会计职称资料

公允价值计量的资产总结（论坛学员共同完成的总结，部分待完善） 　　关于考点的总结： 　　（金融标兵）第六章金融资产：内容比较丰富，与其它章节都有着紧密的联系，如非货币性资产：），债务重组都涉及到该章有关金融资产的，非货币性资产：）时若实际标的物是交易性金融资产，实际就是处置（终止确认），同样债务重组中债务人以交易性金融资产抵债，原理相同。 　　金融资产中大家应该关注的是可供出售金融资产，包括证券和股票，考核点较多，特别是它的辐射面较广，特殊性较多，在第七章长期股权投资中，对方因持有可供出售金融资产时权益变动，资本公积发生变动，投资方也相应做账，注意投资方在处置长期股权投资时，投资方按比例计入资本公积时转入投资收益。     可供出售金融资产在第十五章同样是特殊考点，需要注意应纳税所得额以及确认递延所得税的处理。 　　此外本章还在第十八章外币折算中出现过考点，即若金融资产以外币计价，则涉及外币折算问题，其中外币折算的汇兑损益和期末产生的公允价值变动损益都统一反映在公允价值变动损益这个会计科目，不再细分，这往往是客观题的考点。 　　第五章投资性房地产中的主要考点主要有以下几点： 　　1、投资性房地产的范围，作为客观题的考点，具体有三个，大家对这个再熟悉不过了，易错的就是职工宿舍收取租金是否属于投资性房地产的问题（不是） 　　2、计量模式：成本价和公允价，两者只能择其一来使用，不能并存，体现了会计的一贯性原则，同时成本计量可以向公允转换，但反之不可，因为新准则对计量的模式规定非常严格，这个知识点往往在客观题中出现，同时，结合第十六章的考点，涉及会计政策变更的问题，作为主观题出现有一定的难度。 　　3、计量：相信大家通过做题掌握肯定没有问题，我想作出会计分录是最基本的了，考试中容易考察的就是转换问题，这其中最易出题的就是自用房地产转为投资性房地产（公允模式下），房地产的账面价与公允价的差额如何反映是一个重点。 　　4、处置： 一定要掌握，因为它为后面章节提供了一个考虑问题的方法。涉及四笔分录或是五笔分录的问题，不再赘述。 　　（机器猫鬼谷子）金融资产中交易性金融资产和可供出售金融资产虽然都是公允价值计量，但是核算大有不同，原因就在于交易性金融资产是短期资产，随时准备出售，一般企业调节利润不从这里下手，所以对于可供出售金融资产规定了很多防止调节利润的规定，比如公允价值变动计入资本公积，持有至到期投资转换为可供出售时公允价值和账面价值差额的处理等等。另外减值的问题也是出于了企业持有意图的考虑。金融资产中介绍了公允价值计量方法和摊余成本计量方法两种很重要的方法，下次悬赏会从摊余成本着手了。 　　至于投资性房地产上面也已经说到了，不过还是强调一下其中暂时性差异的处理问题，不管是金融资产还是投资性房地产，公允价值变动带来的就是个暂时性差异的问题，虽然简单但是也比较麻烦，尤其是在资产转换的时候，当然中级不会要求太高了，这里仅作为讨论。　　 　　一、初始计量 　　交易费用、股利、利息等处理存在差异，处理的宗旨还是和资产的性质有关系。比如交易性金融资产是短期出售的，所以交易费用计入当期损益，另外也不需要确认为宣告的股利和利息；可供出售金融资产和投资性房地产可以认为是持有期限会超过一年，则需要把交易费用资本化，另外对于利息未宣告的，可供出售金融资产应该确认计算确认应计利息。 　　1、交易性金融资产（小恒衡） 　　交易性金融资产交易费用进投资收益！ 可供金融资产交易费用进成本。按其公允价值 　　借：交易性金融资产-成本　 　　　　投资收益　（交易费用） 　　　　应收股利/利息　（已付或已宣） 　　　　贷：银行存款 　　2、可供出售金融资产（佳亚） 　　借：可供出售金融资产－－-成本（包括支付的交易费用） 　　　　应收利息（如果付出的款项包括以前的利息） 　　　　贷：银行存款 　　3、投资性房地产（佳亚） 　　投资性房地产范围：已出租的土地使用权和房屋建筑物，持有增值转让的土地使用权（房屋建筑物不是）。 　　借：投资性房地产 －成本 　　　　贷：银行存款 　　二、后续计量 　　公允价值变动计入的科目不同，但是暂时性差异的确认是一样的，都是要确认递延所得税，原因就是公允价值会计上处理而税法不予以确认。 　　1、交易性金融资产（金融标兵） 　　特殊要点就是交易费用的处理，计入“投资收益”的借方，这是一个比较特殊的处理，需要重点把握。其次就是应收股利的处理，已宣告发放但尚未领取的股利，应通过应收股利科目加以反映，也就是说，不能计入交易性金融资产的成本，因为它类似于应收款项，属于另外一种金融资产，可以理解为第三类，故需要单独反映，这个规律在长期股权投资中同样适用。 　　（小恒衡）后续计量公允价值和帐面价值有差额 　　借：交易性金融资产-公允价值变动 　　　　贷：公允价值变动损益   （或反之） 　　2、可供出售金融资产（佳亚） 　　可供出售金融资产为股票的：　 　　借或贷：可供金融资产－－-公允价值变动 　　　　　　借或贷：资本公积 　　可供出售金融资产为债券的： 　　借：应收利息（面值*票面利率） 　　　　借或贷：可供出售金融资产－－-利息调整 　　　　贷：投资收益（摊余成本*实际利率） 　　3、投资性房地产（天晴了-妻） 　　投资性房地产：可以成本计量或者是公允价值计量，但是规定企业一经采用公允价值计量便不可再转回用成本法计量，当投资性房地产公允价值变动时进行会计处理： 　　借：投资性房地产－－公允价值变动 　　　　贷：公允价值变动损益 　　4、暂时性差异确认（小恒衡） 　　可供金融资产公允价值变动只影响递延所得税资产或递延所得税负债不影响应纳税所得额和所得税费用。交易性金融资产公允价值变动确认递延所得税的时候影响的是所得税费用，公允价值上升： 　　借：所得税费用 　　　　贷：递延所得税负债 　　公允价值下降：　 　　借：递延所得税资产 　　　　贷：所得税费用 　　三、核算方法转换 　　核算方法转换属于会计政策变更，需要进行追溯调整。比如交易性金融资产由原来的短期投资历史成本法计量转换为公允价值计量；投资性房地产由成本模式计量转换为公允价值模式计量。 　　1、交易性金融资产（机器猫鬼谷子） 　　短期投资期初账面价值1000万，入账价值1200万，计提减值200万，期初执行新准则，公允价值1300万： 　　借：交易性金融资产－成本　1300 　　　　短期投资跌价准备　200 　　　　贷：短期投资　1200 　　　　　　利润分配－＝未分配利润　270 　　　　　　盈余公积　30 　　借：利润分配－未分配利润　89.1 　　　　盈余公积　9.9 　　　　贷：递延所得税负债　300×33％＝99　 　　2、投资性房地产 　　调整思路类似交易性金融资产的处理，原理都是一样的。 　　四、资产转换 　　成本模式计量单额资产转换为公允价值模式计量的资产，公允价值和账面价值的差额对于可供出售金融资产来说全部计入到资本公积，原因是可供出售金融资产公允价值变动全部计入到资本公积；对于投资性房地产来说，高于的部分计入到资本公积，低于的部分计入到公允价值变动损益，之所以这样规定主要是为了上市公司操纵利润，所以堵住了公允价值高于账面价值这条路。 　　1、持有至到期投资转换为可供出售金融资产（机器猫鬼谷子） 　　“可供出售金融资产－成本”明晰科目金额应该是债券的面值，债券公允价值和面值的差额应该计入“可供出售金融资产－利息调整”明细科目，公允价值和账面价值的差额计入到“资本公积－其他资本公积”明细科目。 　　某持有至到期投资面值600，利息调整借方余额100，计提减值50，公允价值为700，转换为可供出售金融资产，会计处理如下： 　　借：可供出售金融资产－成本　600 　　　　持有至到期投资减值准备　50 　　　　可供出售金融资产－利息调整　100 　　　　贷：持有至到期投资－成本　600 　　　　　　持有至到期投资－利息调整　100 　　　　　　资本公积－其他资本公积　50 　　借：资本公积－其他资本公积　50×33％＝16.5 　　　　贷：递延所得税负债　16.5 　　2、自用房地产转换为投资性房地产（佳亚） 　　（机器猫鬼谷子）转换对于公允价值高于账面价值的情况处理思路类似可供出售金融资产；对于公允价值低于账面价值部分把资本公积换成“公允价值变动损益”就可以了。另外确认递延所得税也应该由资本公积科目转换为所得税费用科目。 　　（佳亚）成本法可以转换成公允价值，属于会计政策变更，但是公允价值不能转换成成本。 　　成本法下转换 　　借：投资性房地产 　　　　累计折旧 　　　　固定资产减值准备 　　　　贷：固定资产 　　　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　　　投资性房地产减值准备 　　公允价值转换（自有转换公允价值重点）第一种情况（考点） 　　借：投资性房地产－－成本 　　　　累计折旧 　　　　固定资产减值准备 　　　　贷：资本公积 　　　　　　固定资产 　　第二种情况： 　　借：投资性房地产－－成本 　　　　累计折旧 　　　　公允价值变动损益 　　　　固定资产减值准备 　　　　贷：固定资产 　　3、存货转换为投资性房地产 　　待添加 　　五、发生减值 　　1、交易性金融资产（金融标兵） 　　交易性金融资产由于在期末时根据公允价值来调整账面价值，故不涉及提取减值准备的问题，这一点要注意，但同样是以公允价值计量的可供出售金融资产，由于公允价值变动计入资本公积，而不是所有者权益，故需要计提减值准备。 　　2、可供出售金融资产（佳亚） 　　可供出售金融资产为债券： 　　借：资产减值损失 　　　　贷：可供出售金融资产－－公允价值变动 　　可供出售金融资产为股票：　 　　如果是暂时性的　　借：资本公积 　　　　　　　　　　　　　贷：可供出售金融资产－－公允价值变动 　　如果是非暂时性的　借：资产减值损失（减值的金额） 　　　　　　　　　　　　　贷：资本公积（把前面进资本公积的数冲回） 　　　　　　　　　　　　　　　可供出售金融资产－－公允价值变动（差额） 　　（机器猫鬼谷子）（可供出售金融资产的减值，不设置“可供出售金融资产减值准备”账户，贷“可供出售金融资产－公允价值变动”。权益性投资比如股票转回减值不通过损益转回。） 　　转回减值，可供出售权益工具的： 　　借：可供出售金融资产－公允价值变动 　　　　贷：资本公积－其他资本公积 　　2、投资性房地产 　　 　　暂时空缺：待添加 　　六、处置 　　1、交易性金融资产（金融标兵） 　　交易性金融资产的公允价值变动直接计入当期损益，“公允价值变动损益”作为营业利润的一部分，是新准则的一大特色，待处置交易性金融资产是，结平该科目下的所有明细科目，其中公允价值变动损益计入投资收益，最后这笔分录在投资性房地产中也有所涉及，应对比记忆。最后一笔不能落下，因为它完整地体现持有交易性金融资产这一过程中给投资者带来的收益。 　　（佳亚）借：银行存款 　　　　　　　　贷：交易性金融资产－－-成本 　　　　　　　　借或贷：交易性金融资产－－公允价值变动 　　　　　　　　借或贷：投资收益 　　2、可供出售金融资产（佳亚） 　　借：银行存款 　　　　贷：可供出售金融资产－成本 　　　　　　可供出售金融资产－公允价值变动 　　　　　　借或贷：可供出售金融资产－利息调整 　　　　　　借或贷：资本公积－其他资本公积 　　　　　　借或贷：投资收益 3、投资性房地产（佳亚）  　　成本法下会计处理： 　　借：银行存款 　　　　贷：其他业务收入 　　借：其他业务成本 　　　　投资性房地产累计折旧（摊销） 　　　　投资性房地产减值准备 　　　　贷：投资性房地产 　　公允价值计量会计处理： 　　借：银行存款 　　　　贷：其他业务收入 　　借：其他业务成本 　　　　借或贷投资性房地产－－-公允价值变动 　　　　贷：投资性房地产－－-成本 　　　　借或贷：公允价值变动损益 　　　　借或贷：其他业务收入 　　　　借或贷：资本公积 　　　　借或贷：其他业务收入 摊余成本计量的资产 　　持有至到期投资、可供出售金融资产（债券）、贷款和应收款项、公司债券（一般公司债券、可转换公司债券）、长期应收款（具有融资性质的分期收款销售）、长期应付款（融资租入固定资产）。 　　关于摊余成本的认识 　　（佳亚）资产的摊余成本其实就是资产的账面价值（不包括可供出售金融资产权益类）为什么不包括可供出售金融资产权益，因为可供出售金融资产有个明细科目公允价值变动，在算账面价值的时候要减去这个数字，但是在算摊余成本的时候不用减这数字，所以有点区别。 　　（金融标兵）摊余成本用财务管理的理论来讲，就是你向对方借了多少钱，即借款的本金，新准则已经不能再用直线法进行摊销，引入了实际利率法的概念，2006年的考题许多考生在此丢分了，需要引起大家的高度重视，会计分录实际没有什么好说的了，应收利息，应付利息的一定是面值，财务费用/在建工程或是投资收益一定是按照摊余成本和实际利率的乘积计算出来的。实际利率在会计实务考试中一定会给出（不是在考财务管理） 　　摊余成本在第三章固定资产、第六章金融资产、第十章负债、第十三章收入都有相应的考核点，是学习的重点。 　　难点：分清持有至到期投资（分期付息，一次还本付息）（到期一次还本付息）的核算。 　　（小恒衡）站在实际收到款的一方和实际付款的一方各自立场上，分别把“应收的利息-实际收到的利息”。“应付的金额-实付的金额”差额融进摊余成本摊销掉！（1） 持有到期投资和发行债券联系学          （2）长期应付款和长期应收款联系学 　　例：第一期：摊余成本付款的现值 　　第二期：摊余成本=第一期摊余成本+（应付的金额或利息-实付的金额或利息）              如应付大于实付则减 分录有各自规定 　　第三期  第四期  类推       　　最后一期调整先算、实收或实付挤出 　　一次到期还本没有应收或应付，只有摊余成本、实收或实付 稍简单；可供出售金融资产（债券）类同；这种比老师讲的还简单！用在作题上很实用！也很快！ 　　一、初始计量（入账价值、交易费用）、 　　1、持有至到期投资 　　（小恒衡）持有到期投资取得： 　　借：持有到期投资-成本（面值） 　　　　持有到期投资-利息调整（差额）（或反）      　　　　应收利息（已含尚未付） 　　　　贷：银行存款 　　如果是未宣告发放利息的： 　　借：持有到期投资-成本（面值） 　　　　持有到期投资-利息调整（差额）（或反）      　　　　持有至到期投资－应计利息（已含尚未付） 　　　　贷：银行存款 　　2、可供出售金融资产 　　处理原理类似持有至到期投资，基本上处理原理是最接近的，可供出售金融资产－面值和持有至到期投资－面值核算的都是债券的面值，利息调整的明细科目核算内容也是一致的。 　　3、贷款和应收款项 　　贷款的处理原理类似上述两个资产，对于贷款来说同样也是存在初始摊余成本的确定，也就是合同利率和实际利率的大小比较，一般来说见到的就是折价发放的情况。贷款－本金科目和持有至到期投资－面值科目原理一致，贷款－利息调整和持有至到期投资－利息调整的性质一致。 　　借：贷款－本金 　　　　贷：吸收存款 　　　　　　贷款－利息调整 　　4、公司债券（一般公司债券、可转换公司债券）（机器猫鬼谷子） 　　（1）一般公司债券 　　一般公司债券初始计量也是摊余成本，对于应付债券来说也核算面值，面值和实际发行收入的差额计入到利息调整明细科目，这个核算原理也是和持有至到期投资原理一致，应付债券－面值和持有至到期投资－面值核算的内容是一致的，对于持有至到期投资来说是债券的持有者核算的内容，而应付债券的核算正好是债务人的核算，两者核算的原理和方法是一致的。 　　（2）可转换公司债券 　　可转换公司债券是在一般公司债券核算基础上多增添了部分内容，也就是说增加了初始计量中的资本公积的核算。这里首先就是要确定负债成分的公允价值，这个和一般公司债券的核算是一致的，那么实际发行收入扣除负债成分公允价值后的余额就是权益成分的公允价值。对于权益成分的公允价值高于面值的部分就是利息调整的金额，仍然是摊余成本核算： 　　借：银行存款 　　　　贷：应付债券－可转换公司债券（面值） 　　　　　　应付债券－可转换公司债券（利息调整）（反向） 　　　　　　资本公积－其他资本公积 　　（佳亚）公司债券（个人认为很可能会考客观题） 首先要计算债券的价值，系数值会直接告诉我们的，如果不知道先用哪个数字后用哪个数字这里也有个小窍门，债券的价值=面值*选小的系数值+面值*票面利率*选大的系数值。实际的款项减债券价值就是资本公积了。 　　（小恒衡）  发行债券 　　借：银行存款 　　　　贷：应付债券－面值 　　　　　　应付债券－利息调整（差额）（或反） 　　5、长期应收款（具有融资性质的分期收款销售）（机器猫鬼谷子） 　　长期应收款核算一般是分析收款销售的会计处理，一般是按照公允价值确定主营业务收入，差额部分是确认为未实现融资收益，核算原理仍然是摊余成本计量，长期应收款相当于持有至到期面值－面值，未实现融资收益相当于持有至到期投资－利息调整科目。 　　借：长期应收款 　　　　贷：主营业务收入 　　　　　　应交税费－应交增值税（销项税额） 　　　　　　未实现融资收益 　　6、长期应付款（融资租入固定资产） 　　（金融标兵）分期付款的融资租入固定资产，固定资产的入账价值就是以现值为基础来确认的，而不是付出的对价，通俗的说就是这个资产值多少钱，就入多少账，这是一种典型的支付方式，联系到现值的概念，算出的现值就是固定资产的入账价值，贷记长期应付款（涉及长期负债），差额就是未确认融资费用（作为长期应付款的备抵科目，在借方反映，摊销的时候方向相反），这个会计业务具有融资的性质，入借入的钱买了固定资产花了1万元，最后需要付1.2万，差额就是利息，需要在今后的会计期间进行分摊，分摊的基数就是摊余成本，就是你最初作为债务人借的钱，随着你每期还款（如年末），还款的数额里即包括本金，又包括利息，所以摊余成本在不断的减少，直至未确认融资费用全部摊销完毕。 　　 十三章收入中销售商品采取分期收款的方式的，思路与上面的基本上保持一致。 　　借：固定资产 　　　　未确认融资费用 　　　　贷：长期应付款 　　　　　　银行存款（购入固定资产的发生的额初始费用）　　　 　　如果是融资租入的需要安装的资产，那么计入到在建工程。 　　二、后续计量（实际利率摊销） 　　1、持有至到期投资 　　（佳亚）如果持有至到期投资每年计提利息 　　借：应收利息（面值*票面利率） 　　　　借或贷：持有至到期投资－－利息调整（这个数字不管是溢价还是折价发行都递增的，如果做出的数字是递减那肯定是算错了，大家可以试试） 　　　　贷：投资收益（摊余成本*实际利率） 　　2、可供出售金融资产 　　核算原理同于持有至到期投资，原理最为近似。 　　3、贷款和应收款项 　　借：应收利息（贷款本金和合同利率计算确定的应收利息） 　　　　贷：利息收入（贷款摊余成本×实际利率计算的投资收益，也就是利息收入） 　　　　　　贷款－利息调整（应收利息和利息收入的差额部分就是利息调整的摊销金额） 　　4、公司债券（一般公司债券、可转换公司债券） 　　（佳亚）那对应付债券的分录也是一样的 　　借：财务费用或在建工程（摊余成本*实际利率） 　　　　借或贷：应付债券－－利息调整（这数字也是递增的） 　　　　贷：应付利息（面值*票面利率） 　　在转换的时候看清楚题目是说按面值转还是按其他的方式转，如果只转换一定的比例，那资本公积也要按相应的比例转换。对于剩余的未转换部分核算还是适用摊余成本核算，原理等同于一般公司债券的核算。 　　5、长期应收款（具有融资性质的分期收款销售） 　　长期应收款的摊余成本＝长期应收款－未实现融资收益，长期应收款的摊余成本核算原理可以类比持有至到期投资的的原理，相当于是分期收回本金的持有至到期投资的核算。 　　借：未实现融资收益（长期应收款摊余成本×实际利率确定的摊销额，） 　　　　贷：财务费用　　 　　6、长期应付款（融资租入固定资产） 　　核算原理可以类比长期应收款的核算，摊余成本核算原理是一致的，也可以类比应付债券的核算原理，那么长期应付款就相当于是分期付款的应付债券核算。 　　借：财务费用 　　　　贷：未确认融资费用 　　三、发生减值（确认减值和转回） 　　1、持有至到期投资 　　持有至到期投资的减值处理，如果是涉及到应收未收利息的，摊余成本仍然遵循：摊余成本＝期初摊余成本＋实际利率投资收益－应收利息，这里的处理并不遵循贷款的处理：贷款对于应收未收的利息是记入到发生减值前的摊余成本中的，也就是说把应收未收的利息确认为减值的一部分。贷款的这个处理是区别于持有至到期投资的地方，这个需要特别注意一下，持有至到期投资的摊余成本计算持重遵循上面给出的公式，应收未收利息不记入资产减值损失。 　　借：资产减值损失 　　　　贷：持有至到期投资减值准备 　　可供出售金融资产的减值处理，要把记入到资本公积中的累计损失转出，然后根据和公允价值变动之和确认为资产价值损失，这里需要注意一下就是转出的资本公积一定是累计的公允价值下降形成的资本公积借方余额；如果确认减值前是公允价值上升的，那么这个上升部分形成的资本公积也应该需要结转，对于这个问题有争议，考生可以不用深究。在确认减值转出资本公积的同时要把之前确认的递延所得税资产同时进行结转，然后根据确认的资产减值损失确认递延所得税资产，在实务中根据差额确认递延所得税资产就可以了，另外还需要转回公允价值下降结转的资本公积。分录如下： 　　借：递延所得税资产   　　　　资本公积   　　　　贷：  所得税费用  　　另外就是需要注意可供出售金融资产减值转回的处理，需要区分可供出售债务工具和权益工具，这个在下面的总结中有具体讲解。需要注意一点的是可供出售权益工具和债务工具虽然都是公允价值计量，但是对于可供出售债务工具也就是债券来说，后续计量基本上还是遵循了持有至到期投资的实际利率摊销法的处理方法，但是不影响公允价值计量的本质。在确认减值的时候注意减值的判定：公允价值发生非短期的持续性下降。这个和资产减值的确认原则有点区别，需要特别注意一下。 　　2、可供出售金融资产 　　可供出售金融资产的减值处理类似持有至到期投资的核算原理，但是因为可供出售金融资产同时适用公允价值计量，所以还需要考虑公允价值的影响，对于之前公允价值累计形成的下降，要从贷方转出： 　　借：资产减值损失 　　　　贷：可供出售金融资产－公允价值变动 　　　　　　资本公积－其他资本公积 　　3、贷款和应收款项 　　贷款的减值处理类似持有至到期投资，不同的是贷款如果在确认减值的时候如果有应收未收的利息，这部分是要计入到资产减值损失的，也就是要计入到确认减值前的摊余成本中的，另外要把贷款减值前的摊余成本计入到贷款已减值科目，专门处理，这个是出于金融机构的风险特殊要求，记住就可以了。 　　4、长期应收款（具有融资性质的分期收款销售） 　　长期应收款是需要计提坏账准备的，同样是按照摊余成本和可收回金额的比较确定，确认坏账准备。 　　借：资产减值损失 　　　　贷：坏账准备 　　四、处置（出售、到期归还） 　　1、持有至到期投资（小恒衡） 　　借：银行存款（实际收到款）             　　　　贷：持有到期投资-成本（面值） 　　　　　　持有到期投资 -利息调整（帐面余额） 　　　　　　投资收益（或反）                             　　2、可供出售金融资产 　　处理分录类似与持有至到期投资。 　　3、贷款和应收款项 　　还款处理比较简单一些 　　4、公司债券（一般公司债券、可转换公司债券）（小恒衡） 　　借：财务费用 　　　　应付债券－－（面值） 　　　　应付债券－－利息调整（帐面余额） 　　　　贷：银行存款 　　5、长期应收款（具有融资性质的分期收款销售）和长期应付款（融资租入固定资产） 还款处理比较简单。 长期股权投资解题思路总结 包括（1）实施控制子公司投资（成本法）      （2）共同控制合营企业投资（权益法）      （3）重大影响联营企业投资（权益法）      （4）不具有控制、共同控制或重大影响、无报价公允价值不可靠计量（成本法） 同一控制下的企业合并形成的长期股权投资       参与合并的各方非暂时性的均受同一方或相同的多方最终控制  应在合并日按取得被合并方所有者帐面价值的份额            借：长期股权投资               贷 ：股本                    资本公积（或借） 非同一控制下的企业合并        参与合并的各方不受同一方或相同的多方最终控制 具题分录： 以  购买方放弃资产、发行权益购买日“公允价值”计量 购买方合并成本大于被购买方可辨认净资产公允价值  借：长期股权投资                                                    贷：银行存款 购买方合并成本小于被购买方可辨认净资产公允价值    借：长期股权投资                                                      贷：银行存款                                                          营业外收入 支付现金=支现金+费、税+必要支出         发行权益证券=发行权益证券公允价值作为初始成本 投资者投入=合同或公允价值作为初始成本 非货币、债务重组取得按各自规定处理 （1） 现金  借：长期股权投资   贷：银行存款 （2） 存货 借：长期股权投资   贷：主营业务收入      应交税费-应交增值税-销    借：主成本       存货跌价准备       贷：库存商品 （3） 发行权益证券 借：长期股权投资   贷：股本       资本公积-股本益价 （4） 以无形资产、固定资产 借：长期股权投资 累计摊销 无形资产减值准备 营业外支出 贷：无形资产 借：固定资产清理             借：长期股权投资     累计折旧                     贷：固定资产清理     固定资产减值准备                 银行存款    贷：固定资产                      营业外收入 后续计量 （1） 成本法－－-20%-以下50%以上 对方宣告分派股利作帐      借：应收股利         贷：长期股权投资 以后年度 累计股利—累计净利        正数冲   负数恢复 （2） 权益法－－－－-20%以上-50%以下 初始成本大于被投资可辨认净资产借：长期股权投资                                  贷：银行存款 初始成本小于被投资可辨认净资产借：长期股权投资                                  贷：银行存款                                     营业外收入 对方实现净利润    借：长期股权投资                      贷：投资收益   亏反 对方巨额亏损   冲长期股投资 冲长期应收款 冲预计负债      恢复反向 净利润的调整公允价值大于帐面价值减净利+亏损 或反 其他权益变动   借 ：长期股权投资                   贷：资本公积 分配股利   借 ：应收股利               贷：长期股权投资 成本法和权益法的转换 处置   借：银行存款           贷：长期股权投资－－-成本                           －－－－损益调整                           －－－－-其他权益变动                投资收益       同时   借：资本公积-其他                 贷：投资收益   减值（不包括没有报价、公允价值不能可靠计量）         帐面价值大于可收回额    借：资产减值损失                                   贷：长期股权投资减值准备 权益法的处理精髓是：帐面价值变动要随着被投资单位所有者权益份额的变动而变动并调整。 合并报表站在集团角度把长期股权（母公司）和所有者（子公司）抵消掉。站在企业集团角度无长期股权投资和所有者权益的变动、无投资收益的变动、无内部债券收益和应付利息的变动。 （1）先把子公司长期股权投资成本法调整为权益法 应享有子公司实现净利润的变动       借：长期股权投资           贷：投资收益                           亏借：投资收益                                贷：长期股权投资                           分派股利   借：投资收益                                         贷：长期股权投资                             其他权益变动借：长期股权投资                                         贷：资本公积  （2）投资时：抵消                  借：实收资本（子）                       资本公积（子）                       盈余公积（子）                       未分配利润（子）                      贷：长期股权投资（母）                           少数股东权益（子按比例 （全资子公司无少数股东权益）非同一控制下，长期股权投资（母公司）和所有者（子公司）有差额、大于时借：商誉小于时贷：营业外收入。        投资收益时：抵消                      借：投资收益（子净利*母比例）                          少数股东损益（子净利*母比例）                          未分配利润-年初                          贷：本年利润分配—提取盈余公积                              本年利润分配－－-应付股利                              未分配利润-年末   （3）内部债券收益和应付利息                         借：投资收益                            贷：财务费用 【例题10】GN公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%；适用的所得税税率25%，不考虑其他相关税费。商品销售价格中均不含增值税额；商品销售成本按发生的经济业务逐项结转。销售商品及提供劳务均为主营业务。资产销售（出售）均为正常的商业交易，采用公允的交易价格结算。除特别指明外，所有资产均未计提减值准备。GN公司20×7年12月发生的经济业务及相关资料如下： 　　1.编制GN公司上述（1）至（10）和（12）项经济业务相关的会计分录： 　　【答疑编号41130405：针对该题提问】 　　（1）12月1日，向A公司销售商品一批，增值税专用发票上注明销售价格为1 500万元。提货单和增值税专用发票已交A公司，款项尚未收取。为及时收回货款，给予A公司的现金折扣条件如下：2/10，1/20，N/30（假定现金折扣按销售价格计算）。该批商品的实际成本为1 125万元。 　　借：应收账款—A公司　　　　　　　　　　1 755 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　 1 500 　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　 255 　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　 1 125 　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　 1 125 　　（2）12月3日，收到B公司来函，要求对当年1月5日所购商品在销售价格上给予5%的折让（GN公司在该批商品售出时，已确认销售收入3 000万元，但款项尚未收取）。经查核，该批商品存在外观质量问题。GN公司同意了B公司提出的折让要求。当日，收到B公司交来的税务机关开具的索取折让证明单，并开具红字增值税专用发票。 　　借：主营业务收入　　　　　　　　　3 000×5%=150  　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　25.5 　　　　贷：应收账款—B公司　　　　　　　　　　　　 175.5  　　（3）12月10日，收到A公司支付的货款，并存入银行。 　　A公司享受的现金折扣为：1 500×2%=30（万元） 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1 725 　　　　财务费用　　　　　　　　　　　1 500×2%=30  　　　　贷：应收账款—A公司　　　　　　　　　　　　1 755 　　（4）12月15日，与C公司签订一项专利技术使用权转让合同。合同规定，C公司有偿使用GN公司的该项专利技术，使用期为2 年，一次性支付使用费1 500万元；GN公司在合同签订日提供该专利技术资料，不提供后续服务。与该项交易有关的手续已办妥，从C公司收取的使用费已存入银行。  　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　1 500 　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　1 500  　　（5）12月16日与D公司签订一项为其安装设备的合同。合同规定，该设备安装期限为2个月，合同总价款为526.5万元（含增值税额）。合同签订日预收价款375万元，至12月31日，已实际发生安装费用210万元（均为安装人员职工薪酬），预计还将发生安装费用90万元。GN公司按实际发生的成本占总成本的比例确定安装劳务的完工程度。假定该合同的结果能够可靠地估计。 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　375 　　　　贷：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　375  　　借：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　210 　　　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　210  　　借：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　368.55 　　　　贷：主营业务收入　　　　　526.5÷1.17×（210/300）=315 　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　 315×17%=53.55  　　借：主营业务成本　　　　　　　300×（210/300）=210 　　　　贷：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　210  　　（6）12月20日，收到E公司退回的商品一批。该批商品系当年11月1日售出，销售价格为750万元，实际成本为600万元，售出时开具了增值税专用发票并交付E公司，但未确认该批商品的销售收入，货款也尚未收取。经查核，该批商品的性能不稳定。GN公司同意了E公司的退货要求。当日，GN公司办妥了退货手续，并将开具的红字增值税专用发票交给了E公司。 　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　　600 　　　　贷：发出商品　　　　　　　　　　　　　600 　　借：应交税费—应交增值税（销项税额）　127.5 　　　　贷：应收账款—E公司　　　　　　　　　127.5 　　（7）12月20日，与F公司签订预收货款销售商品，销售价格为1 200万元。根据协议，协议签订日预收价款600万元，余款于次年1月31日交货时付清。当日，收到F公司预付的款项，并存入银行。 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　600 　　　　贷：预收账款　　　　　　　　　　　　　600  　　（8）12月21日，以固定资产清偿应付账款3 200万元，固定资产原值为2 900万元，已计折旧210万元，公允价值为3 000万元。 　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　2 690 　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　210 　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 900 　　借：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　3 200 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　2 690 　　　　　　营业外收入—处置非流动资产利得　3 000－2 690=310 　　　　　　营业外收入—债务重组利得　　　　3 200－3 000=200 　　（9）12月2日，与G公司签订合同采用售后回购方式融入资金，向G公司销售商品一批。该批商品的销售价格为400万元，实际成本为340万元。商品已发出，款项已收到。该合同规定，GN公司应在2008年6月2日将该批商品回购，回购价为418万元（不含增值税额）。 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　400×1.17=468 　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　340 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）400×17%=68 　　　　　　其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　60 　　借：财务费用　　　　　　　　　（418－400）÷6=3 　　　　贷：其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　3  　　（10）12月25日，与H公司签订资产:)合同，以库存商品换入固定资产一台。GN公司换出库存商品—甲商品，账面余额为100万元，计提存货跌价准备30万元，公允价值140万元。该:)具有商业价值。  　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　163.8 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　140  　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 140×17%=23.8 　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　100 　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　100  　　借：存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　30 　　　　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　30 　　（11）12月31日，财产清查时发现原材料和固定资产盘亏。盘亏的原材料实际成本为150万元；盘亏的固定资产原价为1 500万元，累计折旧为1 050万元，已计提的减值准备为150万元。原材料盘亏系计量不准所致，固定资产盘亏系管理不善所致。盘亏损失经批准予以处理。 　　借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢　　　　150 　　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　150  　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　150 　　　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢　　　150  　　借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢　　　300 　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　1 050 　　　　固定资产减值准备　　　　　　　　　　　　　150 　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　1 500  　　借：营业外支出　　　　　　　　　　　　　　　300 　　　　贷：待处理财产损溢—待处理固定资产损溢　　　300  　　（12）计提坏账准备50万元、计提固定资产减值准备80万元。 　　借：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　130 　　　　贷：坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　50 　　　　　　固定资产减值准备　　　　　　　　　　　　80  　　（13）交易性金融资产公允价值为120万元，账面价值为100万元。 　　借：交易性金融资产　　　　　　　　　　　　　20 　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　20 　　（14）除上述经济业务外，登记本月发生的其他经济业务形成的有关账户发生额如下： 账户名称 借方发生额（万元） 贷方发生额（万元）  其他业务成本 300 　   销售费用 225 　   管理费用 183 　   财务费用 151.5 　   营业税金及附加 97.5 　   投资收益 　  213  营业外收入 　  100  营业外支出 83 　   　　2.编制有关所得税的会计分录（不考虑纳税调整） 　　【答疑编号41130406：针对该题提问】 　　本月应交所得税=1 090×25%=272.5（万元） 　　借：所得税费用　　　　　　　　　　272.5 　　　　贷：应交税费—应交所得税　　　　　272.5  　　借：应交税费—应交所得税　　　　　272.5  　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　272.5  　　3.编制GN公司20×7年12月份的利润表 　　【答疑编号41130407：针对该题提问】 利润表（简表） 　　编制单位：GN公司　　　　　　　　　　　　20×7年12月　　　　　　　　　　　　　　单位：万元 项　目 本月数  　　一、营业收入 　　1 500－150+1 500+315+140=3 305  　　　减：营业成本 　　1 125+210+100－30+300=1 705  　　　　　营业税金及附加 　　97.5  　　　　　销售费用 　　225  　　　　　管理费用 　　150+183=333  　　　　　财务费用 　　30+3+151.5=184.5  　　　　　资产减值损失  　　130  　　　加：公允价值变动收益 　　20  　　　　　投资收益 　　213  　　二、营业利润  　　863  　　　加：营业外收入 　　510+100=610  　　　减：营业外支出 　　300+83=383  　　三、利润总额 　　1 090  　　　减：所得税费用 　　272.5  　　四、净利润 　　817.5  　　五、每股收益 　  --------------------------------------------------------------- 摘要：在注册会计师《税法》考试中，历年来三大流转税在考试中的比重较高，尤其是增值税和消费税，准确掌握并深刻理解增值税和消费税，是通过考试的关键。 　　本文通过对增值税和消费税的异同点进行深刻剖析，并结合特殊业务以及举例，将增值税和消费税在考试中容易出现的结合点予以归纳，希望能带给读者不同角度的认识，以希能对考生提供一些帮助。 来源：中华会计网校 　　一、增值税和消费税的征税范围 　　现行增值税的征收范围包括销售或进口的货物和提供的加工、修理修配劳务，其中的货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。 　　而消费税只是对在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品征收的一种价内税。征收范围具有选择性。它只是针对一部分消费品和消费行为征税，而不是对所有的消费品和消费行为征税。可见增值税的征税范围包括了消费税的征税范围，是在对货物普遍征收的基础上，选择少数消费品再征收一道消费税，目的是为了调节产品结构，引导消费方向，保证国家财政收入。 来源：中华会计网校 　　但有一种特殊情形，征收了消费税，但并不征收增值税。对饮食业、商业、娱乐业举办的啤酒屋（啤酒坊）利用啤酒生产设备生产的啤酒，是征收消费税的，但是由于饮食业、商业、娱乐业是营业税的征税范围，要征收营业税，而不是征收增值税。 　　二、增值税和消费税的征税环节 　　增值税道道征收的一种流转税，是以生产和流通各环节的增值额（也称附加值）为征税对象征收的一种税。从实际操作上看，是采用间接计算办法，即：从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物或应税劳务的销售额和适用税率计算税款，然后从中扣除上一环节已纳增值税款，其余额为纳税人本环节应纳增值税税款。而消费税征收环节具有单一性。消费税只是在消费品生产、流通或消费的某一环节一次性征收，而不是在消费品生产、流通和消费的每一个环节征收。上述并不说明增值税和消费税的征税环节是两条平行线，事实上是重合相交的现象的，例如生产企业生产销售非金银首饰应税消费品，既征收增值税，也征收消费税。 来源：中华会计网校 　　〔例题〕某汽车制造厂生产的小汽车用于以下用途既缴纳增值税又缴纳消费税的有（    ）。 　　A.用于本厂研究所作碰撞试验             B. 赠送给贫困地区 　　C.移送改装分场改装加长型豪华小轿车     D. 为了其性能，将其转为自用 　　「答案」BD 　　用于本厂研究所作碰撞试验，由于碰撞后将不具有使用价值，是不缴纳消费税的，也不缴纳增值税；赠送给贫困地区是视同销售行为，既缴纳增值税，也要缴纳消费税；移送改装分场改装加长型豪华小轿车，属于将自产自用的应税消费品继续用于生产应税消费品，不征收消费税，又因为仍然处在生产环节，增值过程尚未实现，不征收增值税；为了检测其性能，将其转为自用，也是视同销售行为，既缴纳增值税，也要缴纳消费税。 　　在这里不得不提出一种特殊情形：将自产的应税消费品用于生产非应税消费品不需要缴纳增值税。因为将自产的应税消费品用于生产非应税消费品属于生产的正常移送行为，自产的应税消费品是作为生产非应税消费品的原材料进入了下一个生产环节，增值过程尚未实现，不缴纳增值税。但是自产的应税消费品用于生产非应税消费品时要交纳消费税，由此引申出，缴纳消费税的同时并不一定缴纳增值税。 来源：中华会计网校 　　三、增值税和消费税的计税依据 　　（一）总的原则―――基本相同 　　增值税和消费税的计税依据是基本相同的，增值税价外税与消费税价内税的性质决定了计税依据总的原则是包含消费税，但不包含增值税的销售额，在价外费用的规定方面增值税和消费税的规定是相同的。 　　〔例题〕某烟草进出口公司 2005年9月进口卷烟300箱，进口完税价格300万元，进口关税税率为20％，计算进口卷烟应缴纳的消费税和增值税。 来源：中华会计网校 　　首先，确定每标准条进口卷烟（200支）确定消费税适用比例税率的价格＝（3000000+3000000×20%+0.6×250×300）÷（250×300）÷（1-30％）＝69.43（元） 　　「提示」此时使用30％的税率，其目的不是为了计算消费税，而是为了计算"价格". 　　其次，确定计算消费税适用的税率。由于69.43元>50元，确定比例税率为45％。 　　最后，计算应缴纳的消费税和增值税。 　　组成计税价格＝（3000000+3000000×20%+0.6×250×300）÷（1-45％）＝6627272.73（元） 　　应缴纳的进口环节消费税＝6627272.73×45％+0.6×250×300＝3027272.73（元） 　　应缴纳的进口环节增值税＝（3000000+3000000×20%+0.6×250×300）÷（1-45％）×17％＝1126636.36（元） 　　对于非应税消费品，增值税的组成计税价格中的成本利润率为10％，如果是应税消费品，增值税组价时，使用的是应税消费品的成本利润率。消费税分为从价计征、从量计征和复合计征，不同的征收方式组成计税价格不同。 来源：中华会计网校 　　消费税何时计入增值税的组成计税价格，总结如下： 　　在增值税组价中，对于需要征收消费税的产品而言： 　　⑴当是单一从量征收消费税的，包括从量征收部分； 　　⑵如果是复合计征消费税的，只包括从价计征的消费税部分，不含从量计征的部分（进口卷烟除外）。 　　因此，可以将增值税的组价公式作如下总结： 　　⑴不需要征收消费税的产品： 　　组价＝成本×（1+成本利润率） 　　⑵需要征收消费税的产品： 来源：中华会计网校 　　①单一从价计征消费税的 　　组价＝成本×（1+成本利润率）+消费税＝成本×（1+成本利润率）/（1－消费税税率） 　　②单一从量征收消费税的 　　组价＝成本×（1+成本利润率）+消费税 来源：中华会计网校 　　③复合计征消费税的 　　组价＝成本×（1+成本利润率）+消费税＝成本×（1+成本利润率）/（1－消费税税率） 　　「例题」某日用品公司将一批自产的化妆品用职工福利，化妆品的成本6000元，成本利润