成本为57000元,计税价格为60000元,假如该产品为应税消费品,消费税率为10,,增值税率为17,,则会计账务处理: 借:在建工程 73200 贷:库存商品 57000 应交税金—应交增值税 60000×17,=10200 应交税金—应交消费税 60000×10,= 6000 如果上述产品不是在建工程领用,而是由福利部门领用,则会计账 务处理: 借:应付福利费 73200 贷:库存商品 57000 应交税金—应交增值税 60000×17,=10200 应交税金—应交消费税 60000×10,= 6000 来料加工业务进项税转出的计算方法 来料加工业务进项税转出的计算方法 来料加工业务进项税转出的计算方法不同,导致计算转出的不得抵扣的进项税额差异较大。因此,企业应根据产品附加值、重量、质量等合理选择计算方法。 来料加工业务一般是由外商提供一定的原材料、半成 101 / 137 精品文档 品、零部件、元器件,由我方加工企业根据外商的要求进行加工装配,成品交由外商销售,由我方收取加工费的一种贸易方式。 进项税转出的政策依据 对出口企业进口的原材料、零部件、元器件、设备,海关免征进口环节的增值税和消费税,来料加工出口货物免征增值税、消费税,来料加工企业取得的工缴费收入免征增值税、消费税,但其耗用的国内货物所支付的进项税额不得抵扣,应计入产品成本。 1.增值税暂行条例实施细则第二十六条规定,一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的,按下列公式计算不得抵扣的进项税额:不得抵扣的进项税额=当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计?当月全部销售额、营业额合计。 2.《财政部、国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》第六条第款进项税额的处理计算规定,适用增值税免税政策的出口货物劳务,其进项税额不得抵扣和退税,应当转入成本„„除出口卷烟外,适用增值税免税政策的其他出口货物劳务的计算,按照增值税免税政策的统一规定执行。 辅料等归集方法与进项税转出依据的差异 102 / 137 精品文档 来料加工、来件装配业务在国内加工过程归集的成本主要有三部分: 一是加工、装配过程中耗用的辅助材料、国内配套的原材料,可按产品类型单独归集,加工企业在购进过程中一般取得增值税普通发票,无增值税进项税额。 二是加工、装配过程中耗用的低值易耗品、包装物等辅料,加工企业在购进过程中取得增值税专用发票,有增值税进项税额。 三是分摊的水、电、燃料等制造费用。 财务制度规定,制造费用的分配标准一般有六种: (一)生产工人工时比例法; 生产工人工资比例法; 机器工时比例法; 耗用原材料的数量或成本比例法; 直接成本比例法; 产成品产量比例法。 加工企业日常账务处理中,为简化手续,对耗用的辅助材料、燃料、动力等费用大多采用产成品产量比例法。这就导致了加工企业对来料加工业务进项税额转出的金额与账面归集的耗用国内辅助材料成本对应的进项税额出现较大差异。差异的原因在于:账面归集耗用国内辅助材料的成本是实际耗用成本,而进项税额转出计算的依据则是当月无法 103 / 137 精品文档 划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额与当月全部销售额、营业额的比例。来料加工业务因只有加工费收入,外商提供的海关免征进口环节增值税的材料和国内采购没有取得进项发票的货物不构成收入主体,导致分摊转出的进项税额不合理。 不同计算方法对进项税转出的影响 以××公司为例。该企业从事来料加工、一般贸易及内销业务,2016年度总销售收入27826万元,其中来料加工免税收入6397万元。生产来料加工产品5733吨,应税产品产量为10081吨,总产量15814吨。来料加工免税业务不归集原材料成本,归集人工、水、电、辅助材料等成本为5548万元,应税产品生产成本为18112万元,来料加工业务及应税产品总成本为23660万元。耗用的水、电、燃料、辅助材料等总金额为1719万元,其负担的年内各月无法划分的进项税额合计为292万元。 1. 现行政策规定计算转出的进项税额。 按增值税实施条例二十六条规定,企业于每月免税收入发生时计算当月应转出的进项税额,全年按年内各月无法划分的进项税额合计292万元计算实际转出进项税额各月合计为68万元。 2. 按产量法计算转出进项税额。 按实际生产产量计算应转出的进项税额,?×292? 104 / 137 精品文档 106,比企业按收入法确定的不得抵扣的进项税额多出106-68,38。 3. 按成本法计算转出的进项税额。 每吨产品不含辅料的生产成本,10121?10081?1;来料加工产品不含辅料的生产成本,1×5733,5733;来料加工产品生产成本,5733,5548,11281;应税产品的生产成本为18112万元;则不得抵扣的进项税额为,11281?×292?112;企业少转金额,112-68,44。 从以上计算可以看出,按产量法计算应转出的进项税额为106万元,按成本法计算应转出的进项税额为112万元,相差6万元,基本一致,按现行增值税实施条例二十六条规定计算转出进项税额为68万元。按产量法、成本法计算企业应转出的进项税额比按收入法计算多转出38万元、44万元。 出口中的进项税额转出 出口退税中进项税转出的处理 admin 发表于 2016-07-15 09:31|只看该作者|倒序浏览|打印 按照我国增值税条例规定,出口产品的增值税实行零税率,为出品产品所购进货物的增值税进项税额可以退回。但在实际工作中,进项税额只是部分退回,未退回的部分不能再抵扣,则应作进项税额转出处理。 【例】A企业1月份购进外销商品一批,价款10000元, 105 / 137 精品文档 增值税1700元,合计11700元;该批商品全部外销,售价 16000元。经计算,当期免抵税额900元,抵减内销商品应 纳税额(假设为8500元),其余800元作为进项税额转出处 理。则账务处理如下: 借:库存商品 10000 应交税费——应交增值税(进项税额) 1700 贷:银行存款 11700 借:银行存款 16000 贷:主营业务收入 16000 借:主营业务成本 10000 贷:库存商品 10000 借:应交税费——应交增值税(出口抵减内销商品应纳 税额) 900 贷:应交税费——应交增值税( 出口退税 ) 900 借:主营业务成本 800 贷:应交税费——应交增值税(进项税额转出) 800 从上例可以看出,企业为出口产品所购货物的进项税额 由于未全部退回,则未退回的部分视为企业购进货物的代 价,应反映为销售成本。企业购入外销商品一批,价款10000元,进项税额1700元,共计11700元;该商品出口,国家退 106 / 137 精品文档 税900元,其余800元未退。从总体 上来看,企业购进货物的全部代价是 11700元,国家退税900元,实际代价为10800元。由于不含增值税的价款10000元直接作为存货处理,在货物出口后,已经转为主营业务成本,因此,未退回的800元作为进项税额转出处理,也要转为主营业务成本。其结果是,主营业务成本共计为10800元,反映购进商品的实际成本。 与“进项税额转出”对应的科目涉及“主营业务成本”、“待处理财产损益”(结转净损失时通常转入“营业外支出”)等,这将直接影响企业的会计利润和应税所得。还有的“进项税额转出”会计入“在建工程”、“固定资产”、“长期股权投资”等科目,虽然并未影响当期的应税所得,但随着在建工程的完工、折旧的计提,以及长期股权投资的转让处置,相应的增值税将在以后的期限内影响企业的会计利润和应税所得。因此对于进项税额转出的业务需要会计人员在账务处理、申报企业所得税时予以关注,以正确计算企业损益,同时降低企业涉税风险。 初级会计职称《初级会计实务》小课堂:进项税额转出 初级会计职称《初级会计实务》小课堂:进项税额转出 为了方便备战2016初级会计师考试的学员,中华会计网校论坛学员精心为大家分享了初级会计职称考试《初级会计实务》科目里的重要,希望对广大考生有帮助。 107 / 137 精品文档 其实仔细分析增值税暂行条例及其实施细则,可以得出这样的结论:对于改变用途的自产或委托加工的货物,无论是用于内部还是外部,都应作视同销售处理;而对于改变用途的外购货物或应税劳务,若是用于外部的,即用于投资、分配或无偿赠送,应作视同销售处理,若是用于内部的,即用于免税项目、非应税项目、集体福利或个人消费,则应作进项税额转出处理。 一、概念 增值税进项税额转出是指,购进货物改变用途或发生非正常损失,原来已经抵扣的进项税应转出,计入应交税费-应交增值税。增值税进项税额转出严格意义上只是会计的一种做账方法,税法中并没有明确说明什么情况需要进项税额转出,但规定了进项税不得从销项税额中抵扣的情况,其中的一些项目会计上就作为进行税额转出处理。 视同销售是指会计上不按销售做账,不确认收入和成本,但税法要求视同销售处理,并按正常销售征收增值税。这里体现了会计与税法的区别,会计意义上的销售与税法意义上的销售不同,对于会计不作为销售税法却作为销售的经济业务,由于增值税必须按照税法规定的金额缴纳,此时会计上就采用视同销售处理。 二、根据是否增值判断 根据我国增值税暂行条例下列项目的进项税额不得从 108 / 137 精品文档 销项税额中抵扣:用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;本条第项至第 项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。其中个人消费包括纳税人的交际应酬消费。非增值税应税项目,是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。 根据我国增值税暂行条例实施细则,单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:将货物交付其他单位或者个人代销;销售代销货物;设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县的除外; 将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户; 将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。 对于以上8中行为视同销售的目的,xx年CPA考试税法教材做出了解释:一是保证增值税税款抵扣制度的实施,不 109 / 137 精品文档 致因发生上述行为而造成税款抵扣环节的中断;二是避免因发生上述行为而造成货物销售税收负担不平衡的矛盾,防止以上述行为逃避纳税的现象。 我们主要分析进项税额转出的第一项与视同销售的第四至第八项,因为这几个项目业务相似,可能产生混淆。 如何判断一项经济事项是属于进项税额转出还是视同销售,笔者认为应首先判断货物在企业是否发生增值。根据计税原理,增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税。从企业的生产流程来看,若外购货物并没有进入生产环节,没有成为企业的产成品或在产品,那么就没有在企业内发生增值,与之相关的经济业务就很可能是增值税进项税额转出。对于已经进入生产环节,成为产成品或在产品的购进货物,由于发生了增值,若发生特定经济业务时,就应按照增值后的计税价格而不是进项税额转出。 例如,将自产、委托加工的货物不管是用于非增值税应税项目、集体福利、个人消费,还是作为投资提供给其他单位、分配给股东、无偿捐赠,都作为视同销售进行会计处理。这里的自产、委托加工货物就是上文所提到的在企业生产过程中发生增值的货物。 对于未发生增值的外购货物,我们仍然不能确定按照何种业务处理,此时我们可以从商业实质判断。 110 / 137 精品文档 三、根据是否具有销售实质判断 对于外购货物,若用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费,按进项税额转出处理;若作为投资,提供给其他单位或者个体工商户,分配给股东或者投资者,无偿赠送其他单位或者个人,则按视同销售处理。 一种观点用内部和外部或者对内和对外来区别这两类经济业务,认为前者用货物与企业内部单位或个人进行交易,后者是用货物与企业外部单位或个人进行交易。笔者认为,这里的内部和外部并不是很好区分,如果说外购货物用于非增值税应税项目或免征增值税项目还可认为对内,那么对于用于集体福利或个人消费的货物就不好区分了。如果说作为集体福利货物是对内,那么分配给股东和投资者货物是对内还是内外呢。因此,我们应该用一种更加清晰的划分方法来区别这两种业务。 笔者认为其中一种方法是,借鉴企业会计准则在使用公允价值时所采用的“商业实质”,交换是以市场公允价值为基础,如果经济业务具有商业实质,或者说具有销售实质,增值税应按销售处理。此时若经济业务还满足企业收入确认的条件,则是一般销售;若不满足收入确认条件,则按视同销售处理;如果经济业务不具有销售实质,则应按照进项税额转出处理。例如购进货物用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费时,是以购买货物的成本 111 / 137 精品文档 为基础处理的,不具有销售实质,按照进项税额转出处理。而对于作为投资,提供给其他单位或者个体工商户, 分配给股东或者投资者,无偿赠送其他单位或者个人的购进货物,由于交易以市场公允价值为基础,即有销售实质,应按视同销售处理。 另外一种特殊情况是购进商品或自产品发生非正常损耗,此时无法通过以上两种标准判断。由于购进货物时,已按照进货价抵减了增值税应纳税额,计入增值税进项税额,由于货物已经损耗,无法实现销售,造成税款抵扣环节中断,因此原来计入的进项税额应予以转出。若货物为购进货物,即按账面金额计算应转出金额;若货物为增值后的产品,则应计算产品中属于外购货物部分的金额,并以此为基础得出应转出进项税金额。 产品报废不需要进项税转出 车间产品报废怎样进行财税处理 2016-12-18 09:42 来源:转自互联网 我要纠错 | 打印 | 大 | 中 | 小 【问题】 我是一家生产加工型企业,我公司每月生产的产品有7%左右不合格,每月比较均衡,请问,这部分报废产品的原材料是否作进项税额转出,报废的产品需要税务部门做认定才能在所税税前扣除吗, 112 / 137 精品文档 【解答】 根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定, 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣: 用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务; 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务; 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务; 国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品; 实施细则第二十四条规定, 条例第十条第项所称非正常损失,是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。 根据上述规定,在增值税处理方面, 由于贵公司生产不合格品所产生的损失不属于非正常损失,不需要作进项税转出。 根据《企业所得税法》第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。实施条例第三十二条规定,企业所得税法第八条所称损失,是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失,转让财产损失,呆账损失,坏账损失,自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失,企业发生的损失,减除责任人赔偿和保险赔款后的余额,依照国务院财政、税 113 / 137 精品文档 务主管部门的规定扣除。 又依财税[2016]57号关于企业资产损失税前扣除政策的通知第一条,本通知所称资产损失,是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失,包括现金损失,存款损失,坏账损失,贷款损失,股权投资损失,固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失,自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失,第十三条规定,企业对其扣除的各项资产损失,应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据,包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等。 根据企业所得税法的相关规定,贵公司所发生的上述损失,应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据,包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等,在计算应纳税所得额时扣除。 这笔进项税额不必转出 这笔进项税额不必转出 一、基本情况 某县级供电企业为增值税一般纳税人,9月购是电力产品2000万元,增值税进项税额为340万元,当月实现含税收入为4000万元,其中收取农村电网维护费200万元。根据当月经营情况,该企业在计算应缴增值税时,计算农村电 114 / 137 精品文档 网维护费应分推的不得抵扣的进项税额万元从当月340万元进项税额中转出。税务人员在审核报表时,认为企业不需要转出万元进项,企业可以少纳增值税万元。这笔税额企业财务人员和税务人员为何不一样呢,这笔进项税额该不该转出呢, 二、分析与处理 用于免税项目农村电网维护费的万元进项税额,企业和税务人员的处理不一样,是因为各自适用的税法、税收文件不一样。依据《国家税务总局关于农村体制改革中农村电网维护费免征增值税问题的批复》 第三条规定:“供电企业应按规定计算农村电网维护费应分担的不得抵扣的进项税额,已计提进项税额的要作进项税额转出处理”。本案中县级供电企业从340万元中转出电网维护费应分担的万元进项税额的做法就是依照该文件执行的。 但是,从xx年8月5日最新文件《国家税务总局关于供电企业收取的免税农村电网维护费有关增值税问题的通知》下发之后,情况就有了很大的变化。该文件规定:对供电企业收取的免征增值税的农村电网维护费,不应转出外购电力产品所支付的进项税额。该文件还明确规定:《国家税务总局关于农村体制改革中农村电网维护费征免增值税问题的批复》第三条关于“供电企业应按规定计算农村电网维 115 / 137 精品文档 护费应分担的不得抵扣的进项税额,已计提进项税额的要作进项税额转出处理”的规定同时废止。税务人员据出做出万元进项税额不必转出是正确的。 由此可见,在新文件下发之前收取的农村电网维护费,其进项税额应该严格按照规定计算转出。新文件下发之后收取的农村电网维护费,其产生的进项税额不用转出。这里必须提醒纳税人要认真学习税收文件,注意比较文件前后的不同规定,准确无误的申报纳税,以减少因不懂税收规定而造成的不必要的损失。 进项税额转出,视同销售1 视同销售和进项税额不得从销项税额中抵扣的情况都是税法明确规定的内容。 一、视同销售 《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第4条:单位或个体经营者的下列行为,视同销售货物: 将货物交付他人代销; 销售代销货物; 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将其货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县的除外; 将自产或委托加工的货物用于非应税项目; 将自产、委托加工或购买的货物作为投资,提供给其他单位或个体经营者; 116 / 137 精品文档 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者; 将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费; 将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。 但是要注意,视同销售在会计上并不一定就要确认收入,视同销售和确认收入不是完全的等同关系,具体分析如下: 1.上述(4)属于自产自用性质,不得开具增值税专用发票,但需要按规定计算销项税额,直接结转库存商品,不确认收入: 借:在建工程 贷:库存商品 应交税费——应交增值税 2.上述(7)用于集体福利时,计算销项税额,直接结转库存商品,不确认收入:[员工福利分为社会保险福利和用人单位集体福利,社会保险福利包括:基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险;用人单位集体福利包括:经济性福利(住房性福利、交通性福利、伙食性福利、教育培训性福利、医疗保健性福利、有薪节假、文化旅游性福利、金融性福利、其他生活性福利、津贴和补贴)和非经济性福利] 借:应付职工薪酬 贷:库存商品 应交税费——应交增值税 117 / 137 精品文档 3.上述(8)计入营业外支出并计算销项税额,直接结转库存商品,不确认收入: 借:营业外支出 贷:库存商品 应交税费——应交增值税 除此以上三种情况外,其他5种情况和(7)中用于个人消费时都应按售价确认收入,按规定计算销项税额,同时结转成本。 另外将货物交付他人代销的会计处理: ?视同买断方式,不涉及手续费的问题,委托方在交付商品时应当确认销售商品收入,受托方作购进商品处理,发出商品时: 借:应收账款 贷:主营业务收入 应交税费——应交增值税 借:主营业务成本 贷:库存商品 收到汇款时: 借:银行存款 贷:应收账款 ?收取手续费方式,企业应在受托方交回代销产品清单时,为受托方开具专门发票,同时做会计处理。 118 / 137 精品文档 在发出代销商品时: 借:委托代销商品 贷:库存商品 收到代销清单时: 借:银行存款(或应收账款等) 销售费用 贷:主营业务收入(或其他业务收入) 应交税费——应交增值税(销项税额) 借:主营业务成本 贷:委托代销商品 销售代销货物的会计处理: ?视同买断方式受托方的处理: 收到代销商品时: 借:库存商品 应交税费——应交增值税 贷:应付账款 实际销售商品时: 借:银行存款 贷:主营业务收入 应交税费——应交增值税(销项税额) 借:主营业务成本 119 / 137 精品文档 贷:库存商品 按合同协议支付给委托代销方款项时: 借:应付账款 贷:银行存款 ?收取手续费方式,受托方的处理: 收到代销商品时: 借:受托代销商品 贷:受托代销商品款 实际销售商品时: 借:银行存款 贷:应付账款 应交税费——应交增值税(销项税额) 收到增值税专用发票时: 借:应交税费——应交增值税(进项税额) 贷:应付账款 借:受托代销商品款 贷:受托代销商品 将货款归还委托代销单位,并计算代销手续费时: 借:应付账款 贷:银行存款 主营业务收入(或其他业务收入) 自产、委托加工或购买货物作为投资的会计处理: 120 / 137 精品文档 借:长期股权投资 贷:主营业务收入 应交税费——应交增值税(销项税额) 借:主营业务成本 贷:库存商品 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者的会计处理: 借:应付股利 贷:主营业务收入 应交税费——应交增值税(销项税额) 同时: 借:主营业务成本 贷:库存商品 二、进项税额转出 《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第10条规定:下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣: (一)购进固定资产; (二)用于非应税项目的购进货物或者应税劳务; (三)用于免税项目的购进货物或者应税劳务; (四)用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务; (五)非正常损失的购进货物; 121 / 137 精品文档 (六)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。 根据所发生的具体业务可以判断应当是视同销售计算销项税额,还是属于进项税额不得抵扣的情况。 视同销售和进项税额转出的原理: 以原材料用于非应税项目为例:自产的原材料用于非应税项目(这里的非应税是指非应增值税,即不应计算交纳增值税),视同销售,计算应交增值税的销项税额。外购的原材料用于工程项目,是用于非应税项目,进项税额不得抵扣,应将增值税进项税额转出。即原材料用于工程项目是计入销项税额还是将进项税额转出要看该原材料是自制的还是外购的。 外购的货物直接用于工程项目,即直接被消耗,其已退出了有形动产流通的领域,其增值税进项税额不能抵扣,如果以前计入了应交增值税的进项税额,那么就要将该进项税额转出。 理由如下:外购的货物,企业支付的价款为价税合计,假设货物成本100元,增值税进项税额17元,那么价税合计就是117元,即企业用于工程项目的价值为117元。外购货物直接用于工程项目即直接被消耗,其已退出了有形动产流通领域,其增值税进项税额不能抵扣,如果以前计入了应交增值税的进项税额,就要将该进项税额转出以100元来入 122 / 137 精品文档 账。 如果是自产产品,成本为100元,由于在生产及销售过程中发生了增值,所以应缴纳增值税。如果不计算销项税额,企业将该货物用于工程项目的价值就是100元,这样国家就损失了一部分税收,所以税法规定视同销售,计算销项税额。 有一点需要注意:由于管理不善造成的材料损失,应将进项税额转出;由于核算、计量差错造成的材料损失,进项税额可以抵扣,不得转出。 【例题?计算及会计处理题】正保公司为增值税一般纳税企业,适用增值税税率为17%,xx年1月发生如下业务: 用A原材料一批与乙公司交换其持有丁公司8%的股权。该批材料的实际成本为45万元,已计提存货跌价准备5,经协议,原材料作价60万元。正保 公司取得了丁公司股权后,对丁公司无重大影响。有关资产转让及产权登记手续已办理完毕。假设该批原材料的计税价格也为60万元。 下设的职工食堂享受企业提供的补贴,本月领用自产产品一批,该产品的账面价值10万元,市场价格12万元,适用的消费税税率为l0%,增值税税率为17%。 将外购的液晶电视发放给职工作为个人福利,每台电视的成本为1万元,计税价格每台为万元,其中生产部门直接生产人员为80人,生产部门管理人员为20人,公司管理人 123 / 137 精品文档 员为16人,专设销售机构人员为32人,建造厂房人员26人,内部开发存货管理系统人员为6人。 一工程项目领用外购生产用B材料50万元,其购入时支付的增值税为万元;该工程同时领用自产C产品,该产品实际成本为75万元,计税价格为90万元。 将自产C产品一批捐赠给希望工程,其实际成本为30万元,计税价格为50万元。 因暴雨毁损库存D材料一批,该批原材料实际成本为2万元,收回残料价值万元,保险公司赔偿元,购入D材料的增值税税率为17%。 【答案】 用A原材料对丁公司投资: 借:长期股权投资 贷:其他业务收入 60 应交税费——应交增值税 借:其他业务成本 45 存货跌价准备 5 贷:原材料 50 职工食堂补贴属于集体福利,领用的自产产品不确认收入: 借:应付职工薪酬——职工福利 贷:库存商品 10 124 / 137 精品文档 应交税费——应交增值税 ——应交消费税 将外购的液晶电视用于发放给职工作为福利 借:生产成本 制造费用 管理费用 销售费用 在建工程 研发支出——资本化支出 贷:应付职工薪酬——非货币性福利 实际发放时: 借:应付职工薪酬——非货币性福利 贷:库存商品 180 应交税费——应交增值税 工程项目领用外购原材料: 借:在建工程 贷:原材料——B材料 50 应交税费——应交增值税 领用自产产品: 借:在建工程 贷:库存商品——C产品 75 应交税费——应交增值税 125 / 137 精品文档 捐赠C产品: 借:营业外支出 贷:库存商品 30 应交税费——应交增值税(销项税额) 批准处理前: 借:待处理财产损溢 贷:原材料 2 应交税费—应交增值税 批准处理后: 借:原材料 贷:待处理财产损溢 借:其他应收款 贷:待处理财产损溢 借:营业外支出 贷:待处理财产损溢 【识记要点】 ?将自产或委托加工的货物用于非应税项目和集体福利,以及将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人不确认收入,直接结转库存商品,但要按照计税价格计算销项税额。 ?由于管理不善造成的材料损失,应将进项税额转出;由于核算、计量差错造成的材料损失,进项税额可以抵扣, 126 / 137 精品文档 不得转出。 ?自制原材料用于工程项目确认销项税额,外购原材料用于工程项目,要将进项税额转出。 增值税进项税额转出 增值税进项税额转出的几种情况 我国增值税实行进项税额抵扣制度,但在一些特定情况下,纳税人已经抵扣的进项税额必须转出。目前进项税额的转出主要有以下几种情况:纳税人购进的货物及在产品、产成品发生非正常损失;纳税人购进的货物或应税劳务改变用途,如用于非应税项目、免税项目或集体福利与个人消费等。这两种情况已抵扣的进项税额之所以要转出,是因为原购进货物或应税劳务不能产生增值税销项税额,已抵扣的进项税额失去了抵扣的来源。其他需要转出进项税额的情况有,商业企业收到供货企业的平销返利,出口企业按“免、抵、退”办法计算应计入主营业务成本的不得免征和抵扣税额等。本文主要就前两种情况进项税额转出的有关问题作一探析。 一、关于非正常损失 根据《增值税条例实施细则》,“非正常损失”是指生产、经营过程中正常损耗外的损失,包括:自然灾害损失;因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失;其他非正常损失。税法对“非正常损失”采用的是“正列举”的方法,税法没有列举的就不属“非正常损失”。但一些特殊情况下发生的损失究竟是否“非正常损失”,以及如何转出已抵扣 127 / 137 精品文档 的进项税额,仍是需要分析、研究和判断的。 毁损存货尚有部分处理价值如何转出进项税额 一般来说,已毁损的存货,除了货物灭失外,即使是作为废品,也是具有一定处理价值的,那么此时存货的进项税额是否需要转出,应该如何转出呢, 例1.某企业是增值税一般纳税人,购进一批价值10万元的电线,进项税额万元。因仓库发生火灾,电线全部被烧毁,企业将残余金属作为废品处理,得款5850元。单位财务部门认为,处理残余金属要按规定缴纳增值税,清理收入相应部分的进项税额也可以抵扣而不用转出。被烧毁电线有关增值税事项的计算过程:处理废金属的不含税收入为5850?=5000元,增值税销项税额 5000×17%=850元,应转出进项税额17000×?100000=16150元,可以抵扣进项税额17000-16150=850元,等于处理废金属的销项税额,即处理废金属应纳增值税为0. 这种观点看似有道理,但在税法上是没有依据的,且购进存货的成本与处理废品的收入不具有可比性,以两者之差作为毁损存货的实际成本也是不合适的。被烧毁的电线,已失去了其应有用途,不能再正常地进入下一流转环节,明显属于《增值税条例》中因自然灾害产生的“非正常损失”,其进项税额应全部转出,同时处理残余金属应按规定计提销项税额:5850?×17%=850元。 128 / 137 精品文档 获得保险赔偿的毁损存货应否转出进项税额 例2.承例1,假设企业该批电线已投财产保险,并获得保险补偿58500元,此时对于增值税的处理有两种观点:保险公司的补偿视同销售实现,按补偿额计提销项税额:58500?×17%=8500元,同时存货的进项税额也可以抵扣;电线被烧毁,发生非正常损失已成事实,所以其进项税额17000元应全部转出,保险赔偿也不应计提销项税额。 在保险公司非全额赔偿的情况下,第一种观点的计算显然对企业更有利。但在存货遭受自然灾害已毁损的情况下,作进项税额转出不但是税法的要求,同时存货既然毁损也就不可能存在销售的实现,因此企 业获得的该保险补偿并不涉及流转税,不应计提销项税额,只需计入应纳税所得额。所以笔者认为第二种处理是正确的。 被没收或被强制低价收购的货物应否转出进项税额 我国对有些特殊商品实行经营许可证制度,同时对一些商品的异地流通也有限制。没有取得许可证而经营相关商品,或者对禁止异地流通的货物运往异地,可能会被没收或被有关政府部门以低价强制收购。这种被没收或被低价收购的货物,是否应作为“非正常损失”转出进项税额呢, 例3.某企业经营的A商品属禁止异地流通货物。该企业将一批价值10万元的A商品运往某地销售时,被当地工商 129 / 137 精品文档 部门查处,并被以5万元的低价强制收购。企业在税务处理时,对被低价收购的A商品按“非正常损失”处理,转出进项税额万元,同时,认为商品销售没有实现,因而没有计提销项税额。 笔者以为,该企业这样处理是欠妥的。商品被没收,并不属于税法所列举的“非正常损失”范畴;同时,商品被没收,也并不意味着其退出了正常的流转环节,在有关部门以拍卖等形式处理后,该商品还会继续进行正常的流转,因此对于被没收的货物,企业应按销售处理,计提销项税额。但是按照工商部门5万元的收购价计提销项税额,税务部门会不会以“价格明显偏低并无正当理由”而要求按核定销售额调整其销项税额呢,笔者认为,一方面该价格确属“明显偏低”,另一方面商品被强制收购虽非企业主观意志所能决定的,却是其违规经营直接造成的,因此这种“价格明显偏低”应属“无正当理由”,应按核定销售额调整其销项税额。 纳税人低价销售商品,应否按“非正常损失”转出进项税额 由于产品的更新换代、结构调整,以及市场变化,纳税人往往会以低价,甚至低于成本的价格销售产品,对于这种情况,国税函〖2002〗1103号文作了明确规定,即“如果流动资产未丢失或损坏,只是由于市场发生变化,价格降低,价值量减少”,则不属于《增值税暂行条例实施细则》所规 130 / 137 精品文档 定的“非正常损失”,不作进项税额转出处理。但实务中存在这样的情况,即发生毁损的存货,除被盗窃等原因而发生灭失外,只要货物还存在,或者还有残余物,就像例1所举的例子,总会有一点处理价值的,纳税人很可能会滥用1103号文而不作进项税额转出,并按照所销售的低价格计提销项税额。这时由于货物已经处理,税务机关要调查确认低价处理的原因就很困难。因此如果纳税人确实由于1103号文所说的理由而低价销售商品,应及时向税务部门报告,以避免不必要的税务纠纷。 二、存货盘亏何时转出进项税额 根据《企业会计制度》,企业存货应定期盘点,盘亏的存货在查明原因前,应转入“待处理财产损益”。那么盘亏存货的进项税额,是否应同时转入“待处理财产损益”呢,《制度》没有明确说明,而财会字〖1993〗83号文《关于增值税会计处理的规定》规定,“企业购进的货物、在产品、产成品发生非正常损失„„,其进项税额,应相应转入有关科目,借记,待处理财产损益?,„„”。但在存货盘亏尚未查明原因前,并不能确定盘亏的存货是否属“非正常损失”,而如果是正常损耗,其进项税额并不需转出,如果在盘亏时即将进项税额全部转出,就有可能使企业的利益受到损害。所以笔者认为,存货在盘亏时应只将存货的成本转入“待处理财产损益”,至于存货的进项税额,待查明原因后,再确 131 / 137 精品文档 定是否转出。当然实务中也有这样的情况,企业盘亏资产,为了不减少账面资产,同时也为了延迟进项税额的转出,将盘亏的存货长期挂账而不作处理,这是不符合会计制度和税法规定的。《企业会计制度》规定,企业盘盈盘亏的资产应于期末结账前查明原因处理完毕;税法上,国家税务总局第13号令《企业财产损失税前扣除办法》也规定,企业各项财产应 在损失发生当年度申报扣除。所以企业若将盘亏资产长期挂账而不作处理,不但违反会计制度规定,也不符合税前扣除的要求,最终会使自己蒙受税收利益上的损失。 三、改变用途的购进货物或应税劳务的进项税额转出 已抵扣进项税额的外购货物或应税劳务,如果改变用途,即用于免税、非应税项目、集体福利或个人消费等情况时,其已抵扣进项税额应转出。根据《增值税条例实施细则》,此种情况下进项税额转出有如下几种方法:纳税人能够准确划分不得抵扣进项税额的,则可将所耗用货物按购进时己抵扣的进项税额转出。无法准确确定应转出进项税额的,则按所耗存货的实际成本计算抵扣进项税额。第二种方法,一方面计算转出进项税额的基数要大于第一种,因为存货的实际成本,不但包括购买价,还包括入库前的运杂费、整理挑选等费用;另一方面,在所耗存货存在不同税率时,如既有适用17%和13%的货物,也有适用10%的废旧物资,适用7%的 132 / 137 精品文档 运费等,则要从高按17%的税率计算转出的进项税额,所以第二种方法计算转出的进项税额一般要大于第一种方法计算转出的进项税额。会计核算的准确与否对企业纳税的重要性,由此也可见一斑。对于纳税人兼营免税、非应税项目而不能准确确定应转出进项税额的,《增值税条例实施细则》规定,应按如下公式计算转出进项税额:当月全部进项税额×当月免税、非应税项目销售额?当月全部销售额。财税〖xx〗165号文《关于增值税若干问题的通知》将此公式修改为:×+当月可准确划分用于免税项目和非应税项目进项税额。这样的计算应该说比原公式更加合理,计算结果更加准确,但并不能说按后者计算的转出进项税额就一定比按原公式计算的少。 例4.某纳税人生产免税产品C和应税产品D,当月发生进项税额500万元,其中可准确确定用于C产品的进项税额100万元,用于D产品的进项税额250万元。当月C产品销售额1500万元,D产品销售额2500万元。 按原公式计算转出的进项税额:500×1500/=万元; 按修改后公式计算转出的进项税额:×1500/+100=万元。后者的计算结果小于前者。 假设可准确确定用于C产品的进项税150万元,则按原公式计算转出的进项税仍为万元;按修改后公式计算转出的进项税额:×1500/+150=万元。两者计算结果是一致的。 133 / 137 精品文档 假设可准确确定用于C产品的进项税160万元,则按原公式计算转出的进项税仍为万元;按修改后公式计算转出的进项税额:×1500/+160=万元。后者的计算结果大于前者。 这里还需要注意的几个问题是: 1.国税函,1995,288号《增值税问题解答之一》曾规定,在按《增值税条例实施细则》计算转出进项税额时,如果因月度之间购销不均衡而出现不得抵扣进项税额计算不实时,税务机关可采取年度清算的办法对月度计算的数据进行调整。应该说,按照165号文计算的不得抵扣进项税额,在月度之间购销不均衡时也会出现计算不实的情况,对此尽管165号文未明确是否应按288号文的规定进行调整,笔者认为也仍应按年度清算的办法对月度计算的数据进行调整。 2.在能够准确划分不得抵扣进项税额情况下,在转出按扣除率计算的进项税额时,如运费、废旧物资、农产品的进项税,由于账面所提供的支付额是扣除了进项税额后的支付额,因此在转出进项税额时,应将该支付额还原为含税的支付额再计算转出的进项税额。 3.并非纳税人兼营的所有免税项目都要转出进项税额。一个例外情况是电力部门收取的农村电网维护费。财税,1998,47号文规定对电力部门收取的该费用免征增值税,同时国税函,2002,421号文明确对该费用应分担的进项税额应作转出处理。对421号文的这条规定,实务中历来很有 134 / 137 精品文档 争议,因为电力部门收取的该费用主要是为了补偿低压线路损耗、维护费以及电工经费,很少涉及到增值税。国税函,xx,778号文终于明确,对该免税项目不作进项税额转出处理。 四、正确区分视同销售和进项税额转出 增值税暂行条例及其实施细则对视同销售和不得抵扣进项税额的情形分别作了列举说明,实务中这两种行为很容易产生混淆,甚至有些教材也会产生这方面的错误。某税法教材在讲解进项税额转出时举了这样一个例子: 例5:某公司购进一批衣料,委托服装厂加工成服装用于对外赠送。购买衣料与支付加工费的进项税额都已作抵扣处理。该厂在收到委托加工的服装对外赠送时,应将购买衣料与支付加工费已抵扣的进项税作转出处理,计入服装成本。 本例中,外购衣料与应税劳务加工成服装,并不属于税法规定的进项税额不得抵扣的任何情形,却将其进项税额作转出处理;而将委托加工的服装对外赠送属于税法规定的视同销售行为,却未按视同销售计提销项税额,因此该例讲解是完全错误的。本例的正确处理应该是:购买衣料与支付加工费的进项税额应正常抵扣,同时,对外赠送的服装按视同销售计提销项税额。 其实仔细分析增值税暂行条例及其实施细则,可以得出这样的结论:对于改变用途的自产或委托加工的货物,无论 135 / 137 精品文档 是用于内部还是外部,都应作视同销售处理;而对于改变用途的外购货物或应税劳务,若是用于外部的,即用于投资、分配或无偿赠送,应作视同销售处理,若是用于内部的,即用于免税项目、非应税项目、集体福利或个人消费,则应作进项税额转出处理。 增值税暂行条例: 第九条 纳税人购进货物或者应税劳务,取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的,其进项税额不得从销项税额中抵扣。 第十条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣: 用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务; 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务; 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务; 国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品; 本条第项至第项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。 第十一条 小规模纳税人销售货物或者应税劳务,实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法,并不得抵扣进项税额。 136 / 137 精品文档 137 / 137
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