建筑安装业税收稽查指南

建筑安装业税收稽查指南 建筑安装业税收稽查指南,一, 第一部分 建筑安装业的业务流程 一、招投标与签约 一般来说～建设单位需要投资建设建筑产品时～在办理好各类立项、审批手续以后就会通过招投标中心向社会公开招标～或向某几家施工企业发出招标邀请函。施工企业根据建设单位提供的工程量清单或图纸编制投标书～招投标中心或建设单位对各施工企业的投标书进行评比后～确定最终中标单位。中标单位中标后必须与建设单位签订建设工程承包～否则将承担违约责任。 建设单位与施工企业签订的建设工程承包合同除了通用条款以外～主要约定的内容有合同工期、合同造价、工程款支付条款、结算条款、工期和质量约定、保修期等等。合同类型主要分为固定总价包干合同和可调价合同。固定总价包干合同的总价一般情况下为一口价～在施工过程中发生的图纸变更、原材料涨价风险均由施工方承担～合同签约的包干价即为工程竣工结算后的最终结算价,可调价合同的合同造价首先约定为中标价～在施工过程中发生的图纸变更、原材料涨价等因素引起的价格变化可以进行调整～合同签约造价加合同变更签证价款为工程竣工结算后的最终结算价。 二、施工前期准备 合同签约前后～施工企业将进行施工前期准备～主要是修建临时办公设施和人员临时宿舍、接通施工水电线路、确定好塔吊安臵点～并进行桩基施工。 三、进入施工期 进入正式的施工期后～施工企业将按合同约定向建设单位收取工程预付款,没有约定预付款的项目除外,～根据施工安排好物资 1 采购计划、劳务用工计划～通过招标或其他形式确定材料、劳务、分包供应商并签约。 一般情况下～由施工企业按月统计工程量～提交给工程监理单位和建设单位签字确认～建设单位将根据签字确认的工程量清单审批工程进度款～于次月支付给施工企业～施工企业收取工程款后继续组织安排生产～直至工程结束。在整个施工期间～施工企业可随时将工程建设过程发生的变更内容提交工程监理单位和建设单位签字确认～这些内容将成为日后工程结算价的一部分。 根据工程的实际情况～施工企业主要采取两种形式完成施工～一种是施工企业仅将劳务作业部分承包给各专业劳务队伍来完成～材料、设备等其他方面的支出由施工企业自己来组织完成,另一种是施工企业将部分工程分包给具有建安资质的其他施工单位～由分包单位按合同约定的价格负责完成该项工程的施工～施工企业按合同向其支付工程款～并代扣分包单位各项税费。 四、收入成本核算 从工程进入施工准备阶段开始～施工企业就必须进行财务核算。目前执行新会计准则的施工企业均按建造合同准则来确认收入～即在工程开工伊始施工企业必须进行合同总收入和合同总成本的测算～每月根据工程项目的各种支出进行实际成本的归集,在-----合同成本科目归集,～月末按累计支出的实际成本占合同预计总成本的比例计算出完工百分比～最后用合同预计总收入乘以完工百分比来计算出该月应确认的收入,在当月的主营业务收入和主营业务成本中核算～并将工程毛利在工程施工----合同毛利中反映,。随着工程进展～合同预计总收入和合同预计总成本将不断发生变化～每月的完工百分比必须按调整后的合同预计总收入和合同预计总成本来计算～如 2 果合同预计总成本大于合同预计总收入～则还要计算出合同预计损失计提合同预计损失准备。 有别于以前的施工企业会计制度的是～工程施工这个科目将不再是损益类科目～它将完整的反映出一个工程项目从开工至结算的工程成本和毛利。工程施工科目下设合同成本和合同毛利两个二级明细～分别累计反映项目的实际成本和已确认的毛利～两个二级明细的合计即工程施工科目这个一级科目的余额即为该工程项目累计已确认的收入。 同时～建造合同准则还增加了工程结算这个一级科目～施工企业将按月统计的工程量～提交给工程监理单位和建设单位签字确认后～即可将工程量确认为应收账款和工程结算,借:应收账款～贷:工程结算,～在整个施工过程中～工程结算科目将完整的反映出建设单位审核的施工企业的工程量～但值得注意的是工程结算科目所反映的数据与工程施工科目所反映的数据只有到项目结算以后才能取得一致～在整个施工阶段～由于收入是按完工百分比确认～工程结算是按建设单位审量确认～二者存在差异是必然的。 建造合同准则的最大特点就是无论工程项目的施工周期多长～都可以直接从工程施工科目和工程结算科目中看出累计确认的收入、成本、毛利～以及建设单位已认可的工程收入～而不需要将施工期中每年的收入成本来相加取得。另外～通过完工百分比来确认收入～可以较好的解决收入成本不配比的情况～当然这还需要合同预计总收入和合同预计总成本的预测具有一定的准确性。 五、办理竣工结算 工程完工后～施工企业整理各资料向监理单位和建设单位提交竣工报告～办理完竣工手续后～施工企业即开始编制竣工结算书～计算 3 出详细的施工结算价款～提交监理单位和建设单位审核～确定工程结算价款后～建设单位应按合同约定向施工企业支付工程尾款～并按合同约定留一定比例保修金。施工企业在合同约定的保修期内对建筑产品提供保修服务。 第二部分 建筑安装业的经营特征及会计核算特征 一、建安企业的分类 建安企业是主要从事建筑工程、设备安装工程和其他专门工程的生产企业～包括各种土木建筑公司、设备安装公司、机械化施工公司、基础工程公司、钢结构制作及安装公司、装修和装饰工程公司等等。根据经营范围、专业分工程度、组织机构形式～施工企业又可分为工程总承包企业、施工承包企业和专项分包企业三种类型。 1.工程总承包企业:是指可以对工程建设项目进行设计——施工一体化总承包或施工总承包～也可以将承包的部分工程分包给其他具备相应资质条件的企业。 2.施工承包企业:是指从事工程建设项目施工承包与施工管理的企业～可以直接向建设单位进行工程建设项目的施工承包～也可以为工程总承包企业提供工程分包～还可以将所承包的施工项目中的部分工程分包给其他具备相应资质条件的企业。 3.专项分包企业:是指从事工程施工专项分包活动的劳务型企业。专项分包企业只能为工程总承包企业或施工承包企业提供相关专业工程施工的劳务～一般不能单独承包工程。 二、建安企业生产经营的特点 1.施工生产流动性大 施工生产过程中劳动者和施工机具经常处于流动状态～施工企业 4 的生产地点由承接工程建设项目的建设地点而决定～一个大的工程总承包企业其承建的工程建设项目往往会遍及全国各地～造成人员、设备、管理机构的流动性较大。 2.施工生产周期长～资金回收期较长 建筑产品施工生产周期长～一个大中型建设项目往往要花费几千万、上亿甚至百亿元以上的投资～因此～客观上决定了施工生产周期相对较长～一般都要跨年度施工。工程建筑合同约定的工程款支付条款一般包括工程预付款、工程进度款。多数工程在开工时将收到工程预付款,视合同约定情况,～一般按月形象进度或工程节点可收取一定比例的工程进度款～竣工结算后扣一定比例的保修金后可收取全部资金～整个资金回收期要长于生产周期。 3.施工企业涉及的社会协作关系较多 施工企业在施工生产过程中需要同建设单位、设计单位、工程监理单位、专业化施工单位、总包单位、分包单位、材料物资供应单位以及运输、公用事业、市政设施、环保、劳动、银行等部门和单位协作配合～其间涉及的社会关系多、发生的经济业务较为复杂。 4.施工利润核算周期长、难度大 建筑产品生产工序复杂～生产所需原材料品种多～作业人员工种多～施工过程中还会受当地环境、气候等多种因素影响～因此～施工成本的核算难度较大～在施工过程中对整个项目的预计总收入和预计总成本的测算难度较大～因此往往会出现在工程施工期间反映利润较高～而到最终结算时发现前期利润确认过多～或在工程施工期间反映亏损～而到最终结算出现盈利的情况。一项工程的盈利情况要等工程竣工结算以后才能准确确定～周期长、难度大。 三、建筑安装行业会计核算的特征 5 1(采取分级管理、分级核算。 施工生产的流动性～决定了企业的施工及管理人员、施工机具、材料物资等生产要素～以及施工管理、后勤服务等组织机构～都要随工程地点的转移而流动。因此～施工企业在组织会计核算时～要适应施工分散、流动性大等特点～采取分级管理、分级核算～使会计核算与施工生产有机地结合起来～充分调动各级施工单位搞好生产的积极性。同时要更加重视施工现场的施工机具、材料物资等的管理和核算～及时反映它们的保管和使用情况。以避免集中核算造成会计核算与施工生产脱节现象。 此外～施工生产流动性的特点～还决定了企业施工队伍每转移到一个新的施工现场～都要根据施工的需要搭建各种临时设施。因此～施工企业还须做好有关临时设施的搭建、施工过程中的价值摊销、维修、报废、拆除等方面的会计核算工作。 2(单独计算每项工程成本。 由于建筑产品的多样性和施工生产的单件性等特点～这就决定施工企业不能根据一定时期内发生的全部施工生产费用和完成的工程数量来计算各项工程的单位成本～而必须按照承包的每项工程分别归集施工生产费用～单独计算每项工程成本。即建筑产品的多样性和施工生产的单件性～决定了施工企业的工程成本核算对象经常发生变化～施工生产费用的归集和分配必须紧紧围绕着确定的工程成本核算对象来进行～严格遵循收入与费用配比的会计原则。同时～由于不同建筑产品之间的差异大、可比性差～不同建筑产品之间的实际成本之问不便进行比较～因此～施工企业工程成本的分析、控制和考核不是以可比产品成本为依据～而是以预算成本为依据。此外～施工企业除了主要计算建筑安装工程成本之外～还需要计算其附属工业产品成 6 本、机械施工及运输单位的机械作业成本以及企业内部非独立核算的辅助生产部门所生产的产品成本和提供劳务的成本等。 3.工程价款结算方法独特。 施工企业的建筑产品造价高、周期长等特点～决定了施工企业在施过程中需垫支大量的资金。因此～对工程价款结算～不能等到工程全部竣工后才进行～这样势必会影响施工企业的资金周转～从而影响施工生产的正常进行。所以除工期较短、造价较低的工程采用竣工后一次结算价款外～大多采用按月结算、分段结算等方法。为了进一步解决施工企业垫支资金较多的问题～须向发包单位或建设单位预收工程款和备料款～待办理工程价款结算时～再予以扣还。 此外～由于施工周期长～对于跨年度施工的工程～施工企业还需要根据工程的完工进度～采用完工百分比法分别计算和确认各年度的工程价款结算收人和工程施工费用～以确定各年的经营成果。 4.成本开支受自然力影响。 施工企业由于建筑产品体积庞大～决定了施工企业一般只能露天施工～有些施工机械和材料也只能露天堆放～受自然力侵蚀的影响很大。因此～成本核算应考虑风、霜、雨、雪等气候因素造成的停窝工损失,施工机械除使用磨损外～受自然力侵蚀而造成的有形损耗也较为严重～在进行材料核算时～也要考虑因自然损耗造成的损失。 5.财务核算方式复杂 建安企业于2004年1月1日起执行《施工企业会计核算办法》～自2007年1月1日起上市公司执行新的会计准则～建安企业的主营业务收入和主营业务成本是按建造合同准则,企业会计准则第15号,确认的～具体办法是:在建造合同的结果能可靠地估计时～企业依完工百分比法在资产负债表日确认合同的收入和合同的成本。每期确认 7 收入与预收账款没有直接联系～无论是否收到甲方款项～只要有工程成本投入～均要按完工进度确认收入。 四、建筑安装业财务核算设臵的主要会计科目 1.“工程施工”,建筑安装企业使用,或“生产成本”科目,船舶等制造企业使用,～核算实际发生的合同成本和合同毛利。实际发生的合同成本和确认的合同毛利记入本科目的借方～确认的合同亏损记入本科目的贷方～合同完成后～本科目与“工程结算”科目对冲后结平。 2.设臵“工程结算”科目～核算根据合同完工进度已向客户开出工程价款结算账单办理结算的价款。本科目是“工程施工”或“生产成本”科目的备抵科目～已向客户开出工程价款结算账单办理结算的款项记入本科目的贷方～合同完成后～本科目与“工程施工”或“生产成本”科目对冲后结平。 3.设臵“应收账款”科目～核算应收和实际已收的进度款～预收的备料款也在本科目核算。已向客户开出工程价款结算账单应收的工程进度款记入本科目的借方～预收的备料款和实际收到的工程进度款记入本科目的贷方。 4.设臵“主营业务收入”科目～核算当期确认的合同收入。当期确认的合同收入记入本科目的贷方～期末～将本科目的余额全部转入“本年利润”科目～结转后～本科目应无余额。 5.设臵“主营业务成本”科目～核算当期确认的合同费用。当期确认的合同费用记入本科目的借方～期末～将本科目的余额全部转入“本年利润”科目～结转后～本科目应无余额。 6.设臵“合同预计损失”科目。核算当期确认的合同预计损失。当期确认的合同预计损失～记入本科目的借方～期末～将本科目的余额全部转入“本年利润”科目～结转后～本科目应无余额。 7.设臵“预计损失准备”科目～核算建造合同计提的损失准备。在建合同计提的损失准备～记入本科目的贷方～在建合同完工后～应将本科目的余额调整“主营业务成本”科目。 具体会计分录如: 8 (1)列成本时 借 工程施工—成本 贷 银行存款或应付账款 (2)收到甲方款项时 借 银行存款 贷 预收账款 (3)期末确认收入时 借 主营业务收入 工程施工—合同毛利 贷 主营业务收入 (4)与业主结算时 借 预收账款或应收账款 贷 工程结算 (5)收到工程款时 借 银行存款 贷 应收账款 (6)期末～如果“工程施工” > “工程结算”,差额在资产负债表中反映为存货,如果“工程施工 ”< “工程结算”,差额部分在资产负债表中反映为预收账款。 第三部分 建筑安装业企业所得税稽查方法及技巧 针对建筑安装行业的经营特点、会计核算特征以及近几年检查中发现的涉税问题～应合理运用稽查方法～提高查账技巧、才能将这一行业存在的问题查深、查透～堵住税收漏洞。 一、查前准备要充分 9 1.全面分析所查对象的基本情况。包括申报纳税情况、资金流量、施工项目、项目完成状态、项目计价方式等。检查人员要收集申报纳税资料、企业财务会计报告、科目余额汇总表～分析各科目变动情况及存在的内在的逻辑关系～了解企业是“总包”为主还“分包”为主～ 2.熟悉相关政策法规、吃透文件。如行业会计知识、税收知识、做到处理有据。加强对建安行业的相关会计知识学习,建造合同准则,、税法知识,如营业税条例,的了解。加强与地税征管部门进行横向联系～比对企业在地税申报的营业税收入与在国税申报的营业收入是否一致。 3.要做好相关检查计划。将困难考虑在前面～确定每次下户需落实、解决的问题～回来将数据对照相关政策汇总、小结～做好检查的落实工作。 4.注重实地调查。要深入施工现场～调查了解测算实耗的料、工、费情况和工程进度情况～重新计算完工程度。深入企业预算部门～查看编制的工程的施工预算～检查“已完工程月报表”、“工程验收单”、“工程价款结算单”～看验收的内容、项目是否和已完工程内容一致。 5.注重分项目进行稽查。全面了解企业的工程项目～收集建筑安装合同、工程装饰合同～合同的总收入、总建造成本等信息资料。注重实地进行检查～了解工程完工进度。要注意施工预算规定的分部工程～有无合并分部工程项目～将已完工程混作未完工程～少计当期实际完成的工程量。在确认已完工程实物量的前提下～对应结转计入当期“工程结算收入”的当期实际完成的建筑安装工程的工作量进行复核～看是否与已完工程月报表填报的内容相符。 二、检查方式要有针对性 按照会计准则的规定～如果建造合同的结果能够可靠地估计～企 10 业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和费用。 固定造价合同的结果能够可靠估计是指同时具备下列条件:,1,合同总收入能够可靠地计量,,2,与合同相关的经济利益能够流入企业,,3,在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定,,4,为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量～以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。 成本加成合同的结果能够可靠估计是指同时具备下列条件:,1,与合同相关的经济利益能够流入企业,,2,实际发生的合同成本～能够清楚地区分并且能够可靠地计量。 如果建造合同的结果不能可靠地估计～应区别以下情况处理:,1,合同成本能够收回的～合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认～合同成本在其发生的当期确认认为费用。,2,合同成本不可能收回的～应在发生时立即确认为费用～不确认收入。 对建筑安装企业的检查～应抓往重点～讲究技巧。针对行业特点～一般可以通过“工程结算收入”、“其他业务投入”、“工程结算成本”、“工程结算税金及附加”、“营业费用”、“管理费用”等损益类账户和“应收账款”、“预收账款”等往来、负债类账户发现问题。 下面从工程结算收入、工程结算成本几个方面重点阐述建筑安装业企业所得税的稽查方法和技巧。 ,一,工程结算收入的检查 “工程结算收入”科目～核算企业承包工程实现的工程价款结算收入。企业向发包单位收取的各种索赔款～企业按规定向发包单位收取的除工程价款以外的应列作营业收入的各种款项～如临时设施费、劳动保险费、施工机构调迁费等也在本科目核算。 企业实现的工程价款收入和应向发包单位收取的列作营业收入 11 的款项～借记“应收账款”、“银行存款”等科目～贷记本科目,违约时～企业按合同约定向发包单位收取的索赔款项～借记“银行存款”等科目～贷记本科目。 建筑安装企业的应税营业额包括工程价款、价外费用。工程价款应通过“工程结算收入”账户来核算～其贷方反映向建设单位收取的已完工程的价款～借方反映月终结转“本年利润”的工程价款。在检查中如发现该账户有除月终结转以外的借方发生额～则应查明原因。因此要重点检查企业有无少报工程进度、漏报工程项目,有无将工程项目的收入转入往来账户的贷方～余额长期挂账～有时甚至直接结转“本年利润”的问题。检查时应从四个方面入手:一是检查企业有无将完工工程的收入挂在“预收账款”或“应收账款”账户～而不结转“工程结算收入”的问题。二是结合税法中对纳税义务发生时间的规定～检查企业有无推迟屡行纳税义务～延迟缴纳税款的问题。三是检查企业有无将收取的价外费用不记营业收入～偷逃税款的问题。四是检查企业有无将包工不包料建筑工程的材料价款从营业额中剔除～少计营业额的问题。 收入常见的问题及检查方法: 1.隐瞒工程项目～少记“工程结算收入”。建筑安装企业往往在一个年度内承接多个建筑安装工程。有的企业瞒报部分工程项目～少记收入～偷逃税款。检查时～应做到:一是到计委、建委、规划等单位了解立项许可、规划设计和出具验收合格证明的情况,二是检查建筑安装企业工程预算部门编制的工程预算单～签订的工程施工合同,三是重点审查账面“工程施工”、“工程结算收入”等科目～结合“已完工程月报表”、“式程价款结算单”～寻找疑点～发现问题。 2.利用分解、转移、冲减等方式～不记或少记“工程结算收入”。 12 利用分解、转移、冲减等方式～不记或少记“工程结算收入”～主要有以下几种情况:,1,取得建筑安装工程收入不计入“工程结算收入”科目～计入了其他会计科目,,2,对建筑安装工程造价中包含的直接费用不计主“工程结算收入”账户～计入“营业外收入”账户～或者直接冲减成本费用,,3,对工程耗用的材料～不计工程施工成本～直接冲减材料,,4,对构成建筑安装工程造价中的计划利润～不计入“工程结算收入”账户～而直接计入“工程结算收入”账户而直接计入“应交税金”账户,,6,直接将收取工程结算时的材料价款冲减工程成本或材料等账户,,7,将向建设单位收取的不在工程造价预算内的提前竣工奖、优质工程奖、冬雨季施工费、夜间施工费及各种手续费、基金、集资费等价外费用和因对方违约按合同规定收取的索赔款～不计入“工程结算收入”账户而计入往来账户～“营业外收入”账户或冲减其他成本费用类科目,,8,提供劳务换取货物～不通过正常的“工程结算收入”申报纳税,,9,发生延工损失和劣质罚款～冲减收入,,10,取得修缮、装饰工程收入不计入“工程结算收入”账户～而计入了其他会计科目。 检查时～应重点检查以下几个方面: ,1,检查“工程结算收入”账户的贷方发生额记录。抽查可疑业务～对照会计凭证～看有无转移、分解、坐扣、价外费用不记收入的问题。关键是查明应税收入是否及时、完整、准确、真实～有无人为不报或少报等问题。检查时～应结合房屋建筑安装合同和工程预算单或建筑安装工程报价单进行。 ,2,检查“工程结算收入”的借方发生额或贷方发生额红字非结转利润的业务记录～并通过检查相关的会计凭证～看有无以收抵支～少报营业额的情况。 13 ,3,检查合同执行情况～向企业索取一定时期内签订的工程合同～再将合同书、工程预算书、工程价款结算单、建安发票、有关会计账簿、报表进行核对～看其工程收入是否全额入账～有无少记工程收入的情况。 ,4,检查“营业外收入”、“营业外支出”及预付、应付、应收等往来账户的贷方发生额记录～对照其有关会计凭证看有无转移、分解的应税收入计入“营业外收入”账户或冲减了营业外支出～计入“预付账款”、“应付账款”账户或冲减了应收款项的情况。 ,5,检查成本、费用、支出科目的贷方发生额或借方发生额红字记录非结转利润的业务事项～并对照有关会计凭证～看有无应税收入冲减成本、费用、支出的情况。 ,6,检查利润等权益类科目的贷方发生额记录～看是否有应税收入不通过“工程结算收入”科目核算而直接转入利润等权益类科目的情况。 ,7,审查工程材料账户的借方发生额～并联系对应账户进行核实～看有无以劳务换取货物的情况。 ,8,检查“营业外支出”、“营业费用”等账户～看有无发生延工损失和劣质罚款冲减收入的情况。 3.不按照纳税义务发生时间及时结转工程结算收入。 不按照纳税义务发生时间及时结转工程结算收入～延迟纳税问题的主要表现形式和检查方法是: ,1,实行合同完成后一次结算工程价款方法的施工企业～在完成合同规定的工程量与发包单位按合同价格进行竣工结算时不被工程结为收入。 检查时～应通过对“工程价款结算单”及“工程结算收入”账户 14 记录时间和工程合同进行核对～看是否一致～有无不按合同确定的时间或已经与发包单位签认“工程价款结算单”而不记“工程结算收入”～拖延申报缴纳营业税的情况。 ,2,实行月初或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程合同～与发包单位进行已完工程价款结算时～不按月分期确认收入实现。 检查时～应首先向生产、计划部门了解当期工程项目和工程进度～以确定实际完成的工程量,其次要检查工程结算价款是否符合已完工程项目的价值～同时可依据已完工作量和预算定额审核实际消耗的料、工、费与工程项目、工程进度是否相符。如不符～则应对少计营业额的问题作进一步的检查。 ,3,实行按工程形象进度划分不同阶段～分期结算工程价款办法的工程～未按照工程进度,工程量,确认收入实现。 检查时～应根据建筑安装工程造价构成～深入企业预算部门～查看编制的工程的施工预算～检查“已完工程月报表”、“工程验收单”、“工程价款结算单”～看验收的内容、项目是否和已完工程内容一致。要注意施工预算规定的分部工程～有无合并分部工程项目～将已完工程混作未完工程～少计当期实际完成的工程量。在确认已完工程实物量的前提下～对应结转计入当期“工程结算收入”的当期实际完成的建筑安装工程的工作量进行复核～看是否与已完工程月报表填报的内容相符。在这方面～有的建筑安装企业以建设单位不能按合同约定的期限或工程进度付款为借口～不按权责发生制的要求结转收入。 有的建筑安装企业既不填制已完工程月报表～又不按月编制“工程验收单”和编报“工程价款结算单”～而是将收取的工程价款全部作为备料款和进度款记入往来账户中～直到施工结算时～才结转“工 15 程结算收入”。在这种情况下～一是要重点审查往来账户和资金账户,二是要深入施工现场～通过调查和了解～测算出工程施工中实耗的料、工、费掌握工程进度情况。在掌握了某项工程已发生的实际施工成本或某项工程已完成工程工作量的实际成本后～可利用工程成本比例法计算应税收入。 成本比例法计算公式: 当期某项工程的实际完工率=当期某项工程完成工作量的实际成本?某项工程全部预算成本×100% 当期应纳税的工程结算收入额=某项工程的预算总收入×完工率 在上述基础上～还应对已完工程价款的结转进行检查。检查时～可将“银行存款”明细账、“工程结算收入”明细账、“工程价款结算单”及“应收账款——应收工程款”明细账中记录自营工程完成的工作量～进行对照分析～看有无将应在“工程结算收入”账户核算的工程结算收入长期挂在“应收账款”或“预收账款”账户～从而减少应税营业额的问题。 4.发生返工、返修支出不作工程费用处理～用红字冲减“工程结算收入”。对这种情况～在检查时～应查阅“工程结算收入”账户的贷方发生额中有无红字冲减的记录～如有～应作进一步的追查～看是否属于返工、返修支出用红字冲减了“工程结算收入”～减少营业额的情况。按规定～工程出现质量问题～发生的返工～返修费用应计入“工程费用”。 5.从营业额中剔除材料价款～少申报应税营业额。,1,采用包工包料方式施工～借用建设单位开户银行账户购买工程用料～在收取工程价款时剔除借用建设单位的银行账户购买的工程用料部分开具发票～借此少计营业额,扣除所属非独立核算的铝合金厂提供的铝合金 16 门窗价款～少计营业额,,2,采用包工不包料方式施工～申报纳税时只将人工费、管理费作为工程价款结算收入进行纳税申报～而减少全部营业额中的材料价款,,3,采用包工包主要材料的方式施工～在工程价款结算和申报纳税时～扣除建设单位提供的部分材料、物资、动力价值等～减少计税营业额。 6.收取设计费、材料试验费等不计“工程结算收入”～不申报纳税。检查时～应通过了解和查阅工程施工预算、工程施工合同和“工程价款结算单”～看有无向建设单位收取设计费、材料试验费或发生工程款项代垫费用的情况。如有～应和“工程结算收入”明细账相核对～看是否记入了“工程结算收入”。必要时～可到建设单位进行调查了解。 7.以购臵或承租建筑物、土地等资产抵项工程价款～不记“工程结算收入”。以购臵或承租建设单位的建筑物、土地等资产抵项工程价款～不记“工程结算收入”～而是直接借记“固定资产”、“无形资产”等科目～贷记“应收账款——应收工程款”科目。 检查时～一是将编制的施工预算与“工程价款结算单”、“工程结算收入”相核对～如“工程结算收入”明显低于编制的施工预算～就有可能存在这类情况,二是参照前面检查方法介绍的对实耗的料、工、费、实际完成工程量的实际成本进行测算～看与账簿记录购入耗用的料、工、费是否一致～与“工程结算收入”是否相符～如相差很大～则有可能存在这类情况,三是通过检查相关会计科目～看与有关单位往来账项是否正常,四是可以对建设单位进行外围调查～看有无这种情况。 8.利用分包、转包～虚列应付工程款～少记“工程结算收入”～同时又不履行扣缴义务。按财务制度规定～分包、转包工程合同签订后～按合同规定支付分包、转包的工程款和备料款时的账务处理为:借: 17 预付账款～贷:银行存款或,库存材料, 竣工结算时～依据分包、转包单位提出的“工程价款结算单”～经总承包单位签字确认后～账务处理是:借:工程施工～贷:应付账款 同时转入预付工程款和备料款时～作会计分录如下:借:应付账款～贷:预付账款 付工程差额款时～借:应付账款～贷:银行存款 计算扣缴营业税时:借:应付账款～贷:应交税金——应交营业税。 检查时～首先应向企业的生产、计划部门了解分包、转包工程情况～审阅有关分包、转包工程合同～结合检查分包、转包“预付账款”明细账～看预付的工程进度款、备料款是否与工程合同和“库存材料”明细账的出库记录相符。其次～应对照工程预算、工程合同～检查“工程价款结算单”和“工程施工”、“应付账款——应付分包款项”等账户～看竣工工程工作量是否合理～有无在分包、转包工程竣工结算时～多计或少计竣工工程工作量～是否存在利用“其他应付款”另行结转或虚列应付工程款的情况。 注意事项: ,1,有无为分包方提供主材、机械用油、施工用电等收取分包方的价款要高于购进成本的情况～而此部分成本价差是否已作调整～申报其他业务收入或调减其项目成本。 ,2,有无将项目购进的周转材料售给或租给分包方使用～ 取得的此部分收入直接冲抵应支付给工程队的工程款未申报营业外收入的行为。 ,二,工程结算成本的检查 18 工程结算成本是用来核算企业已办理工程价款结算的已完工程实际成本。月份终了～企业应根据本月已办理工程价款结算的已完工程实际成本～借记“工程结算成本”～贷记“工程施工”科目。月份终了～应将“工程结算成本”的余额全部转入“本年利润”科目～即借记“本年利润”科目～贷记“工程结算成本”。结转后～“工程结算成本”应无余额。 1、工程成本的范围和内容 根据会计准则第15号----建造合同规定～合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用在发生时直接计入合同成本～间接费用在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。 合同的直接费用应当包括: ,1,耗用的人工费用。主要包括从事工程建造的人员的工资、奖金、福利费、工资性质的津贴等支出。 ,2,耗用的材料费用。主要包括施工过程中耗用的构成工程实体或有助于形成工程实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费用。周转材料是指企业在施工过程中能多次使用～并可基本保持原来的实物形态而逐渐转移其价值的材料～如施工中使用的模板、挡板和脚手架等。 ,3,耗用的机械使用费。主要包括施工生产过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费、租用外单位施工机械支付的租赁费和施工机械的安装、拆卸和进出场费。 ,4,其他直接费用。其他直接费用是指在施工过程中发生的除上述三项直接费用以外的其他可以直接计入合同成本核算对象的费用。主要包括有关的设计和技术援助费用、施工现场材料二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费用等。 19 间接费用主要包括临时设施摊销费用和施工、生产单位发生的管理人员工资、奖金、福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。 2、工程实际成本的计算方法是: ,1,、实行竣工后一次结算工程价款办法的工程实际成本的计算公式: 竣工工程实际成本=月初施工费用余额+本月施工费用发生额 ,2,、实行按月结算工程价款办法的工程实际成本的计算公式: 本月已完工程实际成本=月初未完施工成本+本月施工费用发生额,月末未完施工成本 月初未完施工成本和本月施工费用发生额～可以通过审查“工程成本明细账,卡,”得出～对月末未完施工的实际成本的计算～在实际工作中～主要有估量法和估价法两种。 一是估量法。又称“约当产量法”。它是根据施工现场盘点确定的未完施工实物量～按已完工序和工程内容占该分部分项工程量的百分比～将其折合为相当于已完工程的实物量～然后乘以该分部分项工程的预算单价～计算出其预算成本。其计算公式如下: 月末未完施工预算成本=月末未完施工折合成已完分部分项工程实物量×该分部分项工程的预算单价 二是估价法。它是先确定分部分项内各个工序耗用的直接费占整个预算单价的百分比～用以计算出每个工序的单价～然后乘以未完施工各工序的完成量～来确定未完施工的预算成本。其计算公式如下: 某工序的单价=分部分项工程预算单价×某工序耗用的直接费占预算单价的百分比 月末未完施工预算成本=?,未完施工中某工序完成量×该工序的 20 单价, 按上述两种方法计划出的都是未完施工的预算成本～如果当月末未完施工占全部工作量的比重不大～而且各月末未完施工数量比较均衡～未完施工预算成本作为其实际成本。如果当月末未完施工占全部工作量的比重较大～而且各月末未完施工数量相差悬殊时～如果把未完施工的预算成本作为其实际成本～就会造成本月工程成本水平的高低或超降情况反映失真～影响本月工程成本计算结果的准确性。 ,3,、与实行按月结算工程价款办法的工程基本相同。所不同的是～其已完工程是指按合同规定已完成的工程阶段或部位～尚不能办理结算的未完阶段或部位的工程,其中包括已完工的分部分项工程和未完工的分部分项工程,。 3、检查中的常见问题: ,1,不按事先确定的工程价款结算办法正确计算工程实际成本～而是为了调节当年利润～人为随意结转“工程结算成本”。 ,2,随意高估或低估月末“未完工程”,或“未完施工”,的施工成本～造成本月已完工程实际成本的失真。 ,3,期末未完施工占全部工作量的比重较大～而且各月月末未完施工数量相差悬殊～但企业都不计算月末未完施工的实际成本～全部挤入已完工程成本。 ,4,不正确计算工程完工程度～导致本月月末未完施工的约当产量错误。 ,5,将未完工程的成本一并结转～故意加大已完工程成本。 ,6,工程竣工后对盘点的剩余材料和残次材料不办理退库手续也不冲减工程成本中的材料费用～导致多结转“工程结算成本”。 检查时～一是要向建筑安装企业索要建筑合同～通过对“工程价 21 款结算单”及“工程结算成本”账户和工程合同进行核对～看该企业是否按合同规定的工程价款结算办法来结转“工程结算成本”～有无多转成本的现象,二是根据建筑安装工程造价构成～看编制的某项工程的施工图预算～检查“已完工程月报表”、“工程验收单”、“工程价款结算单”～看验收的内容、项目是否和已完工程内容一致。要注意施工图预算规定的分部工程～是否与已完工程内容分别计算～有无将未完工程混作已完工程～多计当期实际完成的工程量,三是要深入施工现场～调查了解测算实耗的料、工、费情况和工程进度情况～重新计算完工程度,四是检查“工程施工”明细账～看该账户在月末是否有余额～若没有余额就应当以此为线索～核实该工程是否已完工～若没有竣工却无余额～可能将未完工程当作已完工程全部结转了“工程结算成本”。 实行工程完工一次结算工程价款的单位～应通过对“工程价款结算单”及“工程结算收入”、“工程结算成本”账户记录的时间和工程合同进行核对～看是否一致～有无价款一次结算～成本逐步结转的现象。 实行旬末或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程合同～应首先向生产、计划部门了解当期工程项目和工程进度～以确定实际完成的工作量,其次检查工程成本结转是否符合已完工程项目的成本～同时可依据已完工作量和预算定额考核实际消耗的料、工、费与工程项目、工程进度是否相符。如不符～则应对多转成本的问题作进一步的检查。 按工程形象进度划分不同阶段～分期结算工程的价款办法的工程合同～应按合同规定的形象进度分次确认已完阶段工程的成本。即:应按合同规定的工程形象进度和工程结算阶段～与发包单位进行工程 22 价款结算时～结转“工程结算成本”。在这种情况下～应重点检查工程合同分段结算的时间～结合与发包单位签订的“工程价款结算单”～看有无多转成本的问题。 注意事项: ,1,核实本部每月分摊的固定资产折旧是否合理～有无多分摊折旧未调整的情况。 ,2,核实本部每月从各项目部计提的固定资产大修理费～在本部实报实销后～余额部分是否从本部当期的预提费用中调整。 ,3,项目是否存在无合法凭据入账～找其它公司取得的代开的、假的发票入账列支成本的情况。由于建安行业的特点～在很多时候项目上都无法取得并鉴订代开发票及假发票。而有些单位则是利用这个行业特点为建安公司开具假发票～已达到隐匿自已销售行为的目的。通过对一个项目所取的国、地税发票的清理～并经网上查询核实～取得假发票入账的金额比例是很高的。 ,4,项目每一年度有无预估、预提成本的情况。 预估成本指:项目部对各个工程队的验工计价～是项目部认为实际发生但工程队还未签字确认的成本～此块成本若转至下年则将先调冲预估成本～再按实际成本列支,预提成本则为预提的税金、预提的业主奖奖励基金、预提的完全施工费。以上这两种形式所提取的成本具有一定的延续性～不论是预估还是预提的成本其累计数与冲减数到工程完毕后是一致～不影响项目整体上收入和成本的真实性。但对每一纳税年度的应纳税所得额是有很大影响的。那么此块预估及预提成本进入当年成本是否合理～能否认可。 第四部分 相关政策法规参考 建筑安装业所得税收入确认原则与营业税密切相关～因此～检 23 查建筑安装业所得税问题必须对建筑安装业营业税相关政策有所了解。 一、建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业的范围 1.建筑 建筑～是指新建、改建、扩建各种建筑物、构筑物的工程作业～包括与建筑物相连的各种设备或支柱、操作平台的安装或装设工程作业～以及各种窑炉和金属结构工程作业在内。 安装 2. 安装～是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备及其他各种设备的装配、安臵工程作业～包括与设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业和被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业在内。 3.修缮 修缮～是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善～使之恢复原来的使用价值或延长其使用期限的工程作业。 4.装饰 装饰～是指对建筑物、构筑物进行修饰～使之美观或具有特定用途的工程作业。 5.其他工程作业 其他工程作业～是指上列工程作业以外的各种工程作业～如代办电信工程、水利工程、道路修建、疏浚、钻井(打井)、拆除建筑物或构筑物、平整土地、搭脚手架、爆破等工程作业。 国税发[1993]149号 二、关于其他工程作业征税问题 纳税人从事建筑安装工程作业中的“其他工程作业”～无论与对 24 方如何结算～其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。 财税[1995]45号 三、关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题 1.关于纳税人销售自产货物提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务征收增值税、营业税划分问题 纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同(包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同～下同)方式开展经营活动时～销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务(包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业～下同)～同时符合以下条件的～对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税～提供建筑业劳务收入(不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入)征收营业税: (1)必须具备建设行政部门批准的建筑业施工(安装)资质, (2)签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。 凡不同时符合以上条件的～对纳税人取得的全部收入征收增值税～不征收营业税。 对上所称建筑业劳务收入～以签订的建设工程施工总包或分包合同上注明的建筑业劳务价款为准。 纳税人通过签订建设工程施工合同～销售自产货物、提供增值税应税劳务的同时～将建筑业劳务分包或转包给其他单位和个人的～对其销售的货物和提供的增值税应税劳务征收增值税,同时～签订建设工程施工总承包合同的单位和个人～应扣缴提供建筑业劳务的单位和 25 个人取得的建筑业劳务收入的营业税。 2.关于扣缴分包人营业税问题 不论签订建设工程施工合同的总承包人是销售自产货物、提供增值税应税劳务并提供建筑业劳务的单位和个人～还是仅销售自产货物、提供增值税应税劳务不提供建筑业劳务的单位和个人～均应当扣 以下简称分包人)的营业税: 缴分包人或转包人( (1)如果分包人是销售自产货物、提供增值税应税劳务并提供建筑业劳务的单位和个人～总承包人在扣缴建筑业营业税时的营业额为除自产货物、增值税应税劳务以外的价款。 (2)除本条第一款规定以外的分包人～总承包人在扣缴建筑业营业税时的营业额为分包额。 3.关于自产货物范围问题 本通知所称自产货物是指: (1)金属结构件:包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品, (2)铝合金门窗, (3)玻璃幕墙, (4)机器设备、电子通讯设备, (5)国家税务总局规定的其他自产货物。 4.关于纳税人问题 本通知中所称纳税人是指从事货物生产的单位或个人。 纳税人销售自产货物、提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务～应向营业税应税劳务发生地地方税务局提供其机构所在地主管国家税务局出具的纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明～营业税应税劳务发生地地方税务局根据纳税人持有的证明按本通知的有 26 关规定征收营业税。 5.关于税款调整及执行时间问题本通知自2002年9月1日起执行。 本通知发布前已按原有关规定征收税款的不再做纳税调整～未按原有关规定征收税款的按本通知规定执行。 国税发[2002]117号 四、关于纳税人销售自产建筑防水材料并同时提供建筑业劳务征 收流转税问题 纳税人销售自产建筑防水材料的同时提供建筑业劳务～凡符合《国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》,国税发„2002?117号,规定条件的～按照该文件的有关规定征收增值税、营业税。 国税发[2006]80号 五、关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题 纳税人采用清包工形式提供的装饰劳务～按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入(不含客户自行采购的材料价款和设备价款)确认计税营业额。 上述以清包工形式提供的装饰劳务是指～工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购～纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务。 财税[2006]114号 六、关于劳务承包行为征收营业税问题 建筑安装企业将其承包的某一工程项目的纯劳务部分分包给若干个施工企业～由该建筑安装企业提供施工技术、施工材料并负责工程质量监督～施工劳务由施工企业的职工提供～施工企业按照其提供 27 的工程量与该建筑安装企业统一结算价款。按照现行营业税的有关规定～施工企业提供的施工劳务属于提供建筑业应税劳务～因此～对其取得的收入应按照“建筑业”税目征收营业税。 国税函[2006]493号 七、关于纳税人提供泥浆工程劳务征收流转税问题 1.《国家税务总局关于合作开采海洋石油提供应税劳务适用营业税税目、税率问题的通知》,国税发„1997?42号,所称“泥浆工程”～是指为钻井作业提供泥浆和工程技术服务的行为。纳税人按照客户要求～为钻井作业提供泥浆和工程技术服务的行为～应按提供泥浆工程劳务项目～照章征收营业税～不征收增值税。 2.无论纳税人与建设单位如何核算～其营业额均包括工程所用原材料及其他物资和动力价款在内。 国税函[2005]375号 八、关于交通施工企业所得税问题 根据《国家税务总局关于交通部直属企业缴纳企业所得税问题的通知》(国税发[1994]068号)第三条规定～交通部直属施工企业第一航务工程局等9户工程局(总公司)所属的二级施工企业～均统一由局、总公司为所得税纳税人。目前～这9户工程局(总公司)已按有关规定与交通部脱钩～转为中国港湾建设(集团)总公司、中国路桥(集团)总公司全资控股企业～现就其缴纳企业所得税的有关问题通知如下: 1.中国港湾建设(集团)总公司所属中港第一航务工程局、中港第二航务工程局、中港第三航务工程局、中港第四航务工程局、天津航道局、上海航道局、广州航道局以及全资控股的二级施工企业～仍统一由工程局(航道局)缴纳企业所得税,中国路桥(集团)总公司所属路 28 桥集团第一公路工程局、路桥集团第二公路工程局以及全资控股的二级施工企业～仍统一由工程局缴纳企业所得税。 2.上述9户工程局(航道局)所属全资控股的二级施工企业～应按照《国家税务总局关于汇总(合并)纳税企业实行统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算所得税问题的通知》(国税发[2001]13号)～实行就地预缴企业所得税办法～就地预缴比例为应缴企业所得税额的15%。 3.上述9户工程局(航道局)向所属企业提取总机构管理费税前扣除～统一授权由各工程局(航道局)所在地省级国家税务局审核批准。 国税函[2001]679号 九、关于建筑安装企业所得税纳税地点问题 根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关规定～现对建筑安装企业所得税纳税地点问题通知如下: 1.建筑安装企业离开工商登记注册地或经营管理所在地(以下简称所在地)到本县(区)以外地区施工的～应向其所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明(以下简称外出经营证)～其经营所得～由所在地主管税务机关一并计征所得税。否则～其经营所得由企业项目施工地(以下简称施工地)主管税务机关就地征收所得税。 2.建筑安装企业申请开具外出经营证须具备以下条件: (1)中标通知书, (2)甲乙双方签订的施工合同, (3)施工许可证或开工报告, (4)本系统的施工队伍。 所在地税务机关接到企业申请后～经审核无误应及时填发外出经 29 营证。 3.持有外出经营证的建筑安装企业到达施工地后～应向施工地主管税务机关递交税务登记证件(副本)和外出经营证～并陆续提供所在地主管税务机关按完工进度或完成的工作量据以计算应缴纳所得税的完税证明。施工地税务机关接到上述资料后～经核实无误予以登记～不再核发税务登记证～企业持有所在地税务机关核发的《税务登记证》(副本)进行经营活动。 业经营活动结束后～应向施工地税务机关办理注销手续～外出企 经营证交原填发税务机关。 4.对外出施工的建筑安装企业～所在地税务机关应主动与施工地税务机关加强联系～做好外出企业纳税的认定工作。施工地税务机关应积极配合所在地税务机关的工作～避免企业所得税税款的流失。 5.外出经营证由县(含县)级以上税务机关统一印制、编号管理～县(市)税务机关要定期对下级征收单位填开的外出经营证情况进行检查～切实加强对外出经营证的使用管理～保证税款及时入库。 6.建筑安装企业应按照国家财务、税收的有关规定设臵账簿～正确计算应纳税所得额～按规定税率缴纳所得税。未按规定设臵账簿或虽设臵账簿～但账目混乱、资料残缺不全～不能正确计算应纳税所得额的建筑安装企业～税务机关可依照有关规定～核定其应纳税所得额。 国税发[1995]227号 十、 关于外商承包工程作业和提供劳务取得收入计算征税有关问题 1.外国企业与我国企业签订机器设备销售合同～同时提供设备安装、装配、技术培训、指导、监督服务等劳务的～其取得的劳务费收入～应按税法的规定计算纳税。如有关销售合同中未列明上述劳务 30 费金额～或者作价不合理的～税务机关可以根据实际情况～以不低于合同总价款的5%为原则～确定外国企业的劳务费收入并计算征收营业税和企业所得税。 2.外国企业在我国境内承包工程作业和提供劳务活动～凡采取核定利润率征收企业所得税的～仍可依照《财政部关于对外商承包工程作业和提供劳务服务征收工商统一税和企业所得税的暂行规定》((83)财税字第149号)第一条1、2项以及《财政部关于对外商承包工程作业和提供劳务代为采购或代为制造的机器设备、建筑材料的价款准予从承包业务收入中适当扣除计算征税问题的通知》((87)财税字第134号)的规定～就其收入总额扣除转承包价款和代购代制设备、材料价款后的余额～以不低于10%为原则～参照同行业利润水平～核定利润计征企业所得税。 国税发[1995]197号 十一、了解知识 1.单位所属内部施工队伍承担其所隶属单位的建筑安装工程是否征收营业税, 答:这首先要看此类施工队伍是否属于独立核算单位。如果属于独立核算单位～不论承担其所隶属单位(以下称本单位)的建筑安装工程业务～还是承担其他单位的建筑安装工程业务～均应当征收营业税。如果属于非独立核算单位～承担其他单位建筑安装工程业务应当征收营业税,而承担本单位的建筑安装工程业务是否应当缴纳营业税～则要看其与本单位之间是否结算工程价款。营业税暂行条例实施细则第十一条规定～负有营业税纳税义务的单位为发生应税行为并向对方收取货币、货物或其他经济利益的单位～包括独立核算的单位和不独立核算的单位。根据这一规定～内部施工队伍为本单位承担建筑安装业 31 务～凡同本单位结算工程价款的～不论是否编制工程概(预)算～也不论工程价款中是否包括营业税税金～均应当征收营业税,凡不与本单位结算工程价款的～不征收营业税。 2.对绿化工程应按何税目征税, 答:绿化工程往往与建筑工程相连～或者本身就是某个建筑工程的一个组成部分～例如～绿化与平整土地就分不开～而平整土地本身就属于建筑业中的“其他工程作业”。为了减少划分～便于征管～对绿化工程按“建筑业-其他工程作业”征收营业税。 3.对工程承包公司承包的建筑安装工程按何税目征税, 答:根据营业税暂行条例第五条第(三)款“建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的～以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额”的规定～工程承包公司承包建筑安装工程业务～即工程承包公司与建设单位签订承包合同的建筑安装工程业务～无论其是否参与施工～均应按“建筑业”税目征收营业税。工程承包公司不与建设单位签订承包建筑安装工程合同～只是负责工程的组织协调业务～对工程承包公司的此项业务则按“服务业”税目征收营业税。 4.对境外机构总承包建筑安装工程如何征税, 答:根据营业税暂行条例第十一条第(二)款“建筑安装业务实行分包或者转包的～以总承包人为扣缴义务人”和营业税暂行条例实施细则第二十九条第(一)款“境外单位或者个人在境内发生应税行为而在境内未设有经营机构的～其应缴税款以代理者为扣缴义务人,没有代理者的～以受让者或购买者为扣缴义务人”的规定～建筑安装工程的总承包人为境外机构～如果该机构在境内设有机构的～则境内所设机构负责缴纳其承包工程营业税～并负责扣缴分包或转包工程的营业 32 税税款,如果该机构在境内未设有机构～但有代理者的～则不论其承包的工程是否实行分包或转包～全部工程应纳的营业税款均由代理者扣缴,如果该机构在境内未设有机构～又没有代理者的～不论其总承包的工程是否实行分包或转包～全部工程应纳的营业税税款均由建设单位扣缴。 第五部分 企业会计准则第15 号—建造合同 第一章 总则 第一条 为了规范企业,建造承包商～下同,建造合同的确认、计量和相关信息的披露～根据《企业会计准则—基本准则》～制定本准则。 第二条 建造合同～是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。 第三条 建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。固定造价合同～是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。 成本加成合同～是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础～加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。 第二章 合同的分立与合并 第四条 企业通常应当按照单项建造合同进行会计处理。但是～在某些情况下～为了反映一项或一组合同的实质～需要将单项合同进行分立或将数项合同进行合并。 第五条 一项包括建造数项资产的建造合同～同时满足下列条件的～每项资产应当分立为单项合同: ,一,每项资产均有独立的建造计划, ,二,与客户就每项资产单独进行谈判～双方能够接受或拒 33 绝与每项资产有关的合同条款, ,三,每项资产的收入和成本可以单独辨认。 追加资产的建造～满足下列条件之一的～应当作为单项第六条 合同: ,一,该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异。 ,二,议定该追加资产的造价时～不需要考虑原合同价款。 第七条 一组合同无论对应单个客户还是多个客户～同时满足下列条件的～应当合并为单项合同: ,一,该组合同按一揽子交易签订, ,二,该组合同密切相关～每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分, ,三,该组合同同时或依次履行。 第三章 合同收入 第八条 合同收入应当包括下列内容: ,一,合同规定的初始收入, ,二,因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。 第九条 合同变更～是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变更款同时满足下列条件的～才能构成合同收入: ,一,客户能够认可因变更而增加的收入, ,二,该收入能够可靠地计量。 第十条 索赔款～是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款同时满足下列条件的～才能构成合同收入: ,一,根据谈判情况～预计对方能够同意该项索赔, 34 ,二,对方同意接受的金额能够可靠地计量。 第十一条 奖励款～是指工程达到或超过规定的标准～客户同意支付的额外款项。奖励款同时满足下列条件的～才能构成合同收入: ,一,根据合同目前完成情况～足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准, ,二,奖励金额能够可靠地计量。 第四章 合同成本 第十二条 合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。 第十三条 合同的直接费用应当包括下列内容: ,一,耗用的材料费用, ,二,耗用的人工费用, ,三,耗用的机械使用费, ,四,其他直接费用～指其他可以直接计入合同成本的费用。 第十四条 间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。 第十五条 直接费用在发生时直接计入合同成本～间接费用在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。 第十六条 合同完成后处臵残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益～应当冲减合同成本。 第十七条 合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。因订立合同而发生的有关费用～应当直接计入当期损益。 第五章 合同收入与合同费用的确认 第十八条 在资产负债表日～建造合同的结果能够可靠估计的～ 35 应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法～是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。 第十九条 固定造价合同的结果能够可靠估计～是指同时满足下列条件: ,一,合同总收入能够可靠地计量, ,二,与合同相关的经济利益很可能流入企业, ,三,实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量, ,四,合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。 第二十条 成本加成合同的结果能够可靠估计～是指同时满足下列条件: ,一,与合同相关的经济利益很可能流入企业, ,二,实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。 第二十一条 企业确定合同完工进度可以选用下列方法: ,一,累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。 ,二,已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。 ,三,实际测定的完工进度。 第二十二条 采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工进度的～累计实际发生的合同成本不包括下列内容: ,一,施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本。 ,二,在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。 第二十三条 在资产负债表日～应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额～确认为当期合同收 36 入,同时～按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额～确认为当期合同费用。 第二十四条 当期完成的建造合同～应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额～确认为当期合同收入,同时～按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额～确认为当期合同费用。 第二十五条 建造合同的结果不能可靠估计的～应当分别下列情况处理: ,一,合同成本能够收回的～合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认～合同成本在其发生的当期确认为合同费用。 ,二,合同成本不可能收回的～在发生时立即确认为合同费用～不确认合同收入。 第二十六条 使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的～应当按照本准则第十八条的规定确认与建造合同有关的收入和费用。 第二十七条 合同预计总成本超过合同总收入的～应当将预计损失确认为当期费用。 第六章 披露 第二十八条 企业应当在附注中披露与建造合同有关的下列信息: ,一,各项合同总金额～以及确定合同完工进度的方法。 ,二,各项合同累计已发生成本、累计已确认毛利,或亏损,。 ,三,各项合同已办理结算的价款金额。 ,四,当期预计损失的原因和金额。 注意事项: 37 1.新旧比较 建造合同准则是对财政部1998年发布的《企业会计准则――建造合同》,以下简称原准则,修订和完善的基础上完成的～新准则与原准则没有实质性差异。 2.新旧衔接 首次执行日之后～企业应当按照建造合同准则对企业的建造合同业务进行处理。 武汉市国家税务局稽查局 38