注册会计师会计固定资产讲义

注册会计师会计固定资产讲义 第五章 固定资产 近年考情分析:本章近年主要以客观题形式出现:本章还可能与长期股权投资、非货币性资产交换、债务重组、合并财务报表等章节相结合出题，所以本章为基础性，需要认真掌握。 重点难点归纳:固定资产确认和初始计量;固定资产折旧;固定资产后续支出;固定资产处置;持有待售固定资产。 第一节 固定资产确认和初始计量 一、固定资产及其确认条件 固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产: (1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的; 房地产开发企业持有的对外出售的房地产，并不是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，所以不属于固定资产，而是属于存货。对于出租，是指经营出租，而且不是出租的房地产，经营出租的房地产应作为投资性房地产。 (2)使用寿命超过一个会计年度。 固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认: (一)与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业; (二)该固定资产的成本能够可靠地计量。 注意一:固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。 注意二:备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。 注意三:环保设备和安全设备也应确认为固定资产。 二、固定资产的初始计量 固定资产应当按照成本进行初始计量。固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。 这些支出包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。 注意:外购生产经营用固定资产的增值税进项税额可以抵扣，处置时应考虑销项税额的计算。 (一)外购固定资产 企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。 【注意】计入固定资产的相关税费包括关税、契税、车辆购置税等，不包括按税法规定允许抵扣的增值税进项税额。 外购固定资产分为购入不需要安装的固定资产和购入需要安装的固定资产两类。 1.购入不需要安装的固定资产:相关支出直接计入固定资产成本 2.购入需要安装的固定资产:通过“在建工程”科目核算 3.外购固定资产的特殊考虑 (1)以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。 (2)购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，即未确认融资费用，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。 【例题1?单项选择题】长城公司购入生产用需安装的A设备一台，取得增值税专用发票注明的价款为500万元，可抵扣的增值税进项税额为85万元，款项均以银行存款支付。安装该设备时，发生安装人员工资为10万元，外聘专业人员服务费5万元。长城公司在该设备安装完毕后交付使用，则该设备的入账价值为( )。 A.595万元 B.515万元 C.585万元 D.510万元 [答疑编号3756050101] 『正确答案』B 『答案解析』该设备的入账价值=500+10+5=515(万元)。外购固定资产的成本中包括购买支付的价款、相关税费、使用固定资产达到预定可以使用状态发生的可归属于该资产的运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费等。 【例5—2】20×7年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货，甲公司从乙公司购入一台需要安装的特大型设备。合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计900万元(不考虑增值税)，在20×7年至2×11年的5年内每半年支付90万元，每年的付款日期为分别分当年6月30日和12月31日。 20×7年1月1日，设备如期运抵甲公司并开始安装。20×7年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费398 530.60元，已用银行存款付讫。 [答疑编号3756050102] 『正确答案』 假定甲公司的适用的半年折现率为10%。 (1)购买价款的现值为: 900 000×(P/A，10%，10),900 000×6.1446,5 530 140(元) 20×7年1月1日甲公司的账务处理如下: 借:在建工程 5 530 140 未确认融资费用 3 469 860 贷:长期应付款 9 000 000 (2)确定信用期间未确认融资费用的分摊额，如表5,1所示。 表5一1 末确认融资费用分摊表 20×7年1月1日 单位:元 日期 分期付款额 确认的融资费用 应付本金减少额 应付本金余额 ? ? ?,期初?×l0% ?,?,? 期末?,期初?,? 20×7.1.1 5 530 140 20X 7.6.30 900 000 533 014 346 986 5 183 154 20×7.12.31 900 000 518 315.40 381 684.60 4 801 469.40 20×8 6.30 900 000 480 146.94 419 853.06 4 381 616 34 20×8.12.31 900 000 438 161.63 461 838.37 3 919 777.97 20×9.6.30 900 000 391 977.80 508 022.20 3 411 755.77 20×9.12.31 900 000 341 175.58 558 824.42 2 852 931.35 2×10.6.30 900 000 285 293.14 614 706.86 2 238 224.47 2×10.12.31 900 000 223 822.45 676 177.55 1 562 046.92 2×11.6.30 900 000 156 204.69 743 795.31 818 251.61 ×2×11.12.31 900 000 81 748.39 818 251.61 0 合 计 9 000 000 3 469 860 5 530140 O * 尾数调整:81 748.39,900 000,818 251.61, 818 251.61为最后一期应付本金余额。 (3)20×7年1月1日至20×7年12月31日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化条件，计入固定资产成本。 20×7年6月30日甲公司的账务处理如下: 借:在建工程 553 014 贷:未确认融资费用 553 014 借:长期应付款 900 000 贷:银行存款 900 000 20×7年12月31日甲公司的账务处理如下: 借:在建工程 518 315.40 贷:未确认融资费用 518 315.40 借:长期应付款 900 000 贷:银行存款 900 000 借:在建工程 398 530.60 贷:银行存款 398 530.60 借:固定资产 7 000 000 贷:在建工程 7 000 000 (4)20×8年1月1日至2×11年12月31日，该设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。 20×8年6月30日: 借:账务费用 480 146.94 贷:未确认融资费用 480 146.94 借:长期应付款 900 000 贷:银行存款 900 000 以后期间的账务处理与20×8年6月30日相同，此略。 (二)自行建造固定资产 1.自营方式建造固定资产 企业通过自营方式建造的固定资产，其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定。工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料。 【注意】 (1)盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本;工程已经完工的，计入当期损益。 (2)工程达到预定可使用状态前因进行负荷联合试车所发生的净支出，计入工程成本。 企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的负荷联合试车过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减工程成本。 (3)所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理了竣工决算手续后再作调整。 注意:企业自用固定资产建造过程中所占用土地使用权的摊销应计入资产建造成本中。 (4)高危行业提取的安全生产费及其使用。 ?提取时，一般分录为: 借:成本费用类科目 贷:专项储备——安全生产费 ?使用时，有两大用途:用于安全生产设备等的购建或用作与安全生产相关的费用化支出(如安全生产检查费等)。 a.购建安全生产设备等时，正常做处理即可，不涉及专项储备;随后按照形成的固定资产成本冲减专项储备，并确认相同金额的累积折旧;该固定资产在以后期间不在计提折旧。 借:专项储备 贷:累计折旧 b.发生与安全生产相关的费用化支出时: 借:专项储备 贷:银行存款等 【链接】“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减:库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。 2.出包方式建造固定资产 采用出包工程方式的企业，固定资产成本包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需分摊计入固定资产价值的待摊支出。 通过“在建工程“科目核算，该科目是企业与建造承包商办理工程价款的结算科目。” 注意:(1)“在建工程”账户实质是双方结算的账户;(2)待摊支出的分配。 【例题2?单项选择题】某企业自行建造生产用设备一套，购入所需的各种物资100 000元，支付增值税17 000元，已全部用于建造固定资产。另外还领用本企业所生产的产品一批，实际成本2 000元，售价2 500元，支付工程人员工资20 000元，提取工程人员的福利费2 800元，支付其他费用3 755元。该企业适用的增值税税率为17%，则该生产用设备的实际造价为( )。 A.145 980元 B.145 895元 C.128 555元 D.143 095元 [答疑编号3756050201] 『正确答案』C 『答案解析』100 000，2 000，20 000，2 800，3 755,128 555(元) 【例题3?单项选择题】企业的在建工程在达到预定可使用状态前试生产所取得的收入，应当( )。 A.作为主营业务收入 B.作为其他业务收入 C.作为营业外收入 D.冲减工程成本 [答疑编号3756050202] 『正确答案』D 【例题4?多项选择题】采用自营方式建造生产用设备的情况下，下列项目中应计入固定资产取得成本的有( )。 A.工程领用原材料应负担的增值税 B.工程人员的工资 C.生产车间为工程提供的水、电等费用 D.企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用 E.工程项目尚未达到预定可使用状态时由于正常原因造成的单项工程报废损失 [答疑编号3756050203] 『正确答案』BCE 『答案解析』选项A，对于生产经营用设备的进项税额可以抵扣，故其领用原材料的进项税额也可以抵扣，不计入工程成本;选项D，管理部门发生的为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用应直接计入当期管理费用科目。 (三)其他方式取得的固定资产 1.投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 2.非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产的成本，应当分别按照非货币性资产交换及债务重组准则的有关规定确定。 3.盘盈固定资产:作为前期差错更正处理。 (四)存在弃置费用的固定资产 1.核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务; 2.石油天然气开采企业油气资产的弃置费用。 对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本(借:固定资产，贷:预计负债);随后要按照摊余成本和实际利率计算利息，并计入当期财务费用。 【注意】 一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。 【例题5?计算分析题】甲公司经国家批准2×10年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为2 500 000万元，预计使用寿命40年。根据法律规定，该核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用250 000万元。假定适用的折现率为10%。 核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。账务处理为: [答疑编号3756050204] 『正确答案』 (1)2×10年1月1日，弃置费用的现值,250 000×(P,F，10%，40) ,250 000×0.0221,5 525(万元) 固定资产的成本,2 500 000，5 525,2 505 525(万元) 借:固定资产 25 055 250 000 贷:在建工程 25 000 000 000 预计负债 55 250 000 (2)计算第1年应负担的利息费用,55 250 000×10%,5 525 000(元) 借:财务费用 5 525 000 贷:预计负债 5 525 000 以后年度，企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用，账务处理略。 【例题6?单项选择题】某企业接受投资者投入设备一台，该设备需要安装。双方在协议中约定的价值为500 000元，经评估确定的该设备的公允价值为450 000元。安装过程中领用生产用材料一批，实际成本为4 000元;领用自产的产成品一批，实际成本为10 000元，售价为24 000元，该产品为应税消费品，消费税税率10%。本企业为一般纳税人，适用的增值税税率为17%。在不考虑所得税的情况下，安装完毕投入生产使用的该设备入账成本为( )元。 A.471 160 B.466 400 C.545 160 D.495 160 [答疑编号3756050205] 『正确答案』B 『答案解析』450 000，4 000，10 000，24 000×10%,466 400(元) 【例题7?多项选择题】下列项目中，构成固定资产入账价值的有( )。 A.购买设备发生的运杂费 B.接受投资者投入固定资产支付的相关税费 C.以非货币性资产交换换入设备时支付的补价 D.施工过程中盘亏工程物资的净损失 E.固定资产达到预定可使用状态前发生的专门借款利息 [答疑编号3756050206] 『正确答案』ABCDE 第二节 固定资产的后续计量 一、固定资产折旧 (一)影响固定资产折旧的因素 (1)固定资产原价;(2)预计净残值;(3)固定资产减值准备;(4)固定资产使用寿命。 (二)固定资产折旧范围 1.空间范围:除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧: (1)已提足折旧仍继续使用的固定资产; (2)按照规定单独计价作为固定资产入账的土地。 2.时间范围: 固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。 【注意】 (1)已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧;待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。 (2)融资租入的固定资产，应当采用与自有应计折旧资产相一致的折旧政策。 (3)处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。 (4)因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧，计提的折旧额应计入相关资产成本或当期损益。 【例题1?多项选择题】下列固定资产中，应计提折旧的有( )。 A.因季节性等原因而暂停使用的固定资产 B.因改扩建等原因而暂停使用的固定资产 C.已交付使用但未办理竣工手续的固定资产 D.融资租入的固定资产 E.经营租入的固定资产 [答疑编号3756050207] 『正确答案』ACD (三)固定资产折旧方法 企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。 可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的 折旧方法一经确定，不得随意变更。 1.年限平均法 年折旧额,(原价,预计净残值)?预计使用年限 ,原价×(1,预计净残值/原价)?预计使用年限 ,原价×年折旧率 注意:年折旧率、净残值率 2.工作量法 单位工作量折旧额,(固定资产原价一预计净残值)?总工作量 每期折旧额,单位工作量折旧额×固定资产该期实际工作量 3.双倍余额递减法 年折旧额,期初固定资产净值×2/预计使用年限; 最后两年改为直线法。 注意:先不考虑净残值，改为直线法时考虑残值。 【例题2?单项选择题】(2011年)20×1年11月20日，甲公司购进一台需要安装的A设备， 取得的增值税专用发票注明的设备价款为950万元，可抵扣增值税进项税额为161.5万元，款项已 通过银行支付。安装A设备时，甲公司领用原材料36万元(不含增值税额)，支付安装人员工资 14万元。20×1年12月30日，A设备达到预定可使用状态。A设备预计使用年限为5年，预计净残 值率为5%，甲公司采用双倍余额递减法计提折旧。 要求:根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列问题。 (1)甲公司A设备的入账价值是( )。 A.950万元 B.986万元 C.1 000万元 D.1111.5万元 [答疑编号3756050208] 『正确答案』C 『答案解析』入账价值,950，36，14,1 000(万元)。 (2)甲公司20×4年度对A设备计提的折旧是( )。 A.136.8万元 B.144万元 C.187.34万元 D.190万元 [答疑编号3756050209] 『正确答案』B 『答案解析』计算过程如下: 20×2年的折旧额,1 000×2/5,400(万元) 20×3年的折旧额,(1 000,1 000×2/5)×2/5,240(万元) 20×4年的折旧额,(1 000,400,240)×2/5,144(万元)。 4.年数总和法 年折旧额,(原价,预计净残值)×年折旧率 年折旧率,尚可使用年限/使用年限数字之和 注意:折旧不是自1月1日起计提时，应该分段计提。 【例题3?单项选择题】2005年12月15日，甲公司购入一台不需安装即可投入使用的设备，其原价为1 230万元。该设备预计使用年限为10年，预计净残值为30万元，采用年限平均法计提折旧。2009年12月31日，经过检查，该设备的可收回金额为560万元，预计尚可使用年限为5年，预计净残值为20万元，折旧方法不变。2010年度该设备应计提的折旧额为( )。 A.90万元 B.108万元 C.120万元 D.144万元 [答疑编号3756050210] 『正确答案』B 『答案解析』2006年,2009年计提折旧总额为(1230,30)/10×4,480(万元)。2009年末计提减值前的账面价值,1 230,480,750(万元)，小于可收回金额560万元，应计提减值准备190(万元)。计提减值后2010年度该设备应计提的折旧额,(560,20)?5,108(万元)。 【例题4?单项选择题】某企业2009年6月1日自行建造的一生产车间投入使用，该生产车间建造成本为1 200万元，预计使用年限为20年，预计净残值为10万元。在采用双倍余额递法计提折旧的情况下，2010年该设备应计提的折旧额为( )。 A.120万元 B.108万元 C.114万元 D.97.2万元 [答疑编号3756050301] 『正确答案』C 『答案解析』2010年折旧,(1 200-60)×2/20×6/12,114万元。 或:2009年折旧,(1 200×2?20)×6/12,60万元; 2010年折旧,(1 200×2?20)×6/12，(1 200,120)×2?20×6/12,114万元。 【例题5?单项选择题】甲企业2009年6月20日自行建造的一条生产线达到预定可使用状态，该生产线建造成本为740万元，预计使用年限为 5 年，预计净残值为20万元。在采用年数总和法计提折旧的情况下，2010年该设备应计提的折旧额为( )。 A.192万元 B.216万元 C.120万元 D.80万元 [答疑编号3756050302] 『正确答案』B 『答案解析』2009年折旧,(740,20)×5/15×6/12,120万元; 2010年折旧,(740,20)×5/15×6/12，(740,20)×4/15×6/12,120，96,216万元。 (四)固定资产预计使用寿命等的复核 企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。 固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。 二、固定资产后续支出 (一)资本化的后续支出 与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。 注意: 1.固定资产的资本化支出往往要通过“在建工程”科目进行核算; 2.固定资产改扩建期间不计提折旧; 3.固定资产改扩建期间发生的工人的工资、领用的工程物资及其他应当负担的支出应当归集计入“在建工程”科目; 4.固定资产改扩建达到预定可使用状态以后，应当自“在建工程”转入“固定资产”，并重新确定其预计使用年限、折旧方法及预计净残值 (二)费用化的后续支出 与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。 注意: 在具体实务中，对于固定资产发生的下列各项后续支出，通常的处理方法为: 1.固定资产修理费用，应当直接计入当期损益。 2.固定资产改良支出、改扩建支出应予以资本化。 3.如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良，或固定资产修理和固定资产改良结合在一起，则企业应当判断，与固定资产有关的后续支出，是否满足固定资产的确认条件。如果该后续支出满足了固定资产的确认条件，后续支出应当计入固定资产账面价值;否则，后续支出应当确认为当期费用。 4.融资租入固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。 5.经营租入固定资产发生的改良支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法进行摊销。 【例题6?单项选择题】某企业为延长甲设备的使用寿命，2009年10月份对其进行改良，11月份完工，改良时发生相关支出共计32万元，估计能使甲设备延长使用寿命3年。根据2009年10月末的账面记录，甲设备的原账面原价为200万元，采用直线法计提折旧，使用年限为5年，预计净残值为0，已使用两年，已提减值准备30万元(假设本题中减值未影响原折旧的计提。)。被替换部分的账面原值为50万元。 (1)2009年10月，固定资产转入改良时“在建工程”的入账价值是( )。 A.160万元 B.120万元 C.90万元 D.200万元 [答疑编号3756050303] 『正确答案』C 『答案解析』200,40×2,30,90万元 (2)2009年11月，改良完成后固定资产入账价值为( )。 A.182万元 B.99.5万元 C.150万元 D.32万元 [答疑编号3756050304] 『正确答案』B 『答案解析』题目中减去的应当是被替换部分的账面价值，而非其账面原值，故:改良完成后固定资产入账价值,200,40×2,30，32,(50,50/5×2,30×50/200),99.5万元。 【例题7?单项选择题】2009年3月31日，甲公司采用出包方式对某固定资产进行改良，该固定资产账面原价为3 600万元，预计使用年限为5年，已使用3年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。甲公司支付出包工程款96万元。2009年8月31日，改良工程达到预定可使用状态并投入使用，预计尚可使用4年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。2009年度，该固定资产应计提的折旧为( )。 A.128万元 B.180万元 C.308万元 D.384万元 [答疑编号3756050305] 『正确答案』C 『答案解析』本题中固定资产改良时点账面价值,3 600,3 600/5×3,1 440万元;固定资产改良后重新确定的入账价值为1 440，96,1 536万元。 该固定资产前3个月计提的折旧额,(3 600?5)×3/12,180万元;后4个月计提的折旧额,[(1 440，96)?4]×4/12,128万元.全年折旧,180，128,308万元 【例题8?单项选择题】(2008年)甲公司自行建造某项生产用大型设备，该设备由A、B、C、D四个部件组成。建造过程中发生外购设备和材料成本7 320万元，人工成本1 200万元，资本化的借款费用1 920万元，安装费用1 140万元，为达到正常运转发生测试费600万元，外聘专业人员服务费360万元，员工费120万元。20×5年1月，该设备达到预定可使用状态并投入使用。因设备刚刚投产，未能满负荷运转，甲公司当年度亏损720万元。 该设备整体预计使用年限为15年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。A、B、C、D各部件在达到预定可使用状态时的公允价值分别为3 360万元、2 880万元、4 800万元、2 160万元，各部件的预计使用年限分别为10年、15年、20年和12年。按照税法规定该设备采用年限平均法按10年计提折旧，预计净残值为零，其初始计税基础与会计计量相同。 甲公司预计该设备每年停工维修时间为15天。因技术进步等原因，甲公司于20×9年1月对该设备进行更新改造，以新的部件E代替了A部件。 要求:根据上述材料，不考虑其他因素，回答下列第(1)至(5)题。 (1)甲公司建造该设备的成本是( )。 A.12 180万元 B.12 540万元 C.12 660万元 D.13 380万元 [答疑编号3756050306] 『正确答案』B 『答案解析』设备的成本,7 320，1 200，1 920，1 140，600，360,12 540(万元) (2)下列关于甲公司该设备折旧年限的确定方法中，正确的是( )。 A.按照税法规定的年限10年作为其折旧年限 B.按照整体预计使用年限15年作为其折旧年限 C.按照A、B、C、D各部件的预计使用年限分别作为其折旧年限 D.按照整体预计使用年限15年与税法规定的年限10年两者孰低作为其折旧年限 [答疑编号3756050307] 『正确答案』C 『答案解析』对于构成固定资产的各组成部分，如果各自具有不同的使用寿命或者以不同的方式为企业提供经济利益，从而适应不同的折旧率或者折旧方法，同时各组成部分实际上是以独立的方式为企业提供经济利益。因此，企业应将其各组成部分单独确认为单项固定资产。 (3)甲公司该设备20×5年度应计提的折旧额是( )。 A.744.33万元 B.825.55万元 C.900.60万元 D.1149.50万元 [答疑编号3756050308] 『正确答案』B 『答案解析』 A,[12 540×3 360/(3 360，2 880，4 800，2 160)]/10×11/12,292.6(万元) B,[12 540×2 880/(3 360，2 880，4 800，2 160)]/15×11/12,167.2(万元) C,[12 540×4 800/(3 360，2 880，4 800，2 160)]/20×11/12,209(万元) D,[12 540×2 160/(3 360，2 880，4 800，2 160)]/12×11/12,156.75(万元) 合计,825.55万元 (4)对于甲公司就该设备维修保养期间的会计处理，下列各项中，正确的是( )。 A.维修保养发生的费用应当计入设备的成本 B.维修保养期间应当计提折旧并计入当期成本费用 C.维修保养期间计提的折旧应当递延至设备处置时一并处理 D.维修保养发生的费用应当在设备的使用期间内分期计入损益 [答疑编号3756050309] 『正确答案』B 『答案解析』设备的维修保养费属于费用化的后续支出，直接计入当期损益。 (5)对于甲公司就该设备更新改造的会计处理，下列各项中，错误的是( )。 A.更新改造时发生的支出应当直接计入当期损益 B.更新改造时被替换部件的账面价值应当终止确认 C.更新改造时替换部件的成本应当计入设备的成本 D.更新改造时发生的支出符合资本化条件的应当予以资本化 [答疑编号3756050310] 『正确答案』A 『答案解析』更新改造时发生的支出符合资本化条件的应当予以资本化，故不能直接计入当期损益，选项A不正确。 第三节 固定资产处置 一、固定资产终止确认的条件 固定资产处置，包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目核算。 固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认: 1.该固定资产处于处置状态; 2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。 二、固定资产处置的会计处理 企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和固定资产减值准备后的金额。 重点:“固定资产清理”科目的运用。 借方主要核算:(1)清理时点固定资产的账面价值;(2)清理过程中发生的清理费用;(3)固定资产清理过程中应负担的税金。 贷方主要核算:(1)取得的各项赔偿;(2)清理过程中变价收入(残值收入)。 固定资产清理如果是贷方余额，则表示清理净收益，应将其转入营业外收入，分录为: 借:固定资产清理 贷:营业外收入 固定资产清理如果是借方余额，则表示清理净损失，应将其转入营业外支出，分录为: 借:营业外支出 贷:固定资产清理 【例题1?计算分析题】乙公司有一台设备，因使用期满经批准报废。该设备原价为186 400元，累计已计提折旧177 080元、减值准备2 300元。在清理过程中，以银行存款支付清理费用4 000 元，收到残料变卖收入5 400元，应支付相关税费270元。 有关账务处理如下: [答疑编号3756050311] 『正确答案』 (1)固定资产转入清理: 借:固定资产清理 7 020 累计折旧 177 080 固定资产减值准备 2 300 贷:固定资产 186 400 (2)发生清理费用和相关税费: 借:固定资产清理 4 270 贷:银行存款 4 000 应交税费 270 (3)收到残料变价收入: 借:银行存款 5 400 贷:固定资产清理 5 400 (4)结转固定资产净损益: 借:营业外支出——处置非流动资产损失 5 890 贷:固定资产清理 5 890 三、持有待售的固定资产 1.持有待售资产的确认条件: 同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售: (1)企业已经就处置该非流动资产作出决议; (2)企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议; (3)该项转让将在一年内完成。 2.持有待售待售资产核算的内容 包括:(1)单项资产;(2)处置组:是指作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产。 符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理，此处所指其他非流动资产不包括递延所得税资产、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产和生物资产、保险合同中产生的合同权利。 3.持有待售资产的会计处理 对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。 持有待售的固定资产不再计提折旧。 4.持有待售资产变更的会计处理 当不再满足持有待售的确认条件时，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照下列两项金额中较低者计量: (1)该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额; (2)决定不再出售之日的可收回金额。 四、盘亏的固定资产 通过“待处理财产损溢—待处理固定资产损溢”科目核算，分别计入“其他应收款”、“营业外支出”等科目。会计分录一般为: 借:待处理财产损溢 累计折旧 固定资产减值准备 贷:固定资产 借:其他应收款——应收赔偿款 营业外支出 贷:待处理财产损溢 注意:盘盈的固定资产应当作为前期差错处理，计入“以前年度损益调整”科目，分录为: 借:固定资产 贷:以前年度损益调整 然后再将“以前年度损益调整”账户余额转入留存收益即可。 【例题2?计算分析题】甲公司年末对固定资产进行清查时，发现丢失一台冷冻设备。该设备原价52 000元，已计提折旧20 000元，并已计提减值准备12 000元。经查，冷冻设备丢失的原因在于保管员看守不当。经批准，由保管员赔偿5 000元。 有关账务处理如下(不考虑增值税): [答疑编号3756050312] 『正确答案』 (1)发现冷冻设备丢失时: 借:待处理财产损溢 20 000 累计折旧 20 000 固定资产减值准备 12 000 贷:固定资产 52 000 (2)报经批准后: 借:其他应收款 5 000 营业外支出——盘亏损失 15 000 贷:待处理财产损溢 20 000 【例题3?多项选择题】下列各项中，影响固定资产清理净收益的因素应包括( )。 A.出售固定资产的价款 B.转让不动产应交纳的营业税 C.毁损固定资产取得的赔款 D.报废固定资产的原价 E.出售设备收取的增值税销项税 [答疑编号3756050313] 『正确答案』ABCD 【答案解析】选项E，出售设备收取的增值税销项税对应银行存款，不影响固定资产清理净收益。 【例题4?多项选择题】《企业会计准则——固定资产》第二十二条规定，企业应当对持有待售固定资产的预计净残值进行调整。下列关于预计净残值的说法中正确的有( )。 A.将持有待售固定资产的预计净残值调为公允价值减去处置费用 B.如果公允价值减去处置费用之差大于原账面价值，则不调整原账面价值 C.如果公允价值减去处置费用之差小于原账面价值，则将原账面价值调整到预计的公允价值减去处置费用之差额。 D.固定资产的原账面价值大于预计净残值，应作为管理费用计入当期损益 E.从划归为持有待售之日起停止计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量 [答疑编号3756050314] 『正确答案』 BCE 『答案解析』选项A，如公允价值减去处置费用的金额大于固定资产原账面价值，则不需进行调整。选项D,固定资产的原账面价值大于预计净残值，应作为资产减值损失计入当期损益 【例题5?单项选择题】A公司2011年3月初向大众公司购入设备一台，实际支付买价50万元，增值税8.5万元，支付运杂费1万元，途中保险费5万元。该设备估计可使用4年，无残值。该企业固定资产折旧方法采用年数总和法。由于操作不当，该设备于2011年年末报废，责成有关人员赔偿2万元，收回变价收入1万元，则该设备的报废净损失( )。 A.36.2万元 B.39万元 C.42.5万元 D.45.5万元 [答疑编号3756050315] 『正确答案』A 『答案解析』报废时点固定资产的账面价值,56,56×4/10×9/12,39.2万元;报废净损失,39.2,3,36.2万元 【例题6?多项选择题】2010年5月10日，甲公司作出将某项固定资产出售的决议，并与乙公司签订一项不可撤销合同，合同约定价格(公允价值)为240万元，估计处置费用为10万元。当日该固定资产的原值1 000万元，已提折旧600万元，已计提减值准备200万元。该设备预计于2010年7月10日办理完毕相关过户手续。2010年5月，下列关于甲公司对该项固定资产的处理中，正确的有( )。 A.将该项固定资产划归为持有待售固定资产 B.继续对该项固定资产计提折旧 C.确认固定资产清理收益30万元 D.计提固定资产减值准备30万元 E.停止计提折旧，且不调整固定资产账面价值 [答疑编号3756050316] 『正确答案』AE 『答案解析』固定资产已经划分为持有待售资产，不再计提折旧，选项B错误。 未真正处置该固定资产，所以不应确认清理损益，选项C错误。 划分为持有待售时点，固定资产账面价值为200万元，合同约定价值为240万元，预计处置费用是10万元，也就是相当于其可收回金额为230万元，高于账面价值，不需要计提减值准备，选项D错误。 第六章 无形资产 近年考情分析:本章近年主要以客观题形式出现:2011年0分;2010年2分;2009年6分。 重点难点归纳:无形资产的确认和初始计量;研发支出的处理;无形资产的后续计量;无形资 产的处置。 主要内容讲解: 第一节 无形资产的确认和初始计量 一、无形资产的概念与特征 1.无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。 资产满足下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨认性标准: (1)能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。 (2)源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。 2.无形资产特征: (1)由企业拥有或者控制并能为其带来经济利益的资源; (2)不具有实物形态; (3)具有可辨认性:商誉不可辨认;企业内部产生的品牌、报刊名、客户关系等也不可辨认。 (4)属于非货币性资产。 常见的无形资产如下图所示: 二、无形资产的初始计量 企业通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。 1.外购的无形资产成本 ?其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。 ?为宣传推广新产品而发生的广告费、管理费用等不计入无形资产成本。 ?购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法摊销，计入当期损益。 2.投资者投入的无形资产成本 其成本应当按照投资合同或协议约定价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 ?在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。 3.通过政府补助、债务重组、非货币性资产交换取得 应分别按照《企业会计准则第16号——政府补助》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定其成本。 4.企业合并取得的无形资产成本 按照《企业会计准则第20号——企业合并》确定其成本。 同一控制下吸收合并，按被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本;同一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并报表时，应当按被合并方无形资产的账面价值作为基础核算。 非同一控制下的企业合并中，购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量。 此外，在非同一控制下的企业合并中，被购买方未确认为无形资产的，只要其公允价值能够可靠地计量，购买方就应将其确认为无形资产。 ※土地使用权的处理※ (1)企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。 土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。 (2)房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 (3)企业外购的房屋建筑物支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间分配，无法合理分配的，应全部确认为固定资产。 (4)企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其账面价值转为投资性房地产。 【例题1?计算分析题】20×5年1月8日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计1 000万元，每年末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款利率为5%。为了简化核算，假定不考虑其他有关税费(已知5年期5%利率，其年金现值系数为4.3295)。 [答疑编号3756060101] 『正确答案』 甲公司的账务处理如下(见表6,1)(可比照第五章的) 表6,1 未确认的融资费用 金额单位:万元 本年利息 未确认融资费用 还本付款,利年份 融资余额 利率 付款 融资余额×利息 上年余额,本年利息 率 0 865 90 134.10 1 709.19 0.05 43 30 200.O0 156.7l 90.81 2 544 65 0.05 35.46 200.00 164.54 55.35 3 371.88 0.05 27.23 200 00 172.77 28.12 4 190.48 0.05 18.59 200.00 181.41 9.52 5 0.00 0.05 9.52 200.00 190.48 0.00 合计 134.10 1 000.00 865.90 无形资产现值,200×(P/A，5%，5),200×4.3295,865.90(万元) 未确认的融资费用,1 000,865.9,134.10(万元) 借:无形资产——商标权 8 659 000 未确认融资费用 1 341 000 贷:长期应付款 10 000 000 20×5年底付款时: 借:长期应付款 2 000 000 贷:银行存款 2 000 000 借:财务费用 433 000 贷:未确认融资费用 433 000 20×6年底付款时: 借:长期应付款 2 000 000 贷:银行存款 2 000 000 借:财务费用 354 600 贷:未确认融资费用 354 600 20×7年底付款时: 借:长期应付款 2 000 000 贷:银行存款 2 000 000 借:财务费用 272 300 贷:未确认融资费用 272 300 20×8年底付款时: 借:长期应付款 2 000 000 贷:银行存款 2 000 000 借:财务费用 185 900 贷:未确认融资费用 185 900 20×9年底付款时: 借:长期应付款 2 000 000 贷:银行存款 2 000 000 借:财务费用 95 200 贷:未确认融资费用 95 200 【例题2?计算分析题】20×7年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付8 000万元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出12 000万元，工资费用8 000万元，其他相关费用10 000万元等。该工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。 分析:A公司购入土地使用权，使用年限为50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产，在该土地上自行建造厂房，应将土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算，并分别摊销和计提折旧。 [答疑编号3756060102] 『正确答案』 A公司的账务处理如下: (1)支付转让价款: 借:无形资产——土地使用权 80 000 000 贷:银行存款 80 000 000 (2)在土地上自行建造厂房: 借:在建工程 300 000 000 贷:工程物资 120 000 000 应付职工薪酬 80 000 000 银行存款 1 00 000 000 (3)厂房达到预定可使用状态: 借:固定资产 300 000 000 贷:在建工程 300 000 000 (4)每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧: 借:管理费用 1 600 000 制造费用 12 000 000 贷:累计摊销 1 600 000 累计折旧 12 000 000 【例题3?多项选择题】下列可以确认为无形资产的有( )。 A.有偿取得的经营特许权 B.企业自创的商誉 C.国家无偿划拨给企业的土地使用权 D.有偿取得的高速公路15年的收费权 E.企业为进行生产经营取得的非专利技术 [答疑编号3756060103] 『正确答案』ACDE 『答案解析』选项B，商誉为不可辨认资产，所以不可以确认为无形资产。 【例题4?多项选择题】下列各项关于无形资产初始计量的表述中，正确的有( )。 A.分期付款超过正常信用期，具有融资性质购入的无形资产，应按所取得无形资产购买价款的现值计量其成本，现值和应付价款之间的差额作为未确认融资费用，在付款期内按照实际利率法摊销 B.通过债务重组取得的无形资产，应按照原无形资产账面价值计量 C.投资者投入的无形资产，其成本应当按照投资合同或协议约定价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外 D.接受政府补助取得的无形资产，应当按公允价值确定其成本;公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量 E.同一控制下的吸收合并取得无形资产，按被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本 [答疑编号3756060104] 『正确答案』ACDE 『答案解析』选项B，通过债务重组取得的无形资产，应按照无形资产公允价值计量。 【例题5?多项选择题】2008年1月1日，甲公司购入一块土地使用权，以银行存款转账支付 50 000万元，土地的使用年限为50年，并在该土地上出包建造办公楼工程。2009年12月31日，该办公楼工程已经完工并达到预定可使用状态，全部成本为40 000万元。该办公楼的折旧年限为40年。假定不考虑净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。不考虑其他相关税费。甲公司下列会计处理中，正确的有( )。 A.土地使用权和地上建筑物应合并作为固定资产核算 B.土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算 C.2008年和2009年无形资产不需要进行摊销 D.2009年12月31日，固定资产的入账价值为40 000万元 E.2010年土地使用权摊销和办公楼折旧额均为1 000万元 [答疑编号3756060105] 『正确答案』BDE 『答案解析』 (1)2008年1月1日支付转让价款(单位:万元) 借:无形资产——土地使用权 50 000 贷:银行存款 50 000 (2)2008年和2009年摊销额,50 000?50,1 000(万元) (3)2009年12月31日办公楼达到预定可使用状态(单位:万元) 借:固定资产 40 000 贷:在建工程 40 000 (4)2010年摊销土地使用权和对办公楼计提折旧(单位:万元) 借:管理费用 2 000 贷:累计摊销 1 000 累计折旧 1 000(40 000?40) 【例题6?多项选择题】甲公司从事土地开发与建设业务，与土地使用权及地上建筑物相关的交易或事项如下: (1)20×5年1月10日，甲公司取得股东作为出资投入的一宗土地使用权及地上建筑物，取得时，土地使用权的公允价值为5 600万元，地上建筑物的公允价值为3 000万元，上述土地使用及地上建筑物供管理部门办公使用，预计使用50年。 (2)20×7年1月20日，以出让方式取得一宗土地使用权，实际成本为900万元，预计使用50年。20×7年2月2日，甲公司在上述地块上开始建造商业设施，建成后作为自营住宿、餐馆的场地。20×8年9月20日，商业设施达到预定可使用状态，共发生建造成本6 000万元。该商业设施预计使用20年。 因建造的商业设施部分具有公益性质。甲公司于20×8年5月10日收到国家拨付的补助资金30万元。 (3)20×7年7月1日，甲公司以出让方式取得一宗土地使用权，实际成本为1 400万元，预计使用70年。20×8年5月15日，甲公司在该地块上开始建设一住宅小区，建成后对外出售。至20×8年12月31日，住宅小区尚未完工，共发生开发成本12 000万元(不包括土地使用权成本)。 (4)20×8年2月5日，以转让方式取得一宗土地使用权，实际成本为1 200万元，预计使用50年，取得当月，甲公司在该地块上开工建造办公楼。至20×8年12月31日，办公楼尚未达到可使用状态，实际发生工程成本3 000万元。 20×8年12月31日，甲公司董事会决定办公楼建成后对外出租，该日，上述土地使用权的公允价值为1 300万元，在建办公楼的公允价值为3 200万元。 甲公司对作为无形资产的土地使用权采用直线法摊销，对作为固定资产的地上建筑物采用年限 平均法计提折旧，土地使用权及地上建筑物的预计净残值均为零，对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。 要求:根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1题至第3题。 1.下列各项关于甲公司土地使用权会计处理表述中，正确的有( )。 A.股东作为出资投入的土地使用权限得时按照公允价值确认为无形资产 B.商业设施所在地块的土地使用权取得时按照实际成本确认为无形资产 C.住宅小区所在地块的土地使用权取得时按照实际成本确认为无形资产 D.在建办公楼所在地块的土地使用权取得时按照实际成本确认为无形资产 E.在建办公楼所在地块的土地使用权在董事会决定对外出租时按照账面价值转为投资性房地产 [答疑编号3756060106] 『正确答案』ABDE 『答案解析』选项C，住宅小区所在地块的土地使用权的价值应计入开发成本;选项E，对于在建建筑物如果董事会或类似机构作出面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，也应可以作为投资性房地产核算。 2.下列各项关于甲公司地上建筑物会计处理的表述中，正确的有( )。 A.股东作为出资投入的地上建筑物确认为固定资产 B.股东作为出资投入的地上建筑物20×8年计提折旧60万元 C.住宅小区20×8年12月31日作为存货列示，并按照12 000万元计量 D.商业设施20×8年12月31日作为固定资产列示，并按照5 925万元计量 E.在建办公楼20×8年12月31日作为投资性房地产列示，并按照3 000万元计量 [答疑编号3756060107] 『正确答案』ABDE 『答案解析』选项C，存货的计量金额还应包括土地使用权的价值。选项D，题目条件给出“20×8年9月20日，商业设施达到预定可使用状态，共发生建造成本6000万元”，这里理解为:发生的建造成本6000万元中包含了土地使用权的摊销额，所以计算商业设施的成本时，不再单独加上土地使用权的摊销额。 3.下列各项关于甲公司上述交易或事项会计处理的表述中，正确的有( )。 A.政府补助收到时确认为递延收益 B.收到的政府补助于20×8年9月20日开始摊销并计入损益 C.在建办公楼所在地块的土地使用权20×8年12月31日按照1 200万元计量 D.住宅小区所在地块的土地使用权地建设期间的摊销金额不计入住宅小区开发成本 E.商业设施所在地块的土地使用权在建设期间摊销金额计入商业设施的建造成本 [答疑编号3756060108] 『正确答案』AE 『答案解析』选项B，因为是与资产相关的，应于20×8年10月开始摊销;选项C，在20×8年末董事会做出决议之前，应该作为无形资产摊销，因此20×8年末土地使用权不应按照1 200万元计量;选项D，土地使用权的价值应计入开发成本，不进行摊销。 第二节 内部研究开发费用的确认和计量 一、研究与开发的区分 研究，是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索 性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等具有较大的不确定性。例如:研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择;材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究等。 开发，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。开发在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。例如:生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和运营等。 二、研究与开发支出的确认 研究阶段的支出，应于发生时计入“研发支出”科目，期末再将研发支出科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目。 开发阶段的支出，符合条件的，确认为无形资产。 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产: 1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性; 2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图; 3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性; 4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产; 5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 三、研究与开发支出的计量和会计处理 【例题1?计算分析题】20×7年1月1日，甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费5 000万元、人工工资1 000万元，以及其他费用4 000万元，总计10 000万元，其中，符合资本化条件的支出为6 000万元。20×7年12月31日，该专利技术已经达到预定用途。 [答疑编号3756060201] 『正确答案』 甲公司的账务处理如下: (1)发生研发支出: 借:研发支出——费用化支出 40 000 000 ——资本化支出 60 000 000 贷:原材料 50 000 000 应付职工薪酬 10 000 000 银行存款 40 000 000 (2)20×7年12月31日，该专利技术已经达到预定用途: 借:管理费用 40 000 000 无形资产 60 000 000 贷:研发支出——费用化支出 40 000 000 ——资本化支出 60 000 000 【例题2?单项选择题】甲公司2009年年初开始进行新产品研究开发，2009年度投入研究费用300万元，2010年度投入开发费用600万元(假定均符合资本化条件)，至2011年初获得成功，并向国家专利局提出专利权申请且获得专利权，实际发生包括注册登记费等60万元。甲公司该项专利权的入账价值为( )。 A.660万元 B.600万元 C.900万元 D.960万元 [答疑编号3756060202] 『正确答案』A 第三节 无形资产的后续计量 一、无形资产的使用寿命 (一)分类 1.使用寿命有限的无形资产，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量; 2.使用寿命不确定的无形资产，企业根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产进行核算。 (二)使用寿命的确定 1.源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。 注意: (1)预期的使用年限较短时，将较短的使用年限确定为使用寿命; (2)如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需付出大额成本，续约期应当计入使用寿命。 2.合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。例如与同行业的情况进行比较、参考历史经验或聘请相关专家进行论证。 3.经过上述努力，仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。 (三)无形资产使用寿命的复核 企业至少应于每年年终时，对无形资产的使用寿命和摊销方法进行复核。无形资产使用寿命和摊销方法的变更属于会计估计变更。 对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，应作为会计估计变更处理。 二、无形资产的后续计量 (一)摊销起止时间 无形资产的摊销期自其可供使用(即其达到预定用途)时起至终止确认时止。 注意:起止月份与固定资产的区别。 (二)摊销方法 应依据从资产中获取的未来经济利益的预期实现方式来选择，并一致地运用于不同会计期间。无法可靠确定经济利益的预期实现方式的，应当采用直线法摊销。 (三)摊销金额和残值 无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。 ※注意※ 使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外: 1.有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产。 2.可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。 估计无形资产的残值应以资产处置时的可收回金额为基础，残值确定以后，在持有无形资产的期间，至少应于每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不同的，按照估计变更进行处理。 如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销。 【例题1?单项选择题】甲公司2005年1月1日购入一项无形资产。该无形资产的实际成本为500万元，摊销年限为10年，采用直线法摊销。2009年12月31日，该无形资产发生减值，预计可收回金额为180万元。计提减值准备后，该无形资产原摊销年限不变。2010年12月31日，该无形资产的账面余额为( )。 A.500万元 B.214万元 C.200万元 D.144万元 [答疑编号3756060203] 『正确答案』A 『答案解析』无形资产的账面余额指的是账面原价，即本题中的实际成本500万元。 无形资产的账面价值=无形资产的账面余额,累计摊销,无形资产减值准备。 【例题2?单项选择题】A公司的注册资本为6 000万元，2010年初，B公司以专利权一项对A公司投资，取得A公司10%的股权。该项专利权在B公司的账面价值为420万元。投资各方协议确认的价值为600万元，资产与股权的登记手续已办妥。此项专利权是B公司在2006年初研究成功申请获得的，法律有效年限为15年。B公司和A公司合同投资期为8年，该项专利权估计受益期限为6年，则A公司2010年度应确认的无形资产摊销额为( )。 A.70万元 B.75万元 C.52.5万元 D.100万元 [答疑编号3756060204] 『正确答案』D 『答案解析』该无形资产的入账价值是600万元，摊销年限是6年，所以2010年的摊销额,600/6,100(万元)，合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销期不应超过受益年限与有效年限两者之中较短者。在合同期、受益期、还有可使用年限内遵循孰低原则。 【例题3?单项选择题】某公司于2008年1月1日购入一项无形资产，初始入账价值为300万元。该无形资产预计使用年限为10年，采用直线法摊销。该无形资产2008年12月31日预计可收回金额为261万元，2009年12月31日预计可收回金额为224万元。假定该公司于每年年末计提无形资产减值准备，计提减值准备后该无形资产原预计使用年限、摊销方法不变。该无形资产在2010年6月30日的账面价值为( )。 A.210万元 B.212万元 C.225万元 D.226万元 [答疑编号3756060205] 『正确答案』A 『答案解析』该无形资产2008年账面价值,300,300/10,270(万元)，高于可收回金额261万元，所以应计提减值9万元。2009年账面价值,261,261/9,232(万元)，高于可收回金额224万元，所以应计提减值8万元。2010年账面价值,224,224/8×6/12,210(万元)。 【例题4?单项选择题】下列关于无形资产后续计量的说法中，正确的是( )。 A.使用寿命不确定的无形资产，应于期末按照系统合理的方法摊销 B.对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应视为政策变更，从取得时开始追溯调整其每期应摊销额 C.无形资产的摊销一律计入当期管理费用 D.在对无形资产的残值进行期末复核时，如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销 [答疑编号3756060206] 『正确答案』D 【例题5?多项选择题】下列关于无形资产摊销的说法中，正确的有( )。 A.无形资产应当自达到预定用途的当月开始摊销 B.无形资产应当自达到预定用途的次月开始摊销 C.企业出租无形资产的摊销金额一般应该计入管理费用 D.企业专门用于生产产品的无形资产的摊销金额应该计入制造费用或生产成本 E.使用寿命不确定的无形资产不需要进行摊销 [答疑编号3756060207] 『正确答案』ADE 第四节 无形资产的处置 一、无形资产出售 应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益(营业外收入或营业外支出)。 借:银行存款 无形资产减值准备 累计摊销 贷:无形资产 应交税费――应交营业税 营业外收入(或借:营业外支出) 本部分教材举例相对简单，不再讲解。 【例题1?单项选择题】甲公司2011年1月1日以300万元的价格对外转让一项无形资产。该项无形资产系甲公司2006年1月1日以540万元的价格购入的，购入时该项无形资产预计使用年限为10年，法律规定的有效使用年限为12年。采用直线法摊销，持有期间摊销年限、摊销方法等均没有发生变化，该无形资产曾于2007年末计提减值准备72万元，转让该无形资产应交的营业税为15万元，假定不考虑其他相关税费。甲公司转让该无形资产所获得的净收益为( )。 A.15万元 B.30万元 C.45万元 D.60万元 [答疑编号3756060208] 『正确答案』D 『答案解析』2007年末无形资产的账面价值,540,54×2,72,360(万元)，所以2008、2009、2010年每年计提折旧的金额,360/8,45(万元)，转让时该项无形资产的账面价值,360,360/8×3,225(万元)，因此转让该项无形资产所获得的净收益,300,(225，15),60(万元)。 【例题2?单项选择题】甲公司出售所拥有的无形资产一项，取得收入300万元，营业税税率 5%。该无形资产取得时实际成本为400万元，已摊销120万元，已计提减值准备50万元。甲公司出售该项无形资产应计入当期损益的金额为( )。 A.,100万元 B.,20万元 C.300万元 D.55万元 [答疑编号3756060209] 『正确答案』D 『答案解析』出售该无形资产的损益,300,300×5%,(400,120,50),55(万元) 二、无形资产出租 (一)应当按照有关收入确认原则确认所取得的转让收入 借:银行存款 贷:其他业务收入 (二)将发生的与该转让有关的相关费用计入其他业务成本 借:其他业务成本 贷:累计摊销 银行存款 (三)发生的相关税费 借:营业税金及附加 贷:应交税费——应交营业税 【例题3?单项选择题】2011年1月1日，乙公司将某专利权的使用权转让给丙公司，每年收取租金10万元，适用的营业税税率为5%。转让期间乙公司不使用该项专利。该专利权系乙公司2010年1月1日购入的，初始入账价值为10万元，预计使用年限为5年。假定不考虑其他因素，乙公司2011年度因该专利权形成的营业利润为( )。 A.,2万元 B.7.5万元 C.8万元 D.9.5万元 [答疑编号3756060210] 『正确答案』B 『答案解析』乙公司2011年度因该专利权形成的营业利润,10,10×5%,10/5,7.5(万元) 三、无形资产的报废 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益(营业外支出)。 【例题4?多项选择题】下列关于无形资产处置的说法中，正确的有( )。 A. 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期营业外支出 B.企业出售无形资产的，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益 C.无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应按原预定方法和使用寿命摊销 D.企业出租无形资产获得的租金收入应通过其他业务收入核算 E.企业出租无形资产负担的营业税金应通过其他业务成本核算 [答疑编号3756060211] 『正确答案』ABD 本章小结: 一、研究开发支出的处理 二、三个阶段核算 1.初始计量