企业所得税清算

企业所得税清算 第十一条 企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费等后的余额。 投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得;剩余资产扣除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资转让所得或者损失。 「释义」 本条是关于企业清算所得的具体界定以及清算所得的税务处理的规定。 本条是对企业所得税法第五十五条“清算所得”概念的解释和说明。企业所得税法第五十五条第一款规定:“企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。”所谓企业清算，是指企业因合并、兼并、破产等原因终止生产经营活动，并对企业资产、债权、债务所作的清查、收回和清偿工作。企业进入清算期后，因所处环境发生了变化，如企业清算中的会计处理，与公司正常情况下的财务会计有很大的不同，因为正常进行会计核算的会计基本前提已不复存在，公司不再是连续经营的，各项资产不宜再按历史成本和帐面净值估价，许多会计核算一般原则在公司清算中也已不成立，不再适用，全部资产或财产(除货币资金外)必须要以现值来衡量。对于因合并、兼并等原因终止而清算的，资产现值的确定需经资产评估机构评估，并以此作为资产变现的依据。对于因破产原因而终止清算的，资产的现值应以资产实际处置，即以变现额为依据。企业所得税的计税依据从正常的应纳税所得额转为企业清算所得。清算所得也属于应税收入，但企业所得税法对清算所得没有作详细规定，没有明确清算所得应如何计算,又如何进行税务处理,这就是本条要解决的问题。 原《企业所得税暂行条例》及其实施细则仅就清算所得作出了原则性规定，即纳税人依法清算时，以其清算终了后的清算所得为应纳税所得额，按规定缴纳企业所得税。同时明确清算所得是指纳税人清算时的全部资产或财产扣除各项清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的余额，超过实缴资本的部分。用公式表示为:清算所得,纳税人清算时的全部资产或者财产,清算费用,损失,负债,企业未分配利润,公益金和公积金,实缴资本。 本条对原《企业所得税暂行条例》及其实施细则的上述计算公式进行了简化，因为依据财务会计对清算损益的一般核算方法，通常需设置”清算费用”和“清算损益”两个科目，分别归集核算有关清算费用支出;财产的盘盈和盘亏、债权和债务的清理净损益、财产的重估增(减)值以及财产变现的增(减)值等，与税法的规定相比，表达方式上不同，但在结果上是一致的。 本条第一款规定了企业清算过程中取得所得的计算公式，即: 企业清算所得,企业的全部资产可变现价值或者交易价格,资产净值,清算费用,相关税费 企业的全部资产可变现价值，是指企业清理所有债权债务关系、完成清算后，所剩余的全部资产折现计算的价值。如果企业剩余资产能在市场上出售而变现，则可以其交易价格为基础。所谓资产净值，是指企业的资产总值减除所有债务后的净值，是企业偿债和担保的财产基础，是企业所有资产本身的价值。从企业全部资产可变现价值或者交易价格中减除资产净值，再减除税费和清算费用，所得出的余额就是在清算过程中企业资产增值的部分。这是企业的法人形态尚存在，根据企业所得税法的规定，应当就该部分所得缴纳企业所得税。 按照本条第二款的规定:投资方企业从被清算企业就剩余资产分得的部分，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为因股权投资关系从被投资单位税后利润中分配取得的投资所得，免予征收企业所得税;剩余资产扣除上述 股息所得后的余额，是企业的投资返还和投资回收，应冲减投资计税成本;投资方获得的超过投资的计税成本的分配支付额，包括转让投资时超过投资计税成本的收入，应确认为投资转让所得，反之则作为投资转让损失。 清算期间作为一个完整的纳税期间，缴纳所得税。企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。 纳税人的生产经营一般要经历开业、发展、注销等阶段。因此新税法也相应规定，纳税人的所得分为正常持续经营所得和清算所得。前者按所得税法规定缴税，实行按年计算，分月或者分季预缴，年终汇算清缴，多退少补。这也是税务机关所得税管理的日常工作。后者是企业因故注销而进行企业清算，在清算终了后对形成的清算所得按税法规定申报缴纳所得税。两者都属于企业所得税的征税对象，但后者属于企业清算期间形成的所得，因清算期间不同于企业的正常经营期间，已不具备持续经营的前提，所以，清算所得的确认也与正常经营所得的确认不同。 新税法上所谓的清算所得，是指企业在依照法律法规、公司章程、股东决议终止经营或发生应税改组时全部可辨认资产的可变现价值减除各项清算费用、负债、企业未分配利润、公益金、公积金和各项权益性基金后的余额，超过实收资本的部分。 具体来说，企业的全部可辨认资产应包括货币资金、实物资产、应收款项、递延资产和无形资产等。企业进入清算期时，全部可辨认资产必须要以可变现价值来衡量。企业的清算费用指清算期间支付的职工生活费、财产管理、变卖和分配所需费用、资产评估费及诉讼费等。这里的损失，企业的负债数额应根据企业终止清算的形式加以计算确认。一般情况下，对于因债权人原因确实无法归还的债务应转作收入，增加清算所得，作为债务的减项。企业未分配利润、公益金、公积金和各项权益性基金应根据审核后的账户余额确认。 清算所得用公式表示为: 清算所得=全部可辨认资产的可变现价值-各项清算费用-各项负债-累计未分配利润-公益金-公积金-各项权益性基金-实收资本 全部可辨认资产的可变现价值=存货的可变现价值+非存货资产的可变现价值+清算资产的盘盈 各项负债=应付未付职工工资、劳动保险费等+拖欠的各项税金+新增加的债务+尚未偿付的各项债务-因债权人原因确实无法归还的债务 企业应当按照税法的规定，以清算期间为一个纳税年度，在办理工商注销登记之前，向税务机关办理所得税申报。 企业清算收入涉税政策汇总 税收征管法实施细则规定:纳税人有解散、撤销、破产情形的，在清算前应当向其主管税务机关报告;未结清税款的，由其主管税务机关参加清算。实施细则同时规定:纳税人发生解散、撤销、破产以及其他情形，依法中止纳税义的，还应当依法向原税务登记机关申报办理注销税务登记。 企业解散，一般有如下几个方面的原因:(一)企业章程规定的经营期限届满;(二)企业章程规定的其他解散事由出现;(三)解散;(四)企业破产解散;(五)因企业合并或分立需要解散的。 企业清算按其性质不同，可分为自愿清算、行政清算和司法清算。自愿清算，由企业内部人员组成清算机构自行清算;行政清算，有关主管机关要负责组织清算机构并监督清算工作的进行;司法清算，依照有关法律的规定组织清算机构对企业进行破产清算。 按照公司法及破产法等有关规定，税收被列入第二优先清偿顺序。但清算顺序中所说的税收仅指企业清算以前形成的欠税。纳税人在进行清算的过程中同样也涉及有关税收问题，属 “新生”税收，并且是为债权人的共同利益而在清算中必须支付的费用，属“优先拨付”的范畴。一般来说，内资企业清算将涉及以下税收: 增 值 税 企业清算时，其销售使用过的物品，根据《财政部国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税[2002]29号)第一条规定:纳税人销售自己使用过的应税固定资产，无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4,的征收率减半征收增值税，并且不得抵扣进项税额。 所谓纳税人销售自己使用过的“应税固定资产”是相对于“免税固定资产”而言。根据财政部、国家税务总局《关于增值税、营业税若干政策规定的通知》(财税[1994]26号，以下简称“财税[1994]26号”)规定“单位和个体经营者销售自己使用过的(除游艇、摩托车和应征消费税的汽车之外)其他属于货物的固定资产，暂免征收增值税。” 而国家税务总局《关于印发〈增值税问题解答(之一)〉的通知》(国税函发[1995]288号，以下简称“国税函发[1995]288号”)规定:财税[1994]26号通知中“使用过的其他属于货物的固定资产”的具体，在实际征收中应同时具备以下三个条件:(一)属于企业固定资产目录所列货物;(二)企业按固定资产管理，并确已使用过的货物;(三)销售价格不超过其原值的货物。对符合上述三个条件的，就属于免税固定资产;对不同时具备上述三个条件的，就属于“应税固定资产”。 由此可见，“应税固定资产”则按简易办法征收增值税，即应当按4,的征收率减半征收增值税;对属于企业固定资产目录所列的、企业按固定资产管理并确已使用过的、销售价格未超过固定资产原值的，免征增值税。企业清算时，其销售使用过的属于应征消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，则 按简易办法征收增值税，即按照4%的征收率减半征收增值税;售价未超过原值的，免征增值税。 企业清算时，其销售的存货，根据国税函[1995]288号文规定:对纳税人倒闭、破产、解散、停业后销售的货物，应按现行税法的规定征收增值税;对纳税人期初存货中尚未抵扣的已征税款，以及征税后出现的进项税额大于销项税额后不足抵扣部分，税务机关不再退税。但增值税一般纳税人，如因倒闭、破产、解散、停业等原因不再购进货物而只销售存货的，或者为了维持销售存货的业务而只购进水、电的，其期初存货已征税款的抵扣，可按实际动用数抵扣。但增值税一般纳税人申请按动用数抵扣期初进项税额，需提供有关部门批准其倒闭、破产、解散、停业的文件等资料，并报经税务机关批准。 同时，《财政部国家税务总局关于期初存货已征税款抵扣问题的通知》(财税[1995]42号)规定“采用简易办法征收增值税的货物，不得抵扣其存货中的进项税额。”对清算企业在清算时有增值税留抵税额的，对采用简易办法征收增值税的，如:销售使用过的应税固定资产，其应缴的增值税不得用来抵扣增值税的留抵税额。 企业因合并或分立需要解散的，也同样涉及存货的转让，但其合并、分立的增值税处理有所不同: 企业合并的增值税处理。 企业合并是将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业，为其股东换取合并企业的股权或其他财产。根据《国家税务总局关于企业全部主权不征收增值税问题的通知》(国税函[2002]420号)文件规定:增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物，而转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。企业合并同样包括负债在内，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让也同样不属增值税的征税范 围，不征收增值税。 企业分立的增值税处理。 企业分立包括被分立企业将部分或全部资产分离转让给两个或两个以上现存或新设立的企业，为其股东换取分立企业的股权或其他财产。因为被分立的企业转让的是部分或全部资产，并不包括债权债务，根据增值税规定:企业将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位和个体经营者的行为视同销售货物，征收增值税。所以，企业分立时转让企业的资产涉及的应税货物的转让应当属增值税的征税范围，应征收增值税。 消 费 税 企业清算时，其销售的存货如果属于应税消费品的，还应当征收消费税。企业因合并或分立需要解散的，也同样涉及到存货的转让，但其合并、分立的消费税处理有所不同: 企业合并的消费税处理。 企业合并转让企业全部产权(包括债权债务)涉及的应税消费品的转让也同样不属消费税的征税范围，不征收消费税。 企业分立的消费税处理。 企业分立时转让企业的资产涉及的应税消费品的转让应视同销售货物，征收消费税。 企业所得税 纳税人依法进行清算时，其清算终了后的清算所得，应当依照《企业所得税暂行条例》规定缴纳企业所得税。清算所得是指纳税人清算时的全部资产或财产扣除清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的余额，超过实收资本的部分。具体计算方法如下: 1.全部清算财产变现损益=存货变现损益+非存货资产变现损益+清算财产盘盈 2.净资产或剩余财产,全部清算财产变现损益,应付未付职工工资、劳动保险费等,清算费用,拖欠的各项税金,尚未偿付的各项债务,收取债权损失，偿还负债的收入 3.清算所得,净资产或剩余财产,累计未分配利润,税后提取的各项基金节余,企业的资本公积金,盈余公积金+法定财产估价增溢，接受捐赠的财产价值,企业的注册资本金 4.清算所得应纳税额,清算所得×适用税率 国有资产产权转让净收益，凡按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。 企业因合并或分立需要解散的，也同样涉及到清算，但合并、分立的企业所得税处理有所不同: 企业合并的企业所得税处理。 企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。但对合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他财产，不高于所支付的股权票面价值(或支付的股本的账面价值)20%的，经税务机关审核确认，被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳企业所得税。 企业分立的企业所得税处理。 被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳企业所得税。对分立企业支付给被分立企业或其股东的收购价款中，除分立企业股权以外的现金、有价证券和其他财产，不高于所支付的股权票面价值(或支付的股本的账面价值)20%的，经税务机关审核确认，被分立企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳企业所得税。 特殊行业的特殊优惠政策 《财政部国家税务总局关于被撤销金融机构有关税收政策问题的通知》(财税[2003]141号)文规定:对被撤销金融机构接收债权、清偿债务过程中签订的产权转移据，免征印花税; 被撤销金融机构财产用来清偿债务时，免征被撤销金融机构转让货物、不动产、无形资产、 有价证券、票据等应缴纳的增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税。