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包装物租、押金税务及会计处理研究

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包装物租、押金税务及会计处理研究包装物租、押金税务及会计处理研究 第10卷第l2期 中国管理信息化 ChinaManagementInformationization Dec..2007 Vo1.10.No.12 包装物租押金税务及会计处理研究 施徐景 (东华大学旭日工商管理学院,上海200051) [摘要]包装物在现代企业产销中必不可少且大量使用.包装物租金,押佥的税务和会计处理在相关税法和现行 财务会计制度中已有若干规定,但由于其所涉及的具体业务存在一定的复杂性,实务中有些企业处理不规范,影响 了会计信息的准确性.本文对该业务中容易混淆...
包装物租、押金税务及会计处理研究
包装物租、押金税务及会计处理研究 第10卷第l2期 中国管理信息化 ChinaManagementInformationization Dec..2007 Vo1.10.No.12 包装物租押金税务及会计处理研究 施徐景 (东华大学旭日工商管理学院,上海200051) [摘要]包装物在现代企业产销中必不可少且大量使用.包装物租金,押佥的税务和会计处理在相关税法和现行 财务会计中已有若干规定,但由于其所涉及的具体业务存在一定的复杂性,实务中有些企业处理不规范,影响 了会计信息的准确性.本文对该业务中容易混淆的问题进行较为细致的探讨,以期对实务工作提供帮助. [关键词]包装物租金;包装物押金;税法;会计处理 [中图分类号]F230[文献标识码]A[文章编号]1673—0194(2007)12—0057—04 一 ,包装物租金,押金的性质 包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装 容器,如桶,箱,瓶,坛,袋等.有的包装物价值较小,随同商 品同时出售:有的包装物价值较大.在商品销售时可采用 [收稿日期]2007—05—22 出租或出借形式南购货方暂时存放. 企业销售货物使用包装物时.归纳起来主要有以下几 种不同的使用方式:(1)销售货物时连同商品一并销售.此 方式下,销售企业在取得货物的销售款的同时也取得了包 装物的价款.一般来说.包装物的价格会包含在货物的价 款之中.所以在确认货物销售的同时也应该确认包装物的 + b+x:b:.f一11 6+\/ b . ..<,..>即:一1>一1bb q呸q呸 结论:增加等额借款后,原资产负债率小的企业资产 负债率的增长变化幅度大于原资产负债率大的企业资产 负债率的增长变化幅度(见图2). 1 资 盘 负 债 蛊 A企业 B企业 { 0借款金额 图2 三,资产负债率相同但彼此资产或负债总量不 等.增加等额借款时资产负债率的变化 假设A企业资产负债率为a/b,B企业资产负债率为 口1/b1,且a/b=口1/b1,口<口1,b<b1. 采用作差法.(口r)/(61+)一(叶)/(6+)=x(a1--b1+ 6川)/[(6l+)(6+)】 由已知条件易证:一b1+b,口<0 所以上式<0 结论:资产负债率相同,增加等额借款时,资产额较小 的,资产负债率受影响幅度较大;资产额较大的,资产负债 率受影响幅度较小(见图3). l 资 盘 负 债 蛊 0 图3 主要参考文献 借款金额 [1]于小镭,徐兴恩.新企业会计准则实务讲解[M].北京:机械T业 }f}版社.2007. [2]华东师范大学数学系.高等数学[MJ.北京:高等教育出版社. 2001. CHINAMANAGEMENTINFORMATIONIZATION,57 会计研究 销售实现,一并计算销项税额.(2)销售货物时收取包装物 的租金.包装物的租金是指纳税人为销售其货物而出租包 装物向租用包装物的客户所收取有偿使用包装物的费用. 这种方式下,包装物所有权并不随货物销售而转移,而是 通过收取租金的方式让度包装物一定时期的使用权.在会 计上确认为"其他业务收入".(3)包装物的押金是指纳税 人为销售其货物而出租或出借包装物向租用或使用包装 物的客户所收取的押金.企业向购买方收取包装物押金, 目的并不是为了销售包装物,而是促使对方及早退回包装 物以便企业周转使用.因此.在会计处理上,它不形成销售 方的收入,而是销售方对客户的债务,通过"其他应付款" 科目核算.当客户逾期未返还包装物没收押金时计人"营 业外收入"账户. 二,包装物租金,押金的涉税规定 根据相关税法规定.随货物销售而收取的包装物租 金,押金"逾期"不再退还时涉及的税种有增值税,消费税 等流转税(本文不讨论不从事商品销售而专门从事包装物 出租的行业所收取的租金收入和逾期未退还的押金收入, 其归属于服务业收入,应计缴营业税),相应地要计缴城市 维护建设税和教育费附加.对这些税,费需要进行单独的 税务与会计处理,因为流转税和附加税,费是按月计缴,包 装物租金收入和逾期未退还的包装物押金收入分别归属 于企业各月的"其他业务收入"或"营业外收入".这些租金 或押金所涉及的流转税以及附加税费按其性质不能计人 "主营业务税金及附加"账户.只能计人"其他业务支出"账 户或"营业外支出"账户;此外涉及的税种还有所得税,由 于企业所得税是按年汇算清缴,年度终了,将随商品销售 所取得的包装物租金与逾期未退还的押金收入换算为不 含增值税的金额并人企业收入总额一并计缴企业所得税, 因此所得税不需要进行单独的税务和会计处理. 值得注意的是对逾期未退还的包装物押金的"逾期" 界定,会计与税法上存在着明显差异.会计制度规定,逾期 是指超过约定退还的最后期限,这里的"最后期限"没 有固定限制:而税法从稳定税基,防止纳税人以押金为名 逃避纳税的角度出发.针对流转税及附加税费将"逾期"界 定为超过1年的期限.包装物周转期限较长的,如有关购 销合同明确规定了包装物退还期限的,经税务机关核准, 包装物押金确认为收入的期限可适当延长,但最长不得超 过3年.企业向长期固定购销业务往来的客户收取的可循 环使用的包装物押金,在循环使用期间向主管税务机关申 报.经过审核同意可不作为收入处理. 另外.对酒类产品的涉税规定略有不同.国家税务总 局"关于加强增值税征收若干问题的通知"(国税发【1995】 192号)规定,从1995年6月1日起,对酒类产品生产企业 销售除啤酒,黄酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押 金,无论押金是否返还,会计上如何核算,均应并人酒类产 品当期销售额中,依照酒类产品的适用税率计算纳税.因 此在没收其他酒类产品包装物的押金时,不再计缴增值税 游|CHINAMANAGEMENTINFORMATIONIZATION 和消费税,因为在押金收取时就已经并人了酒类产品销售 额中计算缴纳了增值税和消费税;而对销售啤酒,黄酒类 酒类的包装物单独计价核算的,不并人销售额征税,但对 因包装物逾期未收回不再退还的押金.应按所包装货物的 适用税率计算增值税(即与销售非酒类产品包装物押金的 处理方法一致) 因此,纳税人首先应当明确包装物的使用方式.严格区 分包装物销售额,包装物租金和包装物押金并作不同处理. 三,包装物租金的税务及会计处理 包装物租金的所有权在获得租金的时候就能够确认 归属于出租包装物的纳税人,这项业务的实质是随同商品 销售时的价外费用,在一收到租金时就应确认为价外费用 并人销售额计算销项税和其他相关税费.企业收到包装物 租金时,在会计上应确认为"其他业务收入".具体税务及 会计处理为: 收到租金时,收取的租金借记"银行存款"等账户,贷 记"其他业务收入"账户,金额为已收取的包装物租金?(1+ 17%),贷记"应交税费——应交增值税(销项税额)"账户, 金额为已收取的包装物租金?(1+17%)x17%. 生产企业随同应税消费品出租而收取的租金,具体税 务及会计处理为: 借记"其他业务支出"账户.金额为已收取的包装物租 金?(1+17%)×消费税适用税率,贷记"应交税费——应交消 费税". 应缴纳的附加税和费的税务及会计处理: 城市维护建设税=(增值税销项税额+消费税额)×城市 维护建设税适用税率 教育费附加=(增值税销项税额+消费税额)×教育费附 加征收率 借记"其他业务支出"账户,贷记"应交税费——城市 维护建设税,其他应付款一教育费附加"账户. 四,包装物押金的税务及会计处理 根据会计制度规定,包装物押金通过"其他应付款"账 户核算,收取押金时,借记"现金"等账户,贷记"其他应付 款''账户,退还押金时做相反的会计分录.然而按照税法规 定,销售的货物不同,税务处理也不同,包括一般货物,啤 酒和黄酒,其他酒类产品包装物押金3种处理方法. (一)不单独计价,随商品销售的包装物押金的 税务及会计处理 不单独计价,随商品销售的包装物押金的税务及会计 处理主要是对逾期没收押金的处理.客户逾期未归还包装 物,企业没收随商品出售的包装物加收的押金时,因其价 值已包括在商品价款中,客户已支付包装物价款,没收的 加收押金本质上属于企业的,种额外收入,该项额外收入 应缴纳的增值税,消费税,城建税和教育费附加可直接冲 抵"其他应付款一—_).(企业押金"账户,冲抵后的余额转入 "营业外收入"账户.具体税务及会计处理举例如下. 会计研究 M公司为增值税一般纳税人,其产品应计征的消费税 适用税率为10%,城市维护建设税适用税率为7%,教育费 附加征收率为3%,本月销售甲产品,包装物不单独计价随 同产品销售,产品和其包装物的不含税单价为100元,产 品销售额合计20000元,增值税额3400元,已向购买方 开具增值税专用发票.另外,为了促使购货方及时退还包 装物以便重复周转使用,向购货方收取押金1800元,并向 其开具收款收据.货款,增值税销项税额及押金均已收存 银行规定.包装物必须在30天内退还,逾期则 没收押金.购货方超过合同期限仍未退回包装物,M公司 应作如下税务及会计处理: (1)收到销货款,销项税额和押金时 借:银行存款252000 贷:主营业务收入20000 应交税费——应交增值税(销项税额)3400 其他应付款——_x企业押金1800 (2)没收押金时 借:其他应付款一×企业押金1800 贷:应交税费——应交增值税(销项税额)26154 应交税费——应交消费税153.85 应交税费——应交城市维护建设税29.08 其他应付款一应交教育费附加12.46 营业外收入1343.07 ,消费税: 销项税额=1800+(1+17%)x17%=26154元 1800?(1+17%)x10%=153.85元,城市维护建设税= (26154+153.85)x7%=29.08元,教育费附加=(26154+ 153.85)x3%=12A6元.营业外收入=1800一(26154+ 153.85+29D8+1246)=1343.07元 (二)单独计价随同商品销售的包装物押金的税 务及会计处理 包装物随商品出售但单独计价,其价值未包含在商品 的价款中,购买方只支付了包装物的押金而未支付包装物 的价款,所以销货方逾期没收的包装物押金本质上是一种 "被迫"销售包装物的收入.而且单独计价包装物在领用摊 消时已记入"其他业务支出"账户,将没收押金的收入用来 补偿包装物的价值记入"其他业务收入"账户.如此处理符 合配比原则.具体税务及会计处理举例如下. 上述M公司本月初销售丁产品一批.已向购买方开 具的增值税专用发票上列示销货额为100000元,增值税 17000元.另外,为了促使购货方及时退还包装物以便重 复周转使用,向购货方收取押金1000元,并向购货方开具 了收款收据.相关款项均已收存银行.购销合同规定,包装 物必须在20天内退还,逾期则没收押金.购货方超过合同 期限仍未退回包装物,M公司应作如下税务及会计处理: (1)收到销货款,销项税额和押金时 借:银行存款 贷:主营业务收入 ll8000 100000 应交税金,一应交增值税(销项税额)17000 其他应付款——×企业押金1000 (2)没收押金时 借:其他应付款——×企业押金1000 贷:应交税费——应交增值税(销项税额)145.30 应交税费——应交消费税85A7 应交税费——应交城市维护建设税16.15 其他应付款——应交教育费附加6.92 其他业务收入746.16 销项税额=1000?(1+17%)x17%=14530元,消费税= 1000?(1+17%)x10%=85A7元,城市维护建设税=(145.30+ 85A7)~7%=16.15元,教育费附DN=(145.30+85.47)x3%=6.92 元,其他业务收入=1000,(145.30+85.47+16.1592)= 746.16元. 五,酒类产品包装物的特殊税务及会计处理 (一)非啤酒,黄酒类产品销售包装物的税务及 会计处理 1.不单独计价非啤酒,黄酒类产品销售包装物的税务 及会计处理 酒类生产企业销售除啤酒,黄酒外酒类产品,其包装 物若不单独计价,在加收随同产品销售的包装物的押金 时,销售企业是具有准时收回包装物预期的.按照税法规 定,除啤酒,黄酒外的酒类产品包装物押金一经收到,无论 押金是否退还.都应当在收到押金当期换算为不含税金额 计缴增值税,消费税,城建税和教育费附加.在以后包装物 逾期未收回而没收押金时,不再计缴增值税,消费税,城建 税和教育费附加,因为在收取押金时已经计缴.对此应当 特别注意.具体税务及会计处理举例如下. 某酒厂为增值税一般纳税人.采用粮食为原料生产白 酒,消费税率为25%.2006年9月销售白酒一批,收取包装 物押金5000元存入银行,并向购货方开具了收款收据.其 押金的相关税务及会计处理为: (1)取得包装物押金时 借:银行存款5000 贷:其他应付款——×企业押金5000 此时应计缴增值税销项税额_5000+(1+17%)×17%: 72650元,应纳消费税.5O00+(1+17%)5%=106838元. 应交城市维护建设税=(72650+1068.38)x7%=125.64元, 应交教育费附~I=(72650+106838)x3%=53.85元 借:营业费用1974.35 贷:应交税费——应交增值税(销项税额)72650 应交税金——应交消费税106838 应交税金——应交城市维护建设税125.64 其他应交款一应交教育费附加53.85 (2)若按期收回包装物退还押金时 借:其他应付款一—-x企业押金5000 贷:银行存款5000 cHINAMANAGEMENTlNFoRMATloNIZATloN|59 2Oo7年12月 第10卷第12期 中国管理信息化 ChinaMana~ementInformationization Dec..2007 V0l_10.No.12 谈股份支付的会计核算 皇甫亚楠 (商丘职业技术学院,河南商丘476000) [摘要]本文根据《企业会计准则——股份支付》应用指南,阐述了以现金结算的股 份支付和以权益结算的股份支 付的会计处理方法. [关键词】股份支付;资产负债袁日;公允价值 [中图分类号]F230[文献标识码]A[文章编号]1673—0194(2007)12—0060—03 随着社会的发展和企业会计制度的不断健全.上市 [收稿日期]2007-05-03 [作者简介】皇甫亚楠(1972一),女,商丘职业技术学院讲师,会计 师,经济师,主要从事财务会计研究. 公司股权激励管理办法开始试行股份支付.股份支付是指 企业为获取职工和其他方提供服务而授予其权益工具或 者承担以权益工具为基础确定的负债的交易.也就是说企 业可以以股票期权等权益工具对职工实行股权激励.已完 成股权分置改革的上市公司,允许建立股权激励机制.企 (3)若逾期未收回包装物没收押金时 将其直接记入"营业外收入"账户: 借:其他应付款——_×企业押金5000 贷:营业外收入5000 同时,借:营业外支出5000 贷:营业费用5000 Z单独计价非啤酒,黄酒类产品销售包装物的税务及 会计处理 酒类生产企业销售除啤酒,黄酒外酒类产品,其包装 物单独计价,无论押金以后是否返还,均应并入当期销售 额计缴增值税,消费税,附加税和费.收取押金时借记"银 行存款"账户,贷记"其他应付款一—x企业押金"账户.将 酒类生产企业收取的包装物押金换算为不含税收入,计算 应交增值税,消费税,附加税和费金额,并借记"其他业务 支出"账户,贷记"应交税费——应交增值税(销项税额), 应交税费——应交消费税,应交税费——应交城市维护建 设税,其他应付款一应交教育费附加"账户.若退还押金 时不再计征增值税和消费税,附加税和费,只需作借记"其 他应付款—_×企业押金"账户,贷记"银行存款"账户;若 逾期没收包装物押金时,也不再重复计算增值税和消费 税,附加税和费,借记"其他应付款—_×企业押金"账户, 贷记"其他业务收入"账户. (二)啤酒,黄酒类产品销售包装物的税务及会 计处理 对销售啤酒,黄酒所收到的包装物押金,不论是否单 独记账核算,均不并入当期销售额征收增值税和消费税, 60/CHINAMANAGEMENTlNFoRMATloNl2.ATIoN 而是按照一般商品押金处理.按照"消费税暂行条例"规 定,啤酒,黄酒是实行从量定额的办法征收消费税,应税消 费品的计税依据为消费品的数量,而非应税消费品的销售 额,征税的多少与应税消费品的数量成正比.因此,对酒类 包装物押金征税的规定只适用于实行从价定率办法征收 消费税的粮食白酒,薯类白酒和其他酒类.而不适用于实 行从量定额办法征收消费税的啤酒和黄酒产品.也就是说 对啤酒,黄酒所收取的包装物押金逾期只征收增值税,不 征收消费税. 综上所述.包装物租金和押金具有完全不同的性质, 其税务和会计处理也存在差异.包装物押金的处理方法会 因销售的商品不同而不同.销售酒类产品的包装物押金在 税法规定和会计处理上具有其特殊性.在实务工作中,企 业应根据自己产品类别合理地选择包装物租,押金的税务 和会计处理方法,才能保证会计信息真实可靠,保证企业 纳税的正确性. 主要参考文献 rJ]中注协.2006年度CPA统考指定辅导教材——税法[M3.北京: 经济科学出版社.2006. [2]财政部.企业会计准则2006[M].北京:经济科学出版社,2006. [3]财政部.企业会计准则——应用指南2006[M].北京:中国财政 经济出版社.2006. [4]财政部.企业会计制度2001[M].北京:经济科学出版社,2001. f5}中注协.2006年度CPA统考指定辅导教材——会计[M].北京: 中国财政经济出版社.2oo6. f6]王君彩主编.中级财务会计[M].北京:经济科学出版社,2004.
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