null第九章 投资性房地产第九章 投资性房地产 学习目的及要求 学习目的及要求(1)了解投资性房地产的概念和范围。
(2)掌握投资性房地产的确认和计量。
(3)熟悉投资性房地产的转换和处置。null第一节 投资性房地产的特征与范围一、投资性房地产的定义及特征一、投资性房地产的定义及特征(一)定义
投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或者两者兼有而持有的房地产。
(二)特征
(1)目的是为赚取租金或资本增值,或两者兼有。
(2)应当能够单独计量和出售。二、投资性房地产的范围二、投资性房地产的范围(一)已出租的土地使用权
(二)持有并准备增值后转让的土地使用权
(三)已出租的建筑物
1.用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。
2.已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁
,约定以经营租赁方式出租的建筑物。
3.企业将建筑物出租,按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的,应当将该建筑物确认为投资性房地产。二、投资性房地产的范围二、投资性房地产的范围注:下列项目不属于投资性房地产:
1.自用房地产。
2.作为存货的房地产。三、投资性房地产的计量模式 三、投资性房地产的计量模式 1、成本模式
在成本模式下,对投资性房地产进行后续计量,计提折旧或摊销。存在减值迹象的,按照
进行处理。
提问:公允价值模式有无相关处理?三、投资性房地产的计量模式 三、投资性房地产的计量模式 2、公允价值模式
企业有确凿证据表明其投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,可以采用公允价值模式进行后续计量。
应当同时满足下列条件:
( 1 )投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。
( 2 )企业能够从活跃的房地产交易市场上取得的同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。null第二节 投资性房地产的确认和初始计量一、投资性房地产的确认一、投资性房地产的确认 投资性房地产只有在符合定义的前提下,同时满足下列条件的,才能予以确认:
(1)与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业;
(2)该投资性房地产的成本能够可靠地计量。 二、投资性房地产的初始计量二、投资性房地产的初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量。
两种计量模式的核算成本模式下投资性房地产的初始计量成本模式下投资性房地产的初始计量(一)外购投资性房地产
外购的房地产,只有在购入的同时开始出租或用于资本增值,才能作为投资性房地产加以确认。
在采用成本模式计量下。外购的土地使用权和建筑物,按照取得时的实际成本进行初始计量,借记“投资性房地产”科目,贷记“银行存款”等科目。取得时的实际成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。成本模式下投资性房地产的初始计量成本模式下投资性房地产的初始计量(二)自行建造投资性房地产
其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成,包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失,直接计入当期损益,不计入建造成本。采用成本模式计量的,应按照确定的成本,借记“投资性房地产”科目,贷记“在建工程”或“开发产品”科目。 公允价值模式下投资性房地产的初始计量公允价值模式下投资性房地产的初始计量 在采用公允价值模式计量下。企业应当在“投资性房地产”科目下设置“成本”和“公允价值变动”两个明细科目,按照外购的土地使用权和建设物房地产确认为投资性房地产。
具体核算方法同成本模式下的初始计量。二、投资性房地产的初始计量二、投资性房地产的初始计量[例9-1] 2007年1月,甲房地产开发公司从其他单位购入一块土地的使用权,并在这块土地上开始自行建造三栋厂房。2007年10月,甲公司预计厂房即将完工,与乙公司签订了经营租赁
,将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定,该厂房于完工(达到预定可使用状态)时开始起租。2007年11月1日。三栋厂房同时完工(达到预定可使用状态)。该块土地使用权的成本为600万元;三栋厂房的实际造价均为l 000万元,能够单独出售。假设甲公司采用成本计量模式。
甲公司有关投资性房地产业务的账务处理如下:null第三节 投资性房地产的后续计量一、成本模式下投资性房地产的后续计量一、成本模式下投资性房地产的后续计量(1)成本模式下投资性房地产的折旧或摊销
按期(月)计提折旧或摊销,借记“其他业务成本”科目,贷记“投资性房地产累计折旧(摊销)”。
投资性房地产作为企业主营业务的,应借记“主营业务成本”科目。一、成本模式下投资性房地产的后续计量一、成本模式下投资性房地产的后续计量(2)成本模式下投资性房地产取得的租金收入
取得的租金收入,借记“银行存款”等科目,贷记“其他业务收入”等科目。 一、成本模式下投资性房地产的后续计量一、成本模式下投资性房地产的后续计量(3)成本模式下投资性房地产的减值
经减值测试后确定发生减值的,应当计提减值准备,借记“资产减值损失”科目,贷记“投资性房地产减值准备”科目。已经计提减值准备的投资性房地产,其减值损失在以后的会计期间不得转回。二、公允价值模式下投资性房地产的后续计量二、公允价值模式下投资性房地产的后续计量 投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的,不计提折旧或摊销,应当以资产负债表日的公允价值计量。
资产负债表日,投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额,借记“投资性房地产—公允价值变动”科目,贷记“公允价值变动损益”科目;公允价值低于其账面余额的差额作相反的账务处理。 二、公允价值模式下投资性房地产的后续计量二、公允价值模式下投资性房地产的后续计量[例9-2] 2006年8月,甲房地产开发企业与乙公司签订租赁协议,约定将甲房地产开发公司开发的一栋新装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用,租赁期为10年。当年10月1日,该写字楼开发完成并开始起租,写字楼的造价为90 000 000元。由于该栋写字楼地处商业繁华区,所在城区有活跃的房地产交易市场,而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价,甲房地产开发公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。2006年12月31日,该写字楼的公允价值为92 000 000元。2007年12月31日,该写字楼的公允价值为93 000 000元。甲房地产开发公司的账务处理如下:三、投资性房地产后续计量模式的变更三、投资性房地产后续计量模式的变更企业对投资性房地产的计量模式一经确定,不得随意变更。
企业变更投资性房地产计量模式时,应当按照计量模式变更日投资性房地产的公允价值,借记“投资性房地产(成本)”科目,按照已计提的折旧或摊销,借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目,原计提的减值准备,借记“投资性房地产减值准备”科目,按照原账面余额,贷记“投资性房地产”科目,按照公允价值与其账面价值之间差额,贷记或借记“利润分配——未分配利润”、“盈余公积”等科目。
已采用公允价值模式计量的投资性房地产,不得从公允价值模式转为成本模式。三、投资性房地产后续计量模式的变更三、投资性房地产后续计量模式的变更 [例9-3] 甲房地产开发公司将其一栋写字楼租赁给乙公司使用,并一直采用成本模式进行后续计量。2007年1月1日,甲公司认为,出租给乙公司使用的写字楼,其所在地的房地产交易市场比较成熟,具备了采用公允价值模式计量的条件,决定对该项投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。该写字楼的原造价为90 000 000元,已计提折旧2 700 000元,账面价值为87 300 000元。2007年1月1日,该写字楼的公允价值为95 000 000元。假设企业按净利润的10%计提盈余公积。甲公司的账务处理如下:null第四节 投资性房地产的转换和处置一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(一)房地产的转换形式及转换日
( 1 )投资性房地产开始自用;
( 2 )作为存货的房地产,改为出租;
( 3 )自用土地使用权停止自用,用于赚取租金或资本增值;
( 4 )自用建筑物停止自用,改为出租。一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(二)投资性房地产转换的会计处理
1.成本模式下的转换
(1)采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产
企业将采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产时,应当按该项投资性房地产在转换日的账面余额、累计折旧或摊销、减值准备等,分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。按其账面余额,借记“固定资产”或“无形资产”科目,贷记“投资性房地产”科目;按已计提的折旧或摊销,借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目,贷记“累计折旧”或“累计摊销”科目;原已计提的减值准备,借记“投资性房地产减值准备”科目,贷记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目。一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(1)采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产
[例9-4] 2006年7月末,甲房地产开发公司将出租在外的厂房收回,8月1日开始用于本企业的商品开发,该厂房相应由投资性房地产转换为自用房地产。该项房地产在转换前采用成本模式计量,截至2006年7月31日,账面价值为37 650 000元,其中,原价50 000 000元,累计已提折旧12 350 000元。甲公司2006年8月1日的账务处理如下:一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(二)投资性房地产转换的会计处理
1.成本模式下的转换
(2)作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产
企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产时,应当按该项存货在转换日的账面价值,借记“投资性房地产”科目;原已计提跌价准备的,借记“存货跌价准备”科目,按其账面余额,贷记“开发产品”等科目。一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(2)作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产
[例9-5] 2006年3月10日,甲房地产开发公司与乙公司签订了租赁协议,将其开发的一栋写字楼整体出租给乙公司使用,租赁期开始日为2006年4月15日,该写字楼的账面余额为450 000 000元,未计提存货跌价准备,转换后采用成本模式计量。甲公司2006年4月1 5日的账务处理如下:一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(二)投资性房地产转换的会计处理
1.成本模式下的转换
(3)自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产
企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时,应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的原价、累计折旧、减值准备等,分别转入“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备”科目,按其账面余额,借记“投资性房地产”科目,贷记“固定资产”或“无形资产”科目,按已计提的折旧或摊销,借记“累计折旧”或“累计摊销”科目,贷记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目;原已计提减值准备的,借记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目,贷记“投资性房地产减值准备”科目。一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(3)自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产
[例9-6] 甲房地产开发公司拥有一栋办公楼,用于本公司总部办公。2007年3月10日,甲房地产开发公司与乙公司签订了经营租赁协议,将这栋办公楼整体出租给乙公司使用,租赁期开始日为2007年4月15日,租期5年。2007年4月15日,这栋办公楼的账面余额450 000 000元,已计提折旧3 000 000元。假设甲公司所在城市没有活跃的房地产交易市场。甲房地产开发公司2007年4月15日的账务处理如下:一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(二)投资性房地产转换的会计处理
2.公允价值模式下的转换
(1)采用公允价值模式计量的投资性房地产转为自用房地产
企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时,应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。转换日,按该项投资性房地产的公允价值,借记“固定资产”或“无形资产”科目;按该项投资性房地产的成本,贷记“投资性房地产(成本)”科目,按该项投资性房地产的累计公允价值变动,贷记或借记“投资性房地产(公允价值变动)”科目,按其差额,贷记或借记“公允价值变动损益”科目。一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(1)采用公允价值模式计量的投资性房地产转为自用房地产
[例9-7] 2006年10月15日,甲房地产开发公司因租赁期满,将出租的写字楼收回,准备作为办公楼用于本公司的行政管理。2006年12月1日,该写字楼正式开始自用,相应由投资性房地产转换为自用房地产,当日的公允价值为48 000 000元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量,原账面价值为47 500 000元,成本为45 000 000元,公允价值变动为增值2 500 000元。甲房地产开发公司的账务处理如下:一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(二)投资性房地产转换的会计处理
2.公允价值模式下的转换
(2)作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产
企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时,应当按该项房地产在转换日的公允价值,借记“投资性房地产(成本)”科目;原已计提跌价准备的,借记“存货跌价准备”科目,按其账面余额,贷记“开发产品”等科目。同时,转换日的公允价值小于账面价值的,按其差额,借记“公允价值变动损益”科目;转换的公允价值大于账面价值的,按其差额,贷记“资本公积——其他资本公积”科目。待该项投资性房地产处置时,因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入,借记“资本公积——其他资本公积”科目,贷记“其他业务收入”科目。一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(2)作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产
[例9-8] 沿用上例9-5
,假设转换后采用公允价值模式计量,2006年4月15日该写字楼的公允价值为410 000 000元,2006年12月31日,该项投资性房地产的公允价值为430 000 000元。2007年4月租赁期届满,甲公司收回该项投资性房地产,并于2007年6月以460 000 000元出售,出售款项已收讫。甲公司的账务处理如下:一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(2)作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产
[例9-9] 沿用上例,假设转换后采用公允价值模式计量,2006年4月15日该写字楼的公允价值为470 000 000元。2006年12月31日,该项投资性房地产的公允价值为480 000 000元。2007年4月租赁期届满,甲房地产开发公司收回该项投资性房地产,并于2007年6月以550 000 000元出售,出售款项已收讫。甲房地产开发公司的账务处理如下:一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(二)投资性房地产转换的会计处理
2.公允价值模式下的转换
(3)自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产
企业将自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时,应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值,借记“投资性房地产(成本)”科目,按其账面余额,贷记“固定资产”或“无形资产”科目;按已计提的累计摊销或累计折旧,借记“累计摊销”或“累计折旧”科目,原已计提减值准备的,借记“无形资产减值准备”、“固定资产减值准备”科目,同时转换日的公允价值小于账面价值的,按其差额,借记“公允价值变动损益”科目;转换日的公允价值大于账面价值的,按其差额,贷记“资本公积——其他资本公积”科目。待该项投资性房地产处置时,因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入,借记“资本公积——其他资本公积”科目,贷记“其他业务收入”科目。一、投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换(3)自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产
[例9-10] 2006年6月,甲房地产开发公司打算搬迁至新建办公楼,由于原办公楼处于商业繁华地段,甲房地产开发公司准备将其出租,以赚取租金收入。2006年10月,甲房地产开发公司完成了搬迁工作,原办公楼停止自用。2006年12月,甲房地产开发公司与乙公司签订了租赁协议,将其原办公楼租赁给乙公司使用,租赁期开始日为2007年1月1日,租赁期限为3年。在本例中,甲房地产开发公司应当于租赁期开始日(2007年1月1日)将自用房地产转换为投资性房地产。由于该办公楼处于商业区,房地产交易活跃,该公司能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息,假设甲公司对出租的办公楼采用公允价值模式计量。假设2007年1月1日,该办公楼的公允价值为350 000 000元,其原价为500 000 000元,已提折旧142 500 000元。
甲房地产开发企业2007年1月1日的账务处理如下:二、投资性房地产的处置二、投资性房地产的处置 (一)成本模式计量的投资性房地产
处置采用成本模式计量的投资性房地产时,应当按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销,借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目;按该项投资性房地产的账面余额,贷记“投资性房地产”科目;按该项投资性房地产的账面余额,借记“其他业务成本”科目。已计提减值准备的,还应同时结转减值准备。二、投资性房地产的处置二、投资性房地产的处置(二)公允价值模式计量的投资性房产
处置采用公允价值模式计量的投资房地产时,应按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的账面余额,借记“其他业务成本”科目,按其成本,贷记“投资性房地产(成本)”科目,按其累计公允价值变动,贷记或借记“投资性房地产(公允价值变动)”科目;同时按该项投资性房地产的公允价值变动,借记或贷记“公允价值变动损益”科目,贷记或借记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产在转换日计入资本公积的金额,借记“资本公积——其他资本公积”科目,贷记“其他业务收入”科目。二、投资性房地产的处置二、投资性房地产的处置 [例9-11] 甲房地产开发公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租赁期满后,甲房地产开发公司将该栋写字楼出售给乙公司,合同价款为300 000 000元,乙公司已用银行存款付清。
(1)假设这栋写字楼原采用成本模式计量。出售时,该栋写字楼的成本为280 000 000元,已计提折30 000 000元。
(2)假设这栋写字楼原采用公允价值模式计量。出售时,该栋写字楼的成本为210 000 000元,公允价值变动借方余额40 000 000元。