（三）根据年初资产负债表和上述会计分录编制年末资产负债

（三）根据年初资产负债表和上述会计分录编制年末资产负债 (三)根据年初资产负债表和上述会计分录编制年末资产负债表如表6—7所示。 表6—7 资产负债表会企01表编制单位:甲股份有限公司 20×8年12月31同 单位:元 资产 年末年初负债及所年末年初余 余额 余额 有者权益(或余额 额 股东权益) 流动资产 流动负债 货币资金 102011406短期借款 500003000000 122 3000 0 交易性金融105001500交易性金0 0 资产 00 00 融负债 应收票据 343002460应付票据 100002000000 0 000 00 应收账款 698203991应付账款 954809548000 00 000 00 预售款项 100001000预收款项 0 0 00 000 应收利息 0 0 应付职工180001100000 薪酬 00 应交税费 10527366000 40 其他应收款 305003050应付利息 0 0 00 000 存货 258272580 000 0000 一年内到期0 0 其他应付50000500000 的非流动资产 款 0 其他流动资0 0 一年内到100001000000产 期的非流动负000 0 债 流动资产合484535051其他流动0 0 计 122 4000 负债 非流动资产 流动负债244002651400 合计 740 0 可供出售金0 0 非流动负 融资产 债 持有至到期0 0 长期借款 600006000000 投资 00 长期应收款 0 0 应付债券 0 0 长期股权投250002500 资 00 000 投资性房地 长期应付0 0 产 款 固定资产 190108000专项应付0 0 000 000 款 在建工程 528001500预计负债 0 0 00 0000 工程物资 150000 递延所得0 0 00 税负债 固定资产清0 0 其他非流 理 动负债 生产性生物 非流动负600006000000 资产 债合计 00 续表 (四)编制年度利润表 1.根据对前述业务的上述会计处理，甲股份有限公司20×8年度利润表科目本 年累计发生额如表6—8所示。 表6—8 ， 20×8年度利润表科目本年累计发生额 单位:元 科目名称 借方发生额 贷方发生额 营业收入 12500000 营业成本 7500000 营业税金及附 20000 加 销售费用 200000 管理费用 971000 财务费用 300000 资产减值损失 309000 续表 科目名称 借方发生额 贷方发生额 投资收益 15000 营业外收入 500000 营业外支出 220400 所得税费用 1153218 2.根据本年相关科目发生额编制利润表如表6—9所示。 表6—9 利 润 表会企02表编制单位:甲股份有限公司 20×8年度 单位:元 项 目 本期金额 一、营业收入 12500000 减:营业成本 7500000 营业税金及附加 20000 销售费用 200000 管理费用 971000 财务费用 300000 资产减值损失 309000 加:公允价值变动收益(损失以“一” 0 号填列) 投资收益(损失以“一”号填列) 15000 其中:对联营企业和合营企业的投资收 益 二、营业利润(亏损以“一”号填列) 3215000 加:营业外收入 500000 减:营业外支出 220400 其中:非流动资产处置损失 三、利润总额(亏损总额以“一”号填列) 3494600 减:所得税费用 1153218 续表 项 目 本期金额 四、净利润(净亏损以“一”号填列) 2341382 五、每股收益: (一)基本每股收益 (二)稀释每股收益 (五)编制年度现金流量表 沿用本例资料以及编制的资产负债表和利润表，采用工作底稿法编制现金流量表的具体步骤如下: 1.将资产负债表的年初余额和年末余额过人工作底稿的期初数栏和期末数栏。 2.对当期业务进行分析并编制调整分录。编制调整分录时，要以利润表项目为基础，从“营业收入”开始，.结合资产负债表项目逐一进行分析。本例调整分录如下: (1)分析调整营业收入: 借:经营活动现金流量——销售商品收到的现金 13742000 应收账款 3000000 贷:营业收入 12500000 应收票据 2117000 应交税费 2125000 利润表中的营业收入是按权责发生制反映的，应转换为现金制。为此，应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加3000000元，增值税销项税额2125000元，应减少经营活动产生的现金流量，而应收票据减少2117000元均系货款，应增加经营活动产生的现金流量。 (2)分析调整营业成本: 借:营业成本 7500000 应付票据 1000000 应交税费 438260 存货 27000 贷:经营活动现金流量—购买商品支付的现金 8965260 应付票据减少1000000元，表明本期用于购买存货的现金支出增加1000000元，增值税进项税额438260元，存货增加27000元，表明本期用于购买商品的现金增加270000元。 (3)调整本年营业税金及附加: 借:营业税金及附加 20000 贷:应交税费 20000 本年支付的主营业务税金及附加。 (4)计算销售费用付现: 借:销售费用 200000 贷:经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金200000 本例中利润表中所列销售费用与按现金制确认数相同。 (5)分析调整管理费用: 971000 借:管理费用 贷:经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金971000 管理费用中包含着不涉及现金支出的项目，此笔分录先将管理费用全额转人“经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金”项目中，至于不涉及现金支出的项目，再分别进行调整。 (6)分析调整财务费用: 借:财务费用 300000 贷:经营活动现金流量——销售商品收到的现金 200000 筹资活动现金流量——偿付利息所支付的现金 100000 本期增加的财务费用中，有200000元是票据贴现利息，由于在调整应收票据时已全额计入“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”，所以要从“经营活动现金流量——销售商品收到的现金项目内冲回，不能作为现金流出;支付长期借款利息100000元，作为偿付利息所支付的现金。 (7)分析调整资产减值损失: 借:资产减值损失 309000 贷:坏账准备 9000 固定资产减值准备 300000 本期计提的坏账准备和固定资产减值准备影响净利润，但不影响现金流量。 (8)分析调整公允价值变动收益: 借:交易性金融资产 20000 贷:投资收益 20000 本期发生的公允价值变动收益影响净利润，但不影响现金流量。资产负债表日，交易性金融资产公允价值增加20000元。本期处置交易性金融资产，调整公允价值变动损益20000元，转入投资收益。 (9)分析调整投资收益: 借:投资活动现金流量——收回投资所收到的现金 165000 交易性金融资产 1030000 投资收益 5000 贷:交易性金融资产 150000 投资活动现金流量——投资所支付的现金 1050000 投资收益应从利润表项目中调整出来，列入投资活动现金流量中。本例投资收益包括两个部分，一是购买交易性金融资产发生了20000元的交易费用，二是出售交易性金融资产获利35000元，其中20000元已在分录(8)中调整。 (10)分析调整营业外收入: 借:投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金 3000000 累计折旧 1500000 贷:营业外收入 500000 固定资产 4000000 编制现金流量表时，需对营业外收入和支出进行分析，以列入现金流量表的不同部分。本例中营业外收入500000元是处置固定资产的利得，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。 (11)分析调整营业外支出: 借:营业外支出 197000 投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金 3000 累计折旧 1800000 贷:固定资产 2000000 借:营业外支出 23400 经营活动现金流量——购买商品支付的现金 93600 贷:经营活动现金流量——销售商品收到的现金 117000 本例中营业外支出220400元是由两个部分组成:一部分营业外支出197000元是处置固定资产的损失，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中;一部分营业外支出是债务重组损失，债务重组中增加存货和增值税进项税额93600元，已经计入了“经营活动现金流量——购买商品支付的现金”，债务重组中减少的应收票据117000元，也已经计入了“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”，应作补充调整0 (12)分析调整所得税费用: 借:所得税费用 1153218 递延所得税资产 99000 贷:应交税费 1252218 将利润表中的所得税费用调人应交税费。 (13)分析调整固定资产: 借:固定资产 15010000 贷:投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金 1010000 在建工程 14000000 本期固定资产的增加包括两个部分，一是购入设备1010000元，二是在建工程完工转人14000000元。本期处置固定资产已在分录(11)中调整。 (14)分析调整累计折旧: 借:经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金200000 ——购买商品支付的现金 800000 贷:累计折旧 1000000 本期计提的折旧1000000元中，计入管理费用的200000元，4计入制造费用的800000 )笔分录同样的理由，应作补充调整。 元，基于和第(13 (15)分析调整在建工程: 借:在建工程 4280000 工程物资 1500000 贷:投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金 3500000 筹资活动现金流量——偿付利息支付的现金 2000000 应付职工薪酬 280000 本期在建工程增加的原因，包括以下几个方面:一是以现金购1买工程物资1500000元及支付工资2000000元;二是支付的长期借款利息2000000元;资本化到在建工程成本中;三是为建造工人计提的福利费280000元，资本化到在建工程成本中。 (16)分析调整累计摊销: 借:经营活动现金流量—支付的其他与经营活动有关的现金 600000 贷:累计摊销 600000 无形资产摊销时已计入管理费用，所以应作补充调整。理由同(13)笔分录。 (17)分析调整短期借款 借:短期借款 2500000 贷:筹资活动现金流量—偿还债务所支付的现金 2500000 偿还短期借款因那个列入筹资活动的现金流量。 (18)分析调整应付职工薪酬: 借:经营活动现金流量—购买商品支付的现金 3249000 ,支付的其他与经营活动有关的现金 171000 贷:经营活动现金流量—支付给职工以及为职工支付的现金 3000000 应付职工薪酬 420000 本期应付职工薪酬的期末期初差额为700000元，由计提的职工福利费构成，包括在建工程应负担的职工福利费280000元，已在分录(11)中调整，以及为生产人员和管理人员计提的福利费420000元。本例中并没有出现使用应付福利费的情况。若本期使用了应付福利费，则应将这部分金额列入“经营活动现金流量—支付给职工以及为职工支付的现金”项 目中。上述分录中，由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用，所以要补充调整。 (19)分析调整应交税费: 借:应交税费 2272218 贷:经营活动现金流量——支付的各项税费 2272218 本期支付的各项税费包括营业税金及附加20000元、已交增值税1000000元，以及已交所得税1252218元。为便于分析，企业在13常核算中，应按应交税费的税种分设明细账，以便取得分析所需的数据。 (20)分析调整长期借款: 10000000 借:长期借款 贷:筹资活动现金流量——偿还债务所支付的现金 10000000 以现金偿还长期借款。 借:筹资活动现金流量——借款所收到的现金 10000000 贷:长期借款 10000000 举借长期借款。 (21)结转净利润: 借:净利润 2341382 贷:未分配利润 2341382 (22)提取盈余公积: 借:未分配利润 234138.2 贷:盈余公积 234138.2 (23)最后调整现金净变化额: 借:现金净减少额 3861878 贷:库存现金 3861878 3.将调整分录过人工作底稿的相应部分如表6—10所示。 表6—10 现金流量表工作底稿 调整分录 项 目 期 期 初数 借方 贷方 末数 一、资产负债表项 目借方项目:货币资金1406(8)(23)1020交易性金融资产应收3000 20000 3861878 1122 票据 1500(9)(1)1050 00 880000 2117000 000 2460 3430 000 00 续表 调整分录 项 H 期 期 初数 借方 贷方 末数 应收账款预付款 (1) 项应收股利应收利息4000000 3000000 (10)7000000 其他应收款存货一年1000(2)4000000 1000内到期的非流动资产000 27000 (11)000 其他流动资产可供出3050(13)2000000 3050售金融资产持有至到000 15010000 (13)000 期投资投资性房地产2580(15)14000000 2582长期股权投资长期应0000 4280000 (7)9000 7000 收款固定资产在建工2500(15)(14)2500程工程物资固定资产000 1500000 1000000 000 清理无形资产开发支1100(12) 2001出商誉长期待摊费用0000 99000 0000 递延所得税资产其他1500(10)5280非流动资产借方项目0000 1500000 000 合计:贷方项日:坏账6000(11)1500准备累计折旧 000 1800000 000 20()6000 0000 000 9000 9900 30000 000 2000 000 8586 0122 1800 0 7 0000 0 续表 长期应付款 专项应付款 递延所得税负债 其他非流动负债 实收资本(或股本) 50000 500000 000 00 资本公积 盈余公积 10000 (22)123413 00 234138.2 8.2 未分配利润 50000(22)(21)260724 0 234138.2 2341382 3.8 减:库存股 贷方项目合计 858601 22 二、利润表项目 营业收入 (1)125000 12500000 00 续表 调整分录 项目 借方 贷方 期 期初数 末数 营业成本营业税 (2) 金及附加销售费用管7500000 (8)7500000 理费用财务费用资产(3)20000 20000 减值损失公允价值变20000 (10)20000动收益(净损失以(4)500000 0 “一”号填列)投资收200000 (6)97100益(净损失以“一” (5)200000 0 号填列)营业外收971000 (11)30000入营业外支出所得税(6)117000 0 费用净利润(净亏损以300000 (2)30900“一” (7)8965260 0 号填列) 309000 (14)15000 三、现金流量表项(9)5000 800000 50000日 (11)(18)0 (一)经营活动产220400 3249000 22040生的现金 (12)0 流量销售商品、提1153218 11532供劳务收到的现金收(21)18 到的税费返还收到其2341382 23413他与经营活动有关的(1)82 现金现金流入小计购13742000 13425买商品、接受劳务支付(11)000 的现金 93600 13425 000 48226 60 续表 项目 期初调整分录 期末数 数 借方 贷方 支付给职工以及 (18)3000000 为职工支付的现金 3000000 支付各项税费 (19)2272218 2272218 支付的其他与经 (4)200000 营活动有关的现金 200000 (14)(5) 200000 971000 (16) 600000 (18) 171000 现金流出小计 10525878 经营活动产生的 2899122 现金流量净额 (二)投资活动 产生的现金流量 收回投资收到的 (9) 现金 165000 取得投资收益收 到的现金 处置固定资产、 (10) 30030000 无形资产和其他资产3000000 收回的现金净额 处置子公司及其 (11)3000 他营业单位收到的现 金净额 收到其他与投资 活动有关的现金 现金流入小计 3368000 构建固定资产、 (13)4510000 无形资产和其他资产1010000 支付的现金 (15) 3500000 投资支付的现金 (9)1050000 1050000 取得子公司及其 他营业单位支付的现 金净额 续表 项 目 期 调整分录 初数 借方 贷方 期 末数 支付其他与投资 活动有关的现金现金5560流出小计投资活动产000 生的现金流量净额 -239 2000 (三)筹资活动产 生的现金流量:吸收投(20)(17)1000资收到的现金取得借10000000 2500000 0000 款收到的现金收到其(23)(20)100他与筹资活动有关的3861878 10000000 ()。ooO 现金现金流入小计偿93466094(6)1250还债务支付的现金分.2 100000 0000 配股利、利润或偿付利(15)2100息支付的现金支付其2000000 000 他与筹资活动有关的934660941460现金现金流出小计筹.2 0000 资活动产生的现金流—46量净额 00000 四、汇率变动对现3861金的 878 影响 五、现金及现金等 价物净 减少额调整分录 借贷合计 4.核对调整分录，借方、贷方合计数均已经相等，资产负债表项目年初余额加 减调整分录中的借贷金额以后，也已等于期末数。 5.根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表如表6—11 所不。 表6一11 现金流量表会企03表编制单位:甲股份有限公司 20×8年度 . 单位:元 项 目 本期金额 一、经营活动产生的现金流量: 销售商。眠提供劳务收到的现金 13425000 收到的税费返还 收到的其他与经营活动有关的现金 经营活动现金流入小计 13425000 购买商品、接受劳务支付的现金 4822660 支付给职工以及为职工支付的现金 3000000 支付的各项税费 2272218 支付的Jt他与经营活动有关的现金 200000 经营活动现金流出小计 10294878 经营活动产生的现金流量净额 3130122 二、投资活动产生的现金流量: 收回投资所收到的现金 1650()0 取得投资收益所收到的现金 处置固定资产、无形资产和其他长期资产3000000 收州的现金净额 处置子公司及其他营业单位收到的现 3000 金净额 收到的其他与投资活动有关的现金 投资活动现金流入小计 3168000 购建阎定资产、无形资产和其他长期资产4510000 支付的现金 投资所支付的现金 1050000 取得子公司及其他营业单位支付的现 金净额 支付的其他与投资活动有关的现金 投资活动现金流出小计 5560000 投资活动产生的现金流量净额 -2392000 三、筹资活动产生的现金流量: 续表 项 目 本期金额 吸收投资收到的现金 取得借款收到的现金 10000000 收到的其他与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流入小计 10000000 偿还债务所支付的现金 12500000 分配股利、利润或偿付利息支付的现 2 100 000 金 支付的其他与筹资活动有关的现金 筹资活动现金流出小计 14600000 筹资活动产生的现金流域净额 一46000()o 四、汇率变动对现金及现金等价物的影响 五、现金及现金等价物净增加额 一3861878 加:期初现金及现金等价物余额 14063000 六、期末现金及现金等价物余额 10201122 本章思考题 1.财务报表的概念是什么?一套完整财务报表由哪些部分构成?企业是否需要 编制利润分配表? 2.企业编制财务报表主要为谁提供会计信息? 3.中期财务报表和年度财务报表的区别是什么?两者在对外提供的报表上有何 主要区别? 4.合并财务报表和个别财务报表编表的范围有何不同? 5.从结构来看，我国企业资产负债表是账户式还是报告式?账户式结构的内在 含义是什么?资产和负债应当如何分别列示? 6.流动资产的划分标准是什么?企业中主要的流动资产项目有哪些? 7.什么是非流动资产?非流动资产主要有哪些项目?资产负债表中列示的固定 资产项目代表什么内涵? 8.流动负债的划分标准是什么?企业中主要的流动负债项目有哪些? 9.什么是非流动负债?非流动负债主要有哪些项目? 10.所有者权益的内涵是什么?所有者权益项目主要有哪些? 11.我国企业利润表是多步式还是单步式? 12.编制多步式利润表分为哪几个步骤?从利润表能否直接得出营业利润、利润 总额和净利润的金额? 13.利润表各项目的编制与资产负债表有什么主要区别? 14.利润表中的“营业收入”和“营业成本”是否仅包括企业销售商品、提供 劳务或让渡资产使用权产生的收入和发生的成本? 15.利润表中“资产减值损失”是否仅包括长期股权投资、固定资产、在建工程 和无形资产等长期资产发生的减值损失? 16.现金流量分为哪几类?企业编制经营活动现金流量的方法是什么? 本章主要参考法规索引 1.企业会计准则第30号——财务报表列报(2006年2月154日财政部发布，自 2007年1月1日起施行) 2.企业会计准则第31号——现金流量表(2006年2月15日财政部发布.，自 2007年1月1日起施行) 3.企业会计准则——应用指南(2006年10月30日财政部发布，自2007年1月 1日起施行) 第七章 成本核算 本章简介本章主要介绍了生产成本的核算、生产成本在完工产品和在产品之间的分配、产品成本计算的方法和产品生产成本分析。 本章的主要内容包括:一是成本核算的要求和一般程序，严格执行企业会计准则规定的成本计量要求，正确划分各种成本耗费的界限，做好成本核算的基础工作，选择适当的成本计算方法，遵循生产成本核算的一般程序。 二是生产成本的核算，包括基本生产成本的直接材料成本的核算和直接人工成本的核算、待摊费用和预提费用的核算、辅助生产成本的核算和制造费用的核算。其中，辅助生产成本的分配可采用直接分配法和交互分配法，制造费用的分配采用生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器公时比例法、耗用原材料的数量或成本比例法、直接成本(材料、生产工人工资等职工薪酬之和)比例法和产成品产量比例法。三是生产成本在完工产品和在产品之间的分配，生产成本在完工产品和在产品之间分配的方法常用的有:不计算在产品成本法、在产品按固定成本计算法、在产品按所好直接材料成本计价法、约当产量比例法、在产品按定额成本计价法、定额比例法等。联产品的成本分配可采用售价法和实物数量法。副产品的成本分配，通常先确定副产品的成本，然后确定主产品的成本。 四是产品成本计算方法，基本方法有品种法、分批法和分步法，其中品种法计算成本的主要特点:成本核算对象是产品品种。如果企业只生产一种产品，全部生产成本都是直接成本，可直接记入该产品生产成本明细账的有关成本项目中，不存在在各种成本核算对象之间分配成本的问题。如果生产多种产品，间接生产成本则要采用适当的方法，在各成本核算对 象之间进行分配;品种法下一般定期(每月月末)计算产品成本;如果企业月末有在产品，要将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。分批法计算成本的主要特点:成本核算对象是产品的批别;产品成本的计算是与生产任务通知单的签发和结束紧密配合的，因此产品成本计算是不定期的;在计算月末在产品成本时，一般不存在在完工产品和在产品之间分配成本的问题。分步法计算成本的主要特点:成本核算对象是各种产品的生产步骤;月末为计算完工产品成本，还需要将归集在生产成本明细账中的生产成本在完工产品和在产品之间进行分配;除了按品种计算和结转产品成本外，还需要计算和结转产品的各步骤成本。其成本核算对象，是各种产品及其所经过的各个加工步骤。如果企业中生产一种产品，则成本核算对象就是该种产品及其所经过的各个生产步骤。其成本计算期是固定的，与产品的生产周期不一致。 五是产品生产成本分析，首先，产品生产成本表的编制，包括按成本项目反映的产品生产成本表和按产品种类反映的产品生产成本表;其次，对产品生产总成本的分析，分别按成本项目反映的产品生产成本表和按产品种类反映的产品生产成本表进行了分析;最后，对产品单位成本的分析，分别直接材料成本、直接人工成本和制造费用进行了分析。 在财务会计中，成本由企业会计准则，是指取得资产的耗费。例如，存货成本是指取得存货的耗费，包括采购成本、加工成本和其他成本。固定资产的成本是指取得固定资产的耗费。在管理会计中，成本一词在不同情况下有不同的含义。在本书中，成本核算是指存货成本核算。 第一节 成本核算的要求和一般程序 一、成本核算的要求 (一)严格执行企业会计准则规定的成本计量要求 成本是企业为生产产品、提供劳务而发生的各种经济资源的耗费。生产经营过程同时也是资产的耗费过程。例如，为生产产品需要耗费材料、磨损固定资产、用现金向职土支付工资等职工薪酬。材料、固定资产和现金都是企业的资产。这些资产的耗费，在企业内部表现为由一种资产转变为另一种资产，是资产内部的相互转变，不会导致企业所有者权益的减少，不是经济利益流出企业，因此不是企业的费用。 (二)正确划分各种成本耗费的界限 1.正确划分存货成本与期间费用的界限 成本是在购买材料、生产产品或提供劳务过程中发生的，并由产品或劳务负担的耗费。 期间费用指企业当期发生的必须从当期收入得到补偿的经济利益的总流出。期间费用不应由产品或劳务负担。因此，费用不计入产品或劳务成本，而直接计入当期损益。 2.正确划分各期的成本界限 划清各期产品成本的依据是权责发生制和受益原则，某项耗费是否应计入本月存货成本以及应计入多少，取决于是否应由本月负担以及受益量的大小。某项耗费是否应计入本月产品成本，不取决于成本金额的大小，而决定于本月产品是否受益，只要是本月产品受益的耗费，就应计入本期产品成本;只要是由本月与以后各月共同受益的耗费，就应在相关期内采用适当方法进行合理计量。 3.正确划分各种产品的成本界限 企业已发生的各种生产成本中，还必须划清应由哪种产品负担。划分的依据是受益原则，哪一种产品受益，就由哪一种产品负担。凡是能直接确定应由某种产品负担的直接耗费，就应直接计入该种产品成本。凡是能确定由几种产品共同负担的耗费，应采用适当分配方法，合理地分配计入相关产品成本。 4.正确划分完工产品和在产品的成本界限 通过以上成本界限的划分，确定了各种产品本月应负担的生产成本。月末，如果某产品已经全部完工，则本月发生的生产成本全部计入该完工产品;如果该产品全部未尚完工，则本月发生的生产成本全部计入未完工产品。如果某种产品既有完工产品又有在产品，就需要采用适当的分配方法，将产品应负担的成本在完工产品和在产品之间进行分配，分别计算出完工产品应负担的成本和在产品应负担的成本。上月末尚未完工的在产品，转人本月继续加工，其上月末分配负担的成本即为本月初在产品成本。月初在产品成本、本月生产成本、本月完工产品成本和月末在产品成本四者之间的关系，如下式所示:月初在产品成本+本月生产成本=本月完工产品成本+月末在产品成本上述公式中，本月完工产品应负担的成本，即本月完工产品成本。为了划清这一成本界限，首先要正确计算完工产品和在产品的数量，然后才能在数量计算的基础上进行成本的分配。 (三)做好成本核算的基础工作 为了进行成本审核、控制，正确计算产品成本，还必须做好以下各项基础工作: 1.定额的制定和修订 产品的消耗定额是编制成本计划、分析和考核成本水平的依据，也是审核和控制耗费的标准。企业应当制定和修订先进而又可行的原材料、燃料、动力和工时等项消耗定额，并据以审核各项耗费是否合理，是否节约，借以控制耗费，降低成本。 2.材料物资的计量、收发、领退和盘点 为了进行成本管理和成本核算，还必须对材料物资的收发、领退和结存进行计量，建立和健全材料物资的计量、收发、领退和盘点。 3.原始 为了进行成本核算和管理，对于生产过程中工时和动力的耗费，在产品和半成品的内部 转移，以及产品质量的检验结果等，均应做出真实、完整的记录。 4.厂内计划价格的制定和修订 在计划管理基础较好的企业中，为了分清企业内部各单位的经济责任，便于分析和考核内部各单位成本计划的完成情况，还应对材料、半成品和厂内各车间相互提供的劳务(如运输、修理等)制定厂内计划价格，作为内部结算和考虑的依据。厂内计划价格应该尽可能接近实际并相对稳定，年度内一般不作变更。 (四)选择适当的成本计算方法 企业在进行成本核算时，应根据本企业的具体情况，选择适合于本企业特点的成本计算方法进行成本核算。成本计算方法的选择，应同时考虑企业生产类型的特点和管理的要求两个方面。在同一个企业里，可以采用一种成本计算方法，也可以采用多种成本计算方法，即多种成本计算方法同时使用或多种成本计算方法结合使用。成本计算方法一经选定，一般不得随意变更。 (五)成本核算使用的主要科目 为了按照用途归集各项成本，划清有关成本的界限，正确计算产品成本，应当设置“生产成本”、“制造费用”科目，必要时还可以增设“待摊费用”和“预提费用”科目。 1.“生产成本”科目 “生产成本”科目核算企业进行工业性生产发生的各项生产成本，包括生产各种产品(产成品、自制半成品)、自制材料、自制工具、自制设备等。 “生产成本”科目可按基本生产成本和辅助生产成本进行明细核算。基本生产成本应当分别按照基本生产车间和成本核算对象(产品的品种、类别、定单、批别、生产阶段等)设置明细账(或成本计算单，下同)，并按照规定的成本项目设置专栏。 企业发生的各项直接生产成本、各生产车间应负担的制造费用、辅助生产车间为基本生产车间、企业管理部门和其他部门提供的劳务和产品，期(月)末按照一定的分配标准分配给各收益对象记入本科目的借方;企业已经生产完成并已验收入库的产成品以及入库的自制半成品成本，应于期(月)末记入本科目的贷方;本科目的期末借方余额，反映企业尚未加工完成的在产品成本。 2.“制造费用”科目 “制造费用”科目核算企业生产车间(部门)为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。该科目可按不同的生产车间、部门和费用项目进行明细核算。生产车间发生的机物料消耗、管理人员的工资等职工薪酬、计提的固定资产折旧、支付的办公费、水电费等、发生季节性的停工损失等记入本科目的借方;将制造费用分配计入有关的成本核算对象记入本科目的贷方。季节性生产企业制造费用全年实际发生额与分配额的差额，除其中属于为下一年开工生产做准备的可留待下一年分配外，其余部分实际发生额与分配额的差额计入生产成 本。除季节性的生产性企业外，本科目期末应无余额。 二、产品生产成本项目 根据生产特点和管理要求，企业一般可以设立以下几个成本项目: (一)直接材料 直接材料是指企业在生产产品和提供劳务过程中所消耗的直接用于产品生产并构成产品实体的原料、主要材料、外购半成品以及有助于产品形成的辅助材料等。 (二)直接人工 直接人工是指企业在生产产品和提供劳务过程中，直接参加产品生产的工人工资以及其他各种形式的职工薪酬。 (三)制造费用 制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括生产车间管理人员的工资等职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。 三、生产成本核算的一般程序 (一)区分应计入产品成本的成本和不应计入产品成本的费用; (二)将应计入产品成本的各项成本，区分为应当计入本月的产品成本与应当由 其他月份产品负担的成本; (三)将应计入本月产品成本的各项成本在各种产品之间进行归集和分配，计算 出各种产品的成本; (四)对既有完工产品又有在产品的产品，采用一定的方法在完工产品和期末在 产品之间进行分配，计算出该种完工产品的总成本和单位成本。 第二节 生产成本的核算 基本生产车间发生的各项成本，最终都要计入产品生产成本，即记入各种产品成本明细账。基本生产车间发生的直接用于产品生产但没有专门设立成本项目的成本，以及间接用于产品生产的成本，应先记入“制造费用”科目及其他相应明细账;月末，再将归集的全部制造成本转入“生产成本——基本生产成本”科目。 通过上述生产成本的归集和分配，在“生产成本——基本生产成本”科目和所属各种产 品成本明细账的各个成本项目中，就归集了应由本月基本生产车间的各种产品负担的全部生产成本。将这些成本加上月初在产品成本，在完工产品和月末在产品之间进行分配，就可算出各种完工产品和月末在产品的成本。 辅助生产车间发生的各项生产成本的分配方法，与基本生产车问基本相同。 一、基本生产成本的核算 (一)直接材料成本的核算 基本生产车间发生的直接用于产品生产的直接材料成本，包括直接用于产品生产的燃料和动力成本，应专门设置“直接材料”等成本项目。这些原料和主要材料一般分产品领用，应根据领料凭证直接记入某种产品成本的“直接材料”项目，如冶炼用的矿石、造酒用的高梁、制皂用的油脂等，通常是按照产品分别领用的，属于直接成本，应根据领料凭证直接记入某种产品成本的“直接材料”项目。但是，如果是几种产品共同耗用的材料成本，如某化工生产的用料，则应采用适当的分配方法，分配计入各有关产品成本的“直接材料”成本项目。在消耗定额比较稳定、准确的情况下，通常采用材料定额消耗量比例或材料定额成本的比例进行分配，计算公式如下: 原料及主要材料成本除按上述方法分配外，还可以采用其他方法分配。比如，不同规格的同类产品，如果产品的结构大小相近，也可以按产量或重量比例分配。具体的计算比照上例进行。 直接用于产品生产、专设成本项目的各种直接材料成本，应借记“生产成本 ——基本生产成本”科目及其所属各产品成本明细账“直接材料”等成本项目。企业应根据发出材料的成本总额，贷记“原材料”等科目。 【例7—1】丙公司基本生产车间领用某种材料4000千克，单价100元，材料成本合计400000元，生产A产品4000件，8产品2000件。A产品消耗定额为12千克，8产品消耗定额26千克。分配结果如下: 应分配的材料成本: A产品:48000×4=192000(元) B产品:52000×4=208000(元)合计:400000(元)在实际工作中，材料成本的分配一般是通过“材料成本分配表”进行的。这种分配表应按照材料的用途和材料类别，根据归 类后的领料凭证编制。其格式内容举例如表7—1所示。 表7—1 材料成本分配表 丙公司根据“材料成本分配表”应作如下会计处理: 借:生产成本—基本生产成本—A产品—直接材料 600000 ,B产品—直接材料 240000 ,辅助生产成本 200000 制造费用—基本车间 60000 贷:原材料—某材料 1100000 直接人工成本核算直接进行产品生产、设有“直接人工”成本项目的生产工人工资、福利费等职工薪酬，应单独记入“生产成本—基本生产成本”科目和所属产品成本明细账的借方(在明细账中记入“直接人工”成本科目)，同时，贷记“应付职工薪酬”科目。 如果生产车间同时生产几种产品，则其发生的直接人工成本，包括工人工资、福利费等职工薪酬，应采用一定方法分配计入各产品成本中。由于工资形成的方式不同，直接人工的分配方法也不同。比如，按计时工资分配直接人工成本、按计件工资分配直接人工成本。 1.按计时工资分配直接人工成本。计时工资一般是依据生产工人出勤记录和月标准工资计算，因而不能反映生产工人工资的用途，以产品生产耗用的生产工时为分配标准。其计算公式如下: 2.按计件工资分配直接人工成本。计件工资下，直接人工成本的分配可根据产量和每件 人工费率，分别产品进行汇总，计算出每种产品应负担的直接人工成本。 为了按工资的用途和发生地点归集并分配工资，月末应分生产部门根据工资结算单和有关的生产工时记录编制“工资成本分配表”，该表的格式内容举例如表7—2所示，生产车间工人除工资以外的其他职工薪酬的归集和分配方法，与工资基本相同。 表7—2 工资成本分配汇总表 金额单位:元 应借科目 工资 分直接 工总账及二明细科目 配标准 生产人员管理人员资合计 级科H (工(0.5) 工资 时) 生 A 产成本 产品 360000 180000 180000 —— B 基本生产产品 240000 120000 120000 成本 小计 6000030000300000 0 0 生 锅 产成本 炉车间 80000 —— 供 辅助生产电车间 120000 成本 小计 200000 制 基 造费用 本车间 6000 6000 锅 炉车间 3500 3500 供电2500 2500 车间 小计 12000 12000 合计 300000 12000 512000 【例7—2】丙公司根据袁7—2即可登记总账和有关的明细账，其会计分录如下: 借:生产成本——基本生产成本 300000 ——辅助生产成本 200000 制造费用——基本车间 6000 ——锅炉车间 3500 ——供电车间 2500 贷:应付职工薪酬 512000 二、待摊费用和预提费用的核算 (一)待摊费用的核算 企业生产车间发生的待摊费用，是指本月发生、应由本月和以后各月产品共同负担的成本。这种成本发生以后，不是一次全部计入当期成本，而是按照其受益期限分摊计入各月成本。这样做是为了正确划分各个月份的成本界限，从而正确计算各月产品成本。待摊费用一般要在一年内摊销完。生产车间的待摊费用主要包括预付保险费和预付固定资产租金等.待摊费用的发生和分配是通过增设“待摊费用”科目进行核算的。成本发生时，应借记“待摊费用”科目，贷记“银行存款”等科目。 由于摊销的成本一般不专设成本项目，因而生产车问摊销相关成本时，一般应按各车间进行分配。摊销时，借记“制造费用”科目，贷记“待摊费用”科目。 (二)预提费用的核算 预提费用是指预先分月计入成本，但由以后月份支付的成本。这样做也是为了正确划分各个月份的成本界限，从而正确计算各月产品成本。预提费用的预提期限也应按其受益期确定。预提费用的受益期一般不得超过一年。 预提费用的预提和支付，通过增设“预提费用”科目进行。生产车间预提成本时，应借记“制造费用”科目及所属明细账相应的项目，贷记“预提费用”科目。实际支付预提成本时，应借记“预提费用”科目，贷记“银行存款”等科目。“预提费用”科目的贷方余额，为已经预提但尚未支付的成本。如果预提期内实际发生的成本大于已预提的成本，该科目会出现借方余额，该余额属于已经支付但尚未计入生产成本的支出，应作为待摊费用，在预提期末前分月摊销。预提成本应按预提成本的种类进行明细核算，分别反映各种预提成本的预提和支付情况。 三、辅助生产成本的核算 辅助生产是指为基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应。辅助生产有的只生产一种 产品或提供一种劳务，如供电、供汽、运输等辅助生产;有的则生产多种产品或提供多种劳务，如从事工具、模型、备件的制造以及机器设备的修理等辅助生产。辅助生产成本是指辅助生产车间发生的成本。 归集在“生产成本—辅助生产成本”科目及其明细账借方的辅助生产成本，由于所生产的产品和提供的劳务不同，其所发生的成本分配转出的程序方法也不一样。提供水、电、气和运输、修理等劳务所发生的辅助生产成本，通常按受益单位耗用的劳务数量在各单位之间进行分配，分配时，借记“制造费用”或在结算辅助生产明细账之前，还应将各辅助车间的制造费用分配转入各辅助生产明细账。归集辅助生产成本。制造工具、模型、备件等产品所发生的成本，应计入完工工具、模型、备件等产品的成本。完工时，作为自制工具或材料入库，由“生产成本—辅助生产成本”科目及其明细账的贷方转入“周转材料—低值易耗品”或“原材料”等科目的借方。 辅助生产提供的产品和劳务，主要是为基本生产车间和管理部门使用和服务的，但在某些辅助生产车问之间也有相互提供产品和劳务的情况。例如，锅炉车问为供电车间供汽取暖，供电车间也为锅炉车间提供电力。这样，为了计算供汽成本，就要确定供电成本;为了计算供电成本，又要确定供汽成本。这里就存在一个辅助生产成本在各辅助生产车间交互分配的问题。 辅助生产成本的分配，应通过“辅助生产成本分配表”进行。分配辅助生产成本的方法主要有直接分配法、交互分配法和按计划成本分配法等。这里主要介绍分配辅助生产成本的直接分配法和交互分配法。 1.直接分配法 采用直接分配法，不考虑辅助生产内部相互提供的劳务量，即不经过辅助生产成本的交互分配，直接将各辅助生产车问发生的成本分配给辅助生产以外的各个受益单位或产品。分配计算公式如下: 【例7—3】丁公司辅助生产车间的制造费用不通过“制造费用”科目核算。该公司锅炉和机修两个辅助车间之间相互提供产品和劳务。锅炉车间的成本按供汽量比例分配，修理费用按修理工时比例进行分配。该公司2007年7月有关辅助生产成本的资料见表7—3 。 表7—3 辅助生产车间名称 机修车间 锅炉车间 待分配成本(元) 480000 45000 供应劳务、产品数量 160000小 10000立方 时 米 耗用劳 锅炉 10000小时 务、产品数量 车间 机修 1000立方米 车问 一车 80000小时 5100立方米 间 二车 70000小时 3900立方米 问 根据以上资料，编制直接分配法的辅助生产成本分配表见表7—4。 辅助生产成本分配表(直接分配法) 2007年7月 辅助生产车间名称 机修 锅炉 合计 车间 车问 待分配成本(元) 480000 45000 525000 对外供应劳务数量 1500009000 小时 立方米 单位成本(分配率) 5 3.2 耗800005 i00 基本一车问 用数量 小时 立方米 生产车间 分配金256000 25500 281500 额(元) 耗 3900 二车间 用数量 70000小时 立方米 分配金224000 19500 额(元) 243500 金额合计(元) 480000 45000 525000 对外供应劳务、产品数量:机修车间=160000—10000=150000(小时)锅炉车间=10000—1000=9000(立方米)会计处理如下: 借:制造费用——一车间 281500 ——二车间 243500 贷:生产成本——辅助生产成本(机修车间) 480000 ——辅助生产成本(锅炉车间) 45000 2.交互分配法 采用这种方法分配辅助生产成本，应先根据各辅助生产内部相互供应的数量和交互分配前的成本分配率(单位成本)，进行一次交互分配;然后再将各辅助生产车间交互分配后的实际成本(即交互分配前的成本加上交互分配转入的成本，减去交互分配转出的成本)，按对外提供劳务的数量，在辅助生产以外的各受个益单位或产品之间进行分配。 【例7—4】承【例7—3】，编制交互分配法的辅助生产成本分配表见表7—5 。 表7—5 辅助生产成本分配表(交互分配法) 2007年7月 分配方向 交互分配 对外分配 辅助生产车间 合名称 机修 锅炉 合计 机修 锅炉 计 待分配成本 (元) 480000 45000 525000 454500 70500 525000 供应劳务数 量 160000 10000 150000 9000 单位成本 (分配率) 3 4.5 3.03 7.8333 耗 用数量 1000 机 修辅 分4545 配金额 00 00 助 耗用数10000 量 车 间 锅炉 分30030 配金额 00 000 金额小 计 30000 4500 34500 耗用数80000 5100 量 基一 本 车间 分243928 配金额 2400 949.83 2349.8 3 车 耗用数70000 3900 量 间 二分213024车间 配金额 2100 550.17 2650.1 7 分配金额小计(元) 454500 70500 525000 分配率的小数保留四位，第五位四舍五入;分配的小数尾差，计入二车间生产成本。 对外分配的辅助生产成本:机修车间=480000+4500—30000=454500(元)锅炉车间 =45000+30000—4500=70500(元)会计处理如下: (1)交互分配: 借:生产成本——辅助生产成本(机修车间) 4500 ——辅助生产成本(锅炉车间) 30000 贷:生产成本——辅助生产成本(机修车间) 30000 ——辅助生产成本(锅炉车间) 4500 (2)对外分配: 借:制造费用——一车间 282349.83 ——二车间 242650.17 贷:生产成本——辅助生产成本(机修车间) 454500 ——辅助生产成本(锅炉车间) 70500 四、制造费用的核算 制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括生产车间发生的机物料消耗、管理人员的工资、福利费等职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、季节性的停工损失等。制造费用属于应计入产品成本但不专设成本项目的各项成本。 制造费用归集和分配应当通过“制造费用”科目进行。该科目应当根据有关付款凭证、转账凭证和前述各种成本分配表登记;此外，还应按不同的车问设立明细账，账内按照成本项目设立专栏，分别反映各车间各项制造费用的发生情况和分配转出情况。基本生产车间和辅助生产车间发生的直接用于生产、但没有专设成本项目的各种材料成本以及用于组织和管理生产活动的各种材料成本，一般应借记“制造费用”及其明细账(基本生产车间或辅助生 原材料” 产车问)的相关成本项目，贷记“ 等科目;基本生产车问和辅助生产车间管理人员的工资、福利费等职工薪酬，应记入 “制造费用”科目和所属明细账的借方，同时，贷记“应付职工薪酬”科目。 在生产一种产品的车间中，制造费用可直接计入其产品成本。在生产多种产品的车问中，就要采用合理的分配方法，将制造费用分配计入各种产品成本6企业应根据制造费用的性质、产品的性质以及生产方式，结合自身的实际情况，对正常生产活动发生的制造费用，合理选择分配方法。由于企业各个生产车间或部门的生产任务、技术装备程度、管理水平和费用水准各不相同，因此，制造费用的分配一般应按生产车间或部门进行。 企业应当根据制造费用的性质，合理选择分配方法。也就是说，企业所选择的制造费用分配方法，必须与制造费用的发生具有比较密切的相关性，并且使分配到每种产品上的制造费用金额基本合理，同时还应当适当考虑计算手续的简便。在各种产品之间分配制造费用的方法，通常有:生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法、耗用原材料的数量或成本比例法、直接成本(材料、生产工资等职工薪酬之和)比例法和产成品产量比例法的呢个。企业具体选用哪种分配方法，由企业自行决定。分配方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应当在附注中予以说明。 (一)生产工人工时比例法，即按照各种产品所用生产工人实际工时数的比例分配制造费用。计算工时如下: 制造费用总额制造费用分配率,车间生产工人实际工时总数 该产品的生产工制造费用某产品应负担 分 配 率的制 造 费用人实际 工时 数=× (二)生产工人工资比例法，即按照计入各种产品成本的生产工人实际工资的比例分配制造费用的方法。由于工资成本分配表可以直接提供生产工人工资资料，因而 采用这种分配方法，核算工作比较简便。计算公式如下: (三)机器工时比例法，即按照生产各种产品所用机器设备运转时间的比例分配 制造费用的方法。这种方法适用于产品生产的机械化程度较高的车问。采用这种方法，必须具备各种产品所用机器工时的原始记录。计算公式如下: (四)耗用原材料的数量或成本比例法，即按照各种产品所耗用的原材料的数量 或成本的比例分配制造费用的方法。计算公式如下: (五)直接成本(材料、生产工人工资等职工薪酬之和)比例法，即按照计入各 种产品的直接成本(材料、生产工人工资等职工薪酬之和)的比例分配制造费用的方法。计算公式如下: (六)产成品产量比例法，即按各种产品的实际产量(或标准产量)的比例分配 制造费用的方法。其中某种产品的标准产量，是通过将该产品的实际产量乘以换算标准产量的系数而求得的。计算公式如下: 以上各种分配方法，通常是对各月生产车间或部门的制造费用实际发生额进行分配的。 为简化核算，企业也可以采用年度计划分配率法进行分配。年度计划分配率法的计算公式如下: 采用这一方法时，全年各月实际生产数与已分配数之间的差额，除其中属于为次年开工生产作准备的可留待明年分配外，其余的都应当在当年年度终了时调整本年度的产品成本。 【例7—5】某公司基本生产车间M产品机器工时为40000小时，N产品机器工时为30000小时，本月发生制造费用630000元。要求在M、N产品之间分配制造费用，并编制会计分录。 630000/(40000+70000)=9 制造费用分配率= M产品应负担的制造费用=40000×9=360000(元) N产品应负担的制造费用=30000×9=270000(元)按机器工时比例法编制制造费用分配表，如表7—6所示。 表7—6 制造费用分配表 金额单位:元 借方科目 机器工时 分配金额(分配 率:9) 生产成本——基 本生产成本 40000 360000 ——M产品 30000 270000 ——N产品 合计 70000 630000 会计处理如下: 借:生产成本——基本生产成本——M产品 360000 ——N产品 270000 贷:制造费用 630000 通过以上各种成本的分配和归集，应计入本月产品成本的各种成本都已记入“生产成本——基本生产成本”科目的借方，并已在各种产品之间划分清楚，而且按成本项目分别登记在各自的产品成本计算单(基本生产成本明细账)中了。 第三节 生产成本在完工产品和在产品之间的分配 通过上述各项生产成本的归集和分配，基本生产车间在生产过程中发生的各项成本，已经集中反映在“生产成本——基本生产成本”科目及其明细账的借方，这些成本都是本月发生的生产成本，并不是本月完工产品的成本。要计算出本月完工产品的成本，还要将本月发生的生产成本，加上月初在产品成本，然后再将其在本月完工产品和月末在产品之间进行分配，以求得本月完工产品成本。 本月发生的生产成本和月初、月末在产品及本月完工产品成本四项成本的关系可用下列公式表达:月初在产品成本+本月发生生产成本=本月完工产品成本+月末在产品成本或者:月初在产品成本+本月发生生产成本一月末在产品成本=本月完工产品成本由于公式中前两项是已知数，所以，在完工产品和月末在产品之间分配成本的方法有两种:一是将前两项之和按一定比例在后两项之间进行分配，从而求得完工产品和月末在产品的成本;二是先确定月末在产品成本，再计算求得完工产品的成本。但无论采用哪一类方法，都必须取得在产品数量的核算资料。 一、在产品数量的核算 企业的在产品是指没有完成全部生产过程、不能作为商品销售的在产品，包括正在车问加工中的在产品和已经完成一个或几个生产步骤但还需继续加工的半成品两部分。对外销售的自制半成品，属于商品产品，验收入库后不应列入在产品之内。 在产品结存的数量，同其他材料物资结存的数量一样，应同时具备账面核算资料和实际盘点资料。企业一方面要做好在产品收发结存的日常核算工作，另一方面要做好在产品的清查工作。车间在产品收发结存的日常核算，通常是通过在产品收发结存账进行的。在实务工作中，即建立在产品台帐，应分别车间并按照产品的品种和在产品名称设立，以便用来反映车间各种在产品的转入、转出和结存的数量。各车间应认真做好在产品的计量、验收和交接工作，并在此基础上根据领料凭证、在产品内部转移凭证、产成品检验凭证和产品交库凭证，及时完整登记在产品收付结存账。该账簿由车间核算人员登记。做好这两项工作，即可以从账面上随时掌握在产品的动态，又可以清查在产品的实际数量。这不仅对正确计算产品成本、加强生产资金管理以及保证在产品的安全完整有着重要意义，而且对保证账实相符有重要意义。 为了核实在产品的数量，企业必须认真做好在产品的清查工作，可以定期进行清查，也可以不定期轮流清查。有的车间没有建立在产品的日常收发核算，则每月月末都必须清查一次在产品，以便取得在产品的实际盘存资料。清查后，应根据盘点结果和账面资料编制在产品盘点表，填明在产品的账面数、实存数和盘存盈亏数，以及盈亏的原因和处理意见。对于报废和毁损的在产品，还要登记残值。 在产品发生盘盈时，盘盈在产品的成本，借记“生产成本”科目，并记入相应的生产成本明细账各成本项目，贷记“待处理财产损溢”科目;按管理权限经批准进行处理时，借记“待处理财产损溢”科目，贷记“管理费用”科目。在产品发生盘亏和毁损时，借记“待处理财产损溢”科目，贷记“生产成本”科目，并从相应的生产成本明细账各成本项目中转出，冲减在产品成本;毁损在产品的残值，借记“原材料”科目，贷记“待处理财产损溢”科目;按管理权限报经批准进行处理时，应借记“待处理财产损溢”科目，贷记“管理费用”、“其他应收款”等有关科目。 二、生产成本在完工产品和在产品之间分配的方法 每月月末，当月生产成本明细账中按照成本项目归集了该种产品的本月生产成本以后，如果产品已经全部完工，生产成本明细账中归集的月初在产品生产成本与本月发生的生产成本之和，就是该种完工产品的成本。如果产品全部没有完工，生产成本明细账中归集的月初在产品生产成本与本月发生的生产成本之和，就是该种在产品的成本。如果既有完工产品又有在产晶，生产成本明细账中归集的月初在产品生产成本与本月发生的生产成本之和，则应当在完工产-日|和月末在产品之间，采用适当的分配方法进行分配和归集，以计算完工产品和月末在产品的成本。 企业应当根据在产品数量的多少、各月在产品数量变化的大小、各项成本比重的大小，以及定额管理基础的好坏等具体条件，采用适当的分配方法将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。常用的分配方法有:不计算在产品成本法、在产品按固定成本计价法、在产品按所耗直接材料成本计价法、约当产量比例法、在产品按定额成本计价法、定额比例法等。 (一)不计算在产品成本法 采用不计算在产品成本法时，虽然有月末在产品，但不计算其成本。也就是说，这种产品每月发生的成本，全部由完工产品负担，其每月发生的成本之和即为每月完工产品成本。这种方法适用于月末在产品数量很小的产品。 (二)在产品按固定成本计价法 采用在产品按固定成本计价法，各月末在产品的成本固定不变。某种产品本月发生的生产成本就是本月完工产品的成本。但在年末，在产品成本不应再按固定不变的金额计价，否则会使按固定金额计价的在产品成本与其实际成本有较大差异，影响产品成本计算的正确性。因而在年末，应当根据实际盘点的在产品数量，具体计算在产品成本，据以计算12月份产品成本。这种方法适用于月末在产品数量较多，但各月变化不大的产品或月末在产品数量很小的产品。 (三)在产品按所耗直接材料成本计价法 采用在产品按所耗直接材料成本计价法，月末在产品只计算其所耗直接材料成本，不计算直接人工等加工成本。也就是说，产品的直接材料成本(月初在产品的直接材料成本与本月发生的直接材料成本之和)需要在完工产品和月末在产品之间进行分配，而生产产品本月发生的加工成本全部由完工产品成本负担。这种方法适用于各月月末在产品的数量较多、各月在产品数量变化也较大，直接材料成本在生产成本中所占比重较大且材料在生产开始时一次就全部投入的产品。 (四)约定产量比例法 采用约定产量比例法，应将月末在产品数量按照完工程度折算为相当于完工产品的产 量，即约当产量，然后将产品应负担的全部成本按照完工产品数量和月末在产品约定产量的比例分配计算完工产品成本和月末在产品成本。这种方法适用于月末在产品数量较多，各月在产品数量变化也较大，且生产成本中直接材料成本和直接人工等加工成本的比重相差不大的产品。 这种方法的计算公式如下: 【例7—6】某公司的A产品本月完工370台，在产品100台，平均完工程度为 30,，发生生产成本合计为800000元。分配结果如下: 完工产品成本=370×2000=740000(元)在产品成本=100×30,×2000=60000(元) 【例7—7】某公司8产品单位工时定额400小时，经两道工序制成。各工序单位工时定额为:第一道工序160小时，第二道工序24.0小时。为简化核算，假定各工序内在产品完工程度平均为50,。则在产品完工程度计算结果如下: 有了各工序在产品完工程度和各工序在产品盘存数量，即可求得在产品的约当产量。各工序产品的完工程度可事先制定，产品工时定额不变时可长期使用。如果各工序在产品数量和单位工时定额都相差不多，在产品的完工程度也可按50,计算。 应当指出，在很多加工生产中，材料是在生产开始时一次投人的。这时，在产品无论完工程度如何，都应和完工产品负担同样材料成本。如果材料是随着生产过程陆续投人的，则应按照各工序投人的材料成本在全部材料成本中所占的比例计算在产品的约当产量。 【例7—8】某公司C产品本月完工产品产量3000个，在产品数量400个，完工程度按平均50,计算;材料在开始生产时一次投入，其他成本按约当产量比例分配。C产品本月月初在产品和本月耗用直接材料成本共计1360000元，直接人工成本640000元，制造费用960000元。 C产品各项成本的分配计算如下:由于材料在开始生产时一次投入，因此应按完工产品和在产品的实际数量比例进行分配，不必计算约当产量。 (1)直接材料成本的分配: 直接人工成本和制造费用均应按约当产量进行分配，在产品400个折合约当产量200个(400×50,)。 (2)直接人工成本的分配: 通过以上按约当产量法分配计算的结果，可以汇总C产品完工产品成本和在产品成本。 C产品本月完工产品成本=1200000+600000+900000=2700000(元) C产品本月在产品成本=160000+40000+60000=260000(元) 根据C产品完工产品总成本编制完工产品入库的会计分录如下: 借:库存商品——C产品 2700000 贷:生产成本——基本生产成本 2700000 (五)在产品按定额成本计价法 采用在产品按定额成本计价法，月末在产品成本按定额成本计算，该种产品的全部成本(如果有月初在产品，包括月初在产品成本在内)减去按定额成本计算的月末在产品成本，余额作为完工产品成本;每月生产成本脱离定额的节约差异或超支差异全部计入当月完工产品成本。这种方法是事先经过调查研究、技术测定或按定额资料，对各个加工阶段上的在产品，直接确定一个单位定额成本。这种方法适用于各项消耗定额或成本定额比较准确、稳定，而且各月末在产品数量变化不是很大的产品。 这种方法的计算公式如下: 【例7—9】承【例7—8】，某公司C产品本月完工产品产量3000个，在产品数量400 个;在产品单位定额成本为:直接材料400元，直接人工100元，制造费用150元。C产品本月月初在产品和本月耗用直接材料成本共计1360000元，直接人工成本640000元，制造费用960000元。按定额成本计算在产品成本及完工产品成本。计算结果如表7—7所示。 表7—7 金额单位:元 项 在产品定额成本 完工产品成本 目 直 400×400=160000 1360000一接材料直接100×400=40000 160000=1200000 人工制造费150×400=60000 640000—40000=600000 用 960000—60000=900000 合 260000 2700000 计 根据C产品完工产品总成本编制完工产品入库的会计分录如下: 借:库存商品——C产品 2700000 贷:生产成本——基本生产成本 2700000 (六)定额比例法 采用定额比例法，产品的生产成本在完工产品和月末在产品之间按照两者的定额消耗量或定额成本比例分配。其中直接材料成本，按直接材料的定额消耗量或定额成本比例分配。直接人工等加工成本，可以按各该定额成本的比例分配，也可按定额工时比例分配。这种方法适用于各项消耗定额或成本定额比较准确、稳定，但各月末在产品数量变动较大的产品。 这种方法的计算公式如下(以按定额成本比例为例):