国税函[2008]828处置资产所得税

国税函[2008]828处置资产所得税 国税函[2008]828号关于企业处置资产所得税处理问题的通知 各省、自治区、直辖市和单列市国家税务局、地方税务局: 根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定，现就企业处置资产的所得税处理问题通知如下: 一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。 (一)将资产用于生产、制造、加工另一产品; (二)改变资产形状、结构或性能; (三)改变资产用途(如，自建商品房转为自用或经营); (四)将资产在总机构及其分支机构之间转移; (五)上述两种或两种以上情形的混合; (六)其他不改变资产所有权属的用途。 二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。 (一)用于市场推广或销售; (二)用于交际应酬; (三)用于职工奖励或福利; (四)用于股息分配; (五)用于对外捐赠; (六)其他改变资产所有权属的用途。 三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。 四、本通知自2008年1月1日起执行。对2008年1月1日以前发生的处置资产，2008年1月1日以后尚未进行税务处理的，按本通知规定执行。 二??八年十月九日 国税函[2008]828号文的学习体会 字体: 小 中 大 | 打印 发表于: 2008-12-02 15:02 作者: 爱就一个字 来源: 房地产会计网 1 10月9日，国家税务总局就企业处置资产问题的所得税处理，发布了《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)，该规范性文件的文字表述颇费思量，甚至有一头雾水的感觉。 一、文中所说的制定依据是《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定，但从文件的文字表述来看，与“条例”25条的规定还是有一些差异。“条例”25条的规定为“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”25条的制定源于《企业所得税法》第六条关于企业以非货币形式取得的收入，是对非货币形式取得的收入的具体说明。 该文的文字表述则明确摒弃了“非货币性资产交换”的提法，将原欲与“会计准则”趋同的提法又改为税务总局列举。对列举的具体内容亦与“条例”25条的规定有明显差异，一是增加了“交际应酬”、“销售”和“职工奖励”，二是强调“捐赠”为“对外捐赠”，三是“偿债、集资”未在列举范围，四是将“广告、样品”表述为“市场推广”，五是“利润分配”表述为“股息分配”，列举的最后一项为“其他改变资产所有权属的用途”倒是可以理解为“条例”25条“等”的补充说明。 从上述文字的表述变化，可以隐约看出总局的思路是想让“视同销售”这块的范畴更广泛一些，如增加了的“交际应酬”、“销售”和“职工奖励”，以及将“广告、样品”表述为“市场推广”，但从将“利润分配”表述为“股息分配”，“捐赠”强调为“对外捐赠”以及未将“偿债、集资”列举在内，又似乎感觉范围有所减小，且将“销售”也列举在“视同销售”，让人费解。 二、文中出现了“处置资产”、“内部处置资产”和“所有权属”三个比较关键的词语，但文件并未对这三个词语作权威解释或定义，而按照一般意义理解上述三个词语，是否与文件的制定的初衷一致又难以确定。 “处置资产”一般意义上的理解就是将使资产所有权发生变更的行为，亦即我国“物权法”中所规定的“所有权”中处分权的行使，对于占有、使用、收益权的行使，一般均不使用“处置资产”的提法。对照该文的文字表述，所列举的五项似乎均属占有和使用的范畴，并不涉及所有权的变更，且将这五项具体列举的行为定义为“内部处置资产”，比较难以理解，是否还隐含有什么其他的内容不得而知。 不过，如果从反向来理解该文的规定，会发现这样的规定可能透露了总局未来政策制定的一种理念。比如说，列举的第一条“将资产用于生产、制造、加工另一产品”不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算，这话初读是不通的，假设该文件不作这样的规定，是否 2 企业“将资产用于生产、制造、加工另一产品”就要视同销售确认收入，显然不对，因为这是属于资产使用的范畴，根本未涉及资产的处置，如果资产的使用也需要考虑企业所得税的税务处理，明显违背了《企业所得税税法》的立法宗旨。对于该文第一条列举的五项，差不多都存在同样的问题，即不可以反向理解来推出可执行的规定。既然如此，这样的规定应当是可以去掉才对，但文件中不但作了明确规定，而且赋予了一个特定的名词“内部处置资产”，个人以为，这是国家税务总局拟加强对法律、条例解释权的控制，也就是说，即使相关法律、条例中已作了明确规定，总局如果觉得有必要，也可以在其部门规章、规范性文件的层次进行重新定义，详细列举，而且这样的部门规章、规范性文件才是税务机关具体遵照执行的依据，假设真的如此，个人无话可说了。 关于“所有权属”的提法，“物权法”的定义就是“所有权”，其他相关的经济领域法规大多也是“所有权”的提法，不知总局将“所有权”表述为“所有权属”的背景是什么，个人也想不出这两个名词的具体差异。留待高手指点。 “可”的“艺术”，在文中第一条，关于“内部资产处置”表述为“可作为内部处置资产，三、“应”与 不视同销售确认收入”，第二条关于“视同销售”表述为“应按规定视同销售确定收入”，关于“视同销售”资产的销售收入计量方面，企业自制的资产表述为“应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入”，企业外购的资产表述为“可按购入时的价格确定销售收入”，个人理解，“应”为应当、应该，即不这样做不可以，这一点没有异议;“可”为可以，即这样做亦可，不做亦无不妥，但仔细一想，觉得不妥，作为总局下发的供执行的规范性文件，出现这样的“此亦可、彼亦可”的理解很难说得通，所以，推理下来，“可”也应该理解为应当这样做。只不过与“必须”相比，语气稍轻吧了，但执行还是必须按照“应”和“可”来做的。但是如果这样理解，又与“条例”第十三条的规定想违背，十三条的规定为“ 企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。”即非货币形式取得的收入应当按照市场价格进行计量，而该文件则明确外购的资产可以按照购入价格进行计量。阅读至此，真正是一头雾水了。 3