股权投资企业合并(一）

长期股权投资、企业合并 昨天晚上又被剥夺了睡卧室的权力，原因是这是本月第二次当“厅长”，在客厅呆了一夜，抱着我的小本本，在网校论坛泡到两点，在我创建的群里有不少考友以及论坛里也有不少考友常常提到学习到企业合并这地方，就不知教材所云，的确，企业合并是年年必考综合的内容，更是中级会计难以攻克的地方，而且，企业合并从来都是与股权投资密不可分的，因此，我把这两章的内容合在一起写出来，详细说说这两章内容的学习方法和思路，同时也把教材的内容系统的整理一下，方便大家学习。 学习这两章内容，分两段：理论知识和账务处理，理论知识是客观题的考点，也是账务处理的基础，只有明白企业合并的原由以后，才会知道如何来做账务处理，那么，我的叙述就分别按照“理论知识，账务处理，举例”这个结构来展开了。 企业的合并就是一个企业拿钱去买另一个企业的股份，由于企业控股比例达到51%以上以后产生的，控股比例达到51%至100%这个区间，被投资企业都叫投资企业的子公司，需要做合并报。在这里，有几个范围需要弄清楚： 控股比例在20%以下，称为不具重大影响。（股权投资用成本法核算） 控股比例在20%——50%，叫重大影响。（用权益法核算） 控股比例刚好50%，叫共同控制。（也用权益法核算） 控股比例在51%——100%，叫控制，对子公司的股权投资就要用成本法了。 用一个图例表示： 由以上的叙述中，知道了企业的合并是由于股权投资的控股比例决定的，那么，首先要学习的，自然是长期股权投资了。 理论知识： 长期股权投资的核算，要区别同一控制和非同一控制。 同一控制下的企业合并：指的就是一个集团内部，子公司投资集团的另一个子公司；母公司投资子公司；子公司投资母公司等等。文字很多，换个说法就是：在一个家庭里面（家庭代表集团），老子投资儿子；哥哥投资妹妹；老妈投资幺儿；呵呵。 合并的方式：有用钱直接购买，有用资产作为投资取得的，有债务重组来的，也有非货币性资产交换来的。视具体的取得方式做取得时的账务处理，取得以后的长期股权投资计量均相同。 一、非同一控下的企业合并：指的就是两个没有关联的企业之间的股权投资，就像一个家庭去投资另一个家庭，两者并没有亲戚关系。 对同一控制下的企业合并的处理原则： 1、其长期股权投资只能按成本转账，不确认投出资产的损益，即按被合并方所有者权益账面价值份额入账，差额调整资本公积，如果资本公积不足以冲减，就冲减盈余公积，如果盈余公积还不足，就冲减未分配利润。 2、合并方投出的实物资产、无形资产、有价证券等，不确认其公允价值与账面价值差额，只以账面价值注销该资产。 3、发行股票作为合并对价，以股票面值确认为股本，不确认溢价。 4、发行债券，则按债券面值确认“应付债券—面值”，不确认利息调整。 二、非同一控制下的企业合并： 因为不存在关联关系，所以，投出的资产均要确认损益，如企业用固定资产去投资，要用固定资产清理科目，确认固定资产的损益；如果用企业自产的产品去投资，要视同销售作销售处理，并结转成本等等。 合并对价：合并方付出资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值以及为进行合并发生的直接相关费用为合并对价。 这里，有两个特殊的东西，要注意记住： 股票的发行费用：不计入长期股权投资的成本，直接从“资本公积—股本溢价”中扣除。 债券发行费用：不计入成本，确认为“应付债券——利息调整”。 理论知识就差不多啦，呵呵，是不是有点晕乎乎的？感觉很乱，记不住？没关系，记不住先别记了，用账务处理来协助记忆： 下面接着说处理。 账务处理： （分同一控制和非同一控制，其账务处理不同，我分开叙述） 一、同一控制合并取得长期股权投资的处理： 借：长期股权投资——某公司 （被投资企业所有者权益的账面价值） 应收股利 资本公积——股本溢价（差额冲资本公积，也可能会在贷方） 盈余公积 （资本公积不足再冲这个） 利润分配——未分配利润（再不足才冲这玩意） 贷：银行存款 举例：甲取得乙公司80%股权，属同一控制下企业合并，乙公司合并日所有者权益账面价值5000万。 情况一：甲公司以自产产品作为合并对价，产品公允价值2000万，账面价值1800万。 借：长期股权投资——乙公司 4000 （5000*80%） 贷：库存商品 1800 （同一控制下以成本转账） 资本公积——资本溢价 2200 情况二、甲公司以发行股票作为合并对价，股本总额3000万，公允价值3200万，发行费用40万。 借：长期股权投资——乙公司 4000 贷：股本 3000 资本公积——股本溢价 1000 借：资本公积——股本溢价 40 （这就是股票的发行费用） 贷：银行存款 40 情况三：甲公司发行债券为合并对价，面值5000万，发行费用100万 借：长期股权投资——乙公司 4000 资本公积——股本溢价 1000 贷：应付债券——面值 5000 借：应付债券——利息调整 100 贷：银行存款 100 其他情况：如债务重组，非货币性交换，就比照其处理原则进行，总体指导思想：同一控制下的合并，绝不确认损益，均按成本转账。 二、非同一控制下的企业合并取得的长期股权投资： 中心思路：确认投出资产的损益，自产产品去投资，则视同销售。 直接用个例子说话： 1、以企业的存货、投资性房地产作为合并对价取得。 甲公司以一项公允价值计量的投资性房地产对乙公司投资，成本1500万，公允价值变动300万，合并日公允价值2000万。营业税率5%，取得股权发生费用120万，为非同一控制下的企业合并，占乙公司60%股权。 借：长期股权投资——乙公司 2120 贷：其他业务收入 2000 （公允价值） 银行存款 120 借：其他业务成本 1800 贷：投资性房地产——成本 1500 ——公允价值变动300 借：公允价值变损益 300 贷：其他业务收入 300 借：营业税金及附加 100 （2000*5%） 贷：应交税费——应交营业税 100 2、用固定资产、无形资产作为合并对价，其公允价值与账面价值、应支付税额的差额，确认营业外收支。 3、以金融资产作为合并对价，其公允价值与账面、税额的差额确认投资收益。 以上全部内容，是只说到了我所说的三条线当中的“取得——资产负债表日——处置”这条线当中的“取得”这一步，后面还有两步，大家头脑里可要有这样的一条清晰的线路才行。如果没看过我以前写的关于三条主线的文章的考友，可以看一下这里： http://bbs.chinaacc.com/showtopic.asp?TOPIC_ID=846067&Forum_ID=4