未确认融资费用与未实现融资收益

未确认融资费用与未实现融资收益 未确认融资费用是什么意思呢,打个比方,比如企业购入固定资产或者无形资产,要支付1000万,但是一次拿不出这么多,只能每年付200万,5年付完。 很明显的可以看出来,每年付200万,5年付1000万,还是1次付1000万,哪样比较划算呢, 肯定是每年付200万比较划算,因为如果你有1000万的话,你每年年末付200万,你其他800万可以存入银行,存入银行就会有利息。 所以在我们考虑利率的情况下,每年年末付200万,付5年,算成第一年的。假设利率为5%,那么算成年金现值,也就是相当于第一年付款大概866万,从而小于第一年一次性付款1000万。那么他的差额134万就是未确认融资费用,也就是5年分期付款,相当融资一样。 你看来866万少于1000万,是不是感觉产生了收益,怎么会算入费用呢, 问题在于什么呢,866万也不是一次支付的,而每年支付200万,实际支付的是1000万,而134则是相当利息一样。 简单的说,把“未确认融资费用”看做“长期应付款”的利息。 相当应的就是说,"未实现融资收益" 科目通常用来核算分期收款销售商品,它实际上是对分期付款所支付的一种利息补偿,收款单位用以冲减财务费用. 还是刚上面说的,每年收款200万,5年后收了1000万,但是如果第一年收,就是收866万,也就是说,这个就好像银行贷款,你按揭付款一样。你一次性收取866万和每年年末收取200万,收款5年,利息按5%算的结果是一样的,未实现融资收益是你帮助了购买方融资。 简单的说,把“未确认融资收益”看做“长期应收款”的利息。 (1)融资租赁资产、负债的入账价值 我国税法，企业以融资租赁方式租入的固定资产，以租赁或确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用并办理竣工决算前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值作为固定资产的原价。由于融资租入固定资产而产生的负债，一般也包括这些内容。但有时，按照租赁协议，某些费用不包括在租赁费用中，如运输费、途中保险费等。在这种情况下，资产的入账价值与负债的的入账价值可能不一致。按照租赁会计准则的规定，以租入资产的租赁付款额加上因租入行为发生的运输费、保险费、调试安装费，以及改、扩建支出的净额作为入账价值。这一规定具有较强的可操作性，但由于租赁付款额包含了利息费用，往往会大于租赁资产的公正价值，这违背了谨慎原则;另外，由于没考虑折现因素，这就与在确定出租人各期租赁收益时又要考虑租凭内含利率这一折现因素的处理不一致。 (2)融资租入资产的折旧及其他费用处理 按租赁期和使用期孰短来确定折旧期限，承租人对于该资产修理费用和改良支出的处理与自有固定资产一致。 (3)融资费用的分摊 承租人利息支出的是折现率，不考虑折现因素，但规定支付租赁金应从中列出财务费用部分。 (4)税收优惠 我国对融资租赁人减半征收关税和增值税。 (5)租期满后，按照租赁协议规定，可以由承租方以较低价格购买，也可以续租，也可以将其退还出租方。 如以较低价格购买，在租赁开始时，其租赁费用中，应该包括这部分行使选择权而廉价购买该资产的价值;如果在租赁开始时不能确定是否会行使廉价购买权选择权的，则在租赁付款额中应包括由承租人担保的租赁资产的余值。如续租，则按租赁新的固定资产一样处理;如果退还出租方，则冲减固定资产的账面价值。 2、出租方会计处理 (1)租赁收益确认与计量 租赁收益是租金额加预计租赁资产残值超过租赁资产价值取得利润的部分。要求按租赁投资净额余额和租赁内含利率来计算各期租赁收益，采用等差级数法来确定。 (2)租金 租金是出租人得以回收的投资合理利润，一般包括租赁资产的购置成本、租赁期利息费及租赁毛利。具体有三种处理方法: ?原价、利息和手续费一起计算。 ?设备价款、利息分别计算收取，另外收取一次性手续费。 ?租赁初始直接费用，包括业务费、佣金、调查费等，要求作为费用列支或由租赁期内收益负担。 综上可见，在经营租赁方式下，承租人允诺的支付期间义务一般不需在资产负债表上列为一项负债。为表明企业不依赖自有资产而依赖租赁资产的程度，对于租金支出，有时应在报表中予以。在融资租赁方式下，承租人将租赁业务在固定资产和长期负债账户中核算，资产负债表的应付、已付、尚未付项目在有关明细表中列示:出租人租赁资产应列示应收、已收、尚待收回、出租成本等明细项目。 1.融资租赁的基础概念 ?最低租赁付款额 如果租赁合同没有规定优惠购买选择权: 最低租赁付款额,租金，承租人或与其有关的第三方的担保额，租赁期届满时，承租人未能续租或展期而造成的任何应由承租人支付的款项。 如果租赁合同规定了优惠购买选择权: 最低租赁付款额,租金，承租人行使优惠购买权而支付的任何款项。 ?最低租赁收款额 最低租赁收款额,最低租赁付款额，与承租人和出租人均无关的第三方的担保额 【经典例题1?单选题】M租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给N企业。双方签订合同，该设备租赁期4年，租赁期届满N企业归还给M公司设备。每6个月月末支付租金525万元，N企业担保的资产余值为300万元，N企业的母公司担保的资产余值为450万元，另外担保公司担保金额为450万元，未担保余值为150万元，初始直接费用10万元。则最低租赁收款额为( )万元。 A.5 400 B.4 960 C.4 210 D.5 560 [答疑编号1088130304:针对该题提问] 『正确答案』A 『答案解析』最低租赁收款额,最低租赁付款额，无关第三方对出租人 担保的资产余值,(525×8，300，450)，450,5 400(万 2.租赁的分类 (1)分类原则 当租赁资产所有权有关的主要风险和报酬属于承租方则定性为融资租赁，反之则为经营租赁。 (2)具体 ?在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人; ?承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权; ?在租赁资产不是太旧的前提下(即用过的期限占全部期限的比例,75%)，租期占尚可使用期的比例?75%; ?就承租人而言，最低租赁付款额的折现?租赁资产在租赁开始日公允价值的90%; 应出租人而言，最低租赁收款额的折现?租赁资产在租赁开始日公允价值的90%。 ?租赁资产是为承租方定制的。 3.租赁开始日的会计处理 ?会计分录 借:固定资产——融资租入固定资产(按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的折现值较小者为资产入账价值) 未确认融资费用(倒挤认定，本质上是待摊的利息费用) 贷:长期应付款(最低租赁付款额) ?折现利率的选择顺序 A.出租人的内含利率，即在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。 B.合同约定利率 C.同期银行贷款利率 【要点提示】融资租赁时租入方固定资产的入账成本确认是测试重点。 【经典例题,2,1?基础知识题】A公司与B公司签订了设备租赁协议，双方约定，自2008年12月31日A公司租赁某设备8年，每年末支付租金30万元，该设备出租时的公允价值和账面价值均为190万元。预计租期届满时资产余值为40万元，由A公司的母公司担 保25万元，由担保公司担保10万元，合同约定的年利率为7%，A公司采用实际利率法分摊租金费用。假定没有初始直接费用。A公司采用直线法计提折旧，相关折现系数如下表: P/A(8，7%),5.971299 P/S(8，7%),0.582009 P/A(8，8%),5.746639 P/S(8，8%),0.540269 P/A(8，9%),5.534819 P/S(8，9%),0.501866 [答疑编号1088130401:针对该题提问] 【解析】 a.首先认定租赁的性质 最低租赁付款额的折现值 ,30×5.971299，25×0.582009,179.13897，14.550225,193.689195>190 所以该租赁是融资租赁。 b.租赁开始时: 应以最低租赁付款额的折现值与原租赁资产的公允价值中的较低者作为入账价值，具体分录如下: 借:固定资产——融资租入固定资产 190 未确认融资费用 75 贷:长期应付款 265 ?初始直接费用的会计处理 初始直接费用在发生时直接计入租入固定资产的成本: 借:固定资产 贷:银行存款 【要点提示】经营租赁时的初始直接费用列入当期损益，融资租赁时承租方发生的初始直接费用计入固定资产成本。 4.未确认融资费用在实际利率法下的分摊 利率选择 会计分录 如果当初的融如果当初融资租赁资产的入账价值用的 资租赁资产的是租赁资产的公允价值而不是最低租赁 入账价值用的付款额的折现值，则需重新计算未确认融借:财务费用 是折现值则折资费用的分摊利率，该利率应使得最低租 贷:未确认融资费用 现率即为分摊赁付款额的折现值恰好等于租赁资产的 利率 原公允价值。 【要点提示】如何确认后续财务费用的分摊利率是本节的重点。 【经典例题2,2?基础知识题】(续经典例题2,1) [答疑编号1088130402:针对该题提问] 【解析】 A公司分摊未确认融资费用的会计处理如下: a.首先计算内含利率 设该利率为i，则该利率应满足如下等式:190,30×P/A(8，i)，25×P/S(8，i) 如果i为8%，则带入前述的折现系数，最终结果,30×5.746639，25×0.540269,172. 4，13.51,185.91 根据内插法作如下推导: i?7.47% b.未确认融资费用的分摊 支付的租实际利息费用 ?归还的本金 ?尚余的负债本金 金 日期 期末?,期初?,?,?×7.47% ? ?,?,? ? 2008.12.31 190 2009.12.31 14.193 30 15.807 174.193 2010.12.31 13.0122 30 16.9878 157.2052 2011.12.31 11.7432 30 18.2568 138.9484 2012.12.31 10.3794 30 19.6206 119.3278 2013.12.31 8.9138 30 21.0862 98.2416 2014.12.31 7.3386 30 22.6614 75.5802 2015.12.31 5.6458 30 24.3542 51.226 30,26.226,51.226,25,2016.12.31 30 25 3.77426.226 c.每年分摊未确认融资费用的分录: 借:财务费用 ? 贷:未确认融资费用? d.支付租金时: 借:长期应付款 ? 贷:银行存款? 5.融资租入固定资产的折旧处理 会计分折旧政策 折旧期间 录 如果能合理如果无法合理 视同自有固定资产来处理其折旧，需注推断出租赁推断出租赁资 意的是，应提折旧额的计算: 资产归承租产归承租人所 人所有 有 租赁资如果承租人或与其如果不存在承租人产的折等同于有关的第三方对租或与其有关的第三旧处理 自有固赁资产余值提供了方对租赁资产余值按租期与尚可定资产 按尚可使用担保 的担保 使用期孰低原期限来计提则来认定折旧应提折旧额,固定应提折旧额,固定折旧 期间 资产的入账价值,资产的入账价值, 担保余值，预计清预计残值，预计清 理费用 理费用 【要点提示】重点掌握租入固定资产应提足折旧额的推算和折旧期的确认标准。 【经典例题2,3?基础知识题】(续经典例题2,2) [答疑编号1088130403:针对该题提问] 『正确答案』A公司对租入设备的折旧处理如下: ?A公司应提折旧额,190,25,165(万元); ?折旧期定为8年; ?每年折旧额,165?8,20.625(万元) ?会计分录如下: 借:制造费用 20.625 贷:累计折旧 20.625 6.租赁期届满时 承租人留购租赁资承租人返还租赁资产 承租人优惠续租租赁资产 产 借:长期应付款 借:长期应付款 累计折旧 存在承租行使优视同该项租赁一直就存——应付融资租赁 贷:固定资产人担保余惠续租在一样作出相应的会计款 值 ——融资租入固定权 处理 贷:银行存款 资产 同时: 借:累计折旧 借:固定资产—— 营业外支出自有固定资产 不存在承(如果尚存净残值返还资产时的处理同 贷:固定资产租人担保未续租 时) (1) ——融资租入固定余值 贷:固定资产资产 ——融资租入固定 资产 【经典例题2,4?基础知识题】(续经典例题2,3) [答疑编号1088130404:针对该题提问] 『正确答案』A公司在租期届满时返还设备时: 借:累计折旧 165 长期应付款 25 贷:固定资产――融资租入固定资产 190 【经典例题3?单选题】承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊 未确认融资费用所采用的分摊率是()。 A.银行同期贷款利率 B.租赁合同中规定的利率 C.出租人出租资产的无风险利率 D.使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率 [答疑编号1088130405:针对该题提问] 『正确答案』D 【经典例题4?单选题】2007年1月1日，某公司以融资租赁方式租入固定资产，租赁 期为3年，租金总额8 300万元，其中2007年年末应付租金3 000万元。假定在租赁期开 始日(2007年1月1日)最低租赁付款额的现值为7 000万元，租赁资产公允价值为8 00 0万元，租赁内含利率为10%。2007年12月31日，该公司在资产负债表中因该项租赁而确 认的长期应付款额为( )。 A.4 700万元 B.4 000万元 C.5 700万元 D.5 300万元 [答疑编号1088130406:针对该题提问] 『正确答案』A 『答案解析』 (1)租赁开始日的会计分录为: 借:固定资产 7 000 未确认融资费用 1 300 贷:长期应付款 8 300 (2)2007年分摊未确认融资费用的会计分录如下: 借:财务费用 700(7 000×10%) 贷:未确认融资费用 700 (3)2007年末长期应付款的报表列示额,长期应付款的账面余额, 未确认融资费用的账面余额,(8 300,3 000),(1 300,700),4 700 (万元)。 ,例6,(P252)假设某公司2007年12月1日，与东方租赁公司签订了一份融资租赁合同。某公司以融资租赁方式向东方租赁公司租入一台设备，合同主要条款如下: ?租赁开始日:2008年1月1日。 ?租赁期:2008年1月1日,2011年12月31日，共4年。 ?租金支付:自租赁开始日每年年末支付租金150 000元。 ?该机器在2008年1月1日的公允价值为500 000元。 ?租赁合同规定的利率为7%(年利率)。 ?承租人与出租人的初始直接费用均为1 000元。 ?租赁期届满时，某公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80 000元。 [答疑编号1088130407:针对该题提问] (1)租赁开始日的会计处理 第一步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值 最低租赁付款额,各期租金之和，行使优惠购买选择权支付的金额,150 000×4，100,600 100(元) 计算最低租赁付款额现值的过程如下: 每期租金150 000元的年金现值:150 000×PA(4，7%) 优惠购买选择权行使价100元的复利现值,100×PV(4，7%) 查表得知PA(4，7%),3.3872，PV(4，7%),0.7629 现值合计,150 000×3.3872，100×0.7629,508 156.29(元),500 000元 根据租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为资产公允价值500 000元。 第二步，计算未确认融资费用 未确认融资费用,最低租赁付款额,租赁开始日租赁资产的入账价值(不考虑初始直接费用) ,600 100,500 000,100 100(元) 第三步，租赁资产最终的入账价值,资产公允价值500 000，初始直接费用1 000,501000(元) 第四步，2008年1月1日作以下会计分录 借:固定资产——融资租入固定资产 501 000 未确认融资费用 100 100 贷:长期应付款 600 100 银行存款 1 000 (2)按期支付租赁款、分摊未确认融资费用 第一步，确定融资费用分摊率 由于租赁资产入账价值为公允价值，因此应重新计算融资费用分摊率，计算过程如下: 根据下列公式，租赁开始日最低租赁付款的现值,租赁开始日租赁资产公允价值。因为分期支付租金，所以可以得出:150 000×PA(4，r)，100×PV(4，r),500 000(元) 可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率。 当r,7%时: 150 000×3.3872，100×0.7629,508 156.29,500 000 当r,8%时: 150 000×3.3121，100×0.7350,496 888.5,500 000 因此，7%,r,8%。用插值法计算如下: 现值 利率 508 156.29 7% 500 000 r 496 888.5 8% (508 156.29,500 000),(508 156.29,496 888.5),(7%,r),(7%,8%) 计算得出:r,7.72%。即融资费用分摊率为7.72%。 第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊融资费用(如表13,4所示) 表13,4 单位:元 日期 租金 确认的融资费用 应付本金减少额 应付本金余额 ? ? ?,期初?×7.72% ?,?,? 期末?,?,? 500 000 2008.12.31 150000 38 600 111 400 388 600 2009.12.31 150000 29 999.92 120 000.08 268 599.92 2010.12.31 150000 20 735.91 129 264.09 139 335.83 2011.12.31 150000 10 764.17 139 235.83 100 2012.1.1 100 100 0 合计 600100 100 100 500 000 第三步，会计分录 2008年12月31日，支付第一期租金: 借:长期应付款 150 000 贷:银行存款 150 000 借:财务费用 38 600 贷:未确认融资费用 38 600 2009年12月31日，支付第二期租金: 借:长期应付款 150 000 贷:银行存款 150 000 借:财务费用 29 999.92 贷:未确认融资费用 29 999.92 2010年12月31日，支付第三期租金: 借:长期应付款 150 000 贷:银行存款 150 000 借:财务费用 20 735.91 贷:未确认融资费用 20 735.91 2011年12月31日，支付第四期租金: 借:长期应付款 150 000 贷:银行存款 150 000 借:财务费用 10 764.17 贷:未确认融资费用 10 764.17 (3)租赁期届满时，购买该机器 2012年1月1日作以下会计分录: 借:长期应付款 100 贷:银行存款 100 融资租赁的重点: (1)最低租赁付款额、最低租赁收款额要掌握: (2)租赁分类的原则; (3)固定资产的初始核算; (4)未确认融资费用摊销及其折现率的确定; (5)折旧的计算。 (二)具有融资性质的延期付款购买固定资产形成的长期应付款，详见固定资产章节。 ,例5,(P251)某公司2008年1月1日以分期付款方式购入一台设备，总价款为150万元，购货合同约定购买之日首付60万元，以后每年年末支付30万元，分三年于2010年12月31日付清，假设银行同期贷款利率为10%。根据上述经济业务，公司应作会计处理如下: [答疑编号1088130408:针对该题提问] (1)2008年1月1日购入时 分期应付款的应付本金,每期分期付款300 000元的年金现值,300 000×PVA(3，10%),300 000×2.4869,746 070(元),查表得知PVA(3，10%),2.4869, 总价款的现值,600 000，746 070,1 346 070(元) 未确认融资费用,1 500 000,1 346 070,153 930(元) 借:固定资产 1 346 070 未确认融资费用 153 930 贷:长期应付款 900 000 银行存款 600 000 (2)按期支付价款、分摊未确认融资费用 合同付款期内采用实际利率法分摊融资费用(见表13,3)。 表13,3 单位:元 日期 每期付款金额 确认的融资费用 应付本金减少额 应付本金余额 ? ? ?,期初?×10% ?,?,? 期末?,?,? 746 070 2008.12.31 300 000 74 607 225 393 520 677 2009.12.31 300 000 52 067.70 247 932.30 272 744.70 2010.12.31 300 000 27 255.3 272 744.70 0 合计 900 000 153 930 746 070 2008年12月31日，支付第一期应付款: 借:长期应付款 300 000 贷:银行存款 300 000 借:财务费用 74 607 贷:未确认融资费用 74 607 2009年12月31日，支付第二期应付款: 借:长期应付款 300 000 贷:银行存款 300 000 借:财务费用 52 067.70 贷:未确认融资费用 52 067.70 2010年12月31日，支付第三期应付款: 借:长期应付款 300 000 贷:银行存款 300 000 借:财务费用 27 255.30 贷:未确认融资费用 27 255.30 1、租赁期开始日的会计处理 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。 借:固定资产 未确认融资费用 贷:长期应付款 2、未确认容资费用的分摊 未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况: <1>(以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。 <2>(以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。 <3>(以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账 价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。 <4>(以租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。 3、租赁资产折旧的计提 承租人应对融资租入的固定资产计提折旧，主要涉及两个问题:一是折旧政策;二是折旧期间。 <1>(折旧政策 对于融资租入资产，计提租赁资产折旧时，同自有应折旧资产一样，租赁资产的折旧方法一般有年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。 <2>(折旧期间 确定租赁资产的折旧期间时，应视租赁协议的规定而论。 如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，因此应以租赁开始日租赁资产的寿命作为折旧期间; 如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间。 4、履约成本的会计处理 履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本通常应计入当期损益。 5、或有租金的会计处理 或有租金是指金额不固定，以时间长短以外的其他因素为依据计算的租金。由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此在或有租金实际发生时，计入当期损益。 销售量、使用量——销售费用 物价指数——财务费用 6、租赁期届满时的会计处理 租赁期届满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况:返还、优惠续租和留购。 <1>(返还租赁资产 租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时， 借:长期应付款——应付融资租赁款(担保余值) 累计折旧 贷:固定资产——融资租入固定资产 <2>(优惠续租租赁资产 如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。 如果租赁期届满时没有续租，根据租赁协议规定须向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”等科目。 <3>(留购租赁资产 在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时 借:长期应付款——应付融资租赁款 贷:银行存款 同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。 【例21—3】资料: 1(租赁合同 20×1年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下: (1)租赁标的物:程控生产线。 (2)租赁期开始日;租赁物运抵A公司生产车间之日(即20×2年1月1日)。 (3)租赁期:从租赁期开始日算起36个月(即20×2年1月1日,20×4年12月31日)。 (4)租金支付方式:自租赁期开始日起每年年末支付租金1 000 000元。 (5)该生产线在20×2年1月1日B公司的公允价值为2 600 000元。 (6)租赁合同规定的利率为8,(年利率)。 (7)该生产线为全新设备，估计使用年限为5年。 3年和20×4年两年，A公司每年按该生产线所生产的产品——微波炉的年销售收(8)20× 入的1,向B公司支付经营分享收入。 2(A公司 (1)采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。 (2)采用年限平均法计提固定资产折旧。 (3)20×3年、20×4年A公司分别实现微波炉销售收入10 000 000元和15 000 000元。 (4)20×4年12月31日，将该生产线退还B公司。 (5)A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费10 000元。 A公司的会计处理如下: 1(租赁开始日的会计处理 第一步，判断租赁类型 本例中租赁期(3年)占租赁资产尚可使用年限(5年)的60,(小于75,)，没有满足融资租赁的第3条标准; 那么我们再比较最低租赁付款额的现值与账面价值: 本例中A公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率8,作为最低租赁付款额的折现率。 最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值 =1 000 000×3+0=3 000 000(元) 计算现值的过程如下: 每期租金1 000 000元的年金现值=1 000 000×(P/A，3，8,)查表得知: (P/A，3，8,)=2.5771 每期租金的现值之和=1 000 000×2.5771=2 577 100(元) 由上面计算可知 最低租赁付款额的现值为2 577 100元(计算过程见后)大于租赁资产原账面价值的90,，即(2 600 000×90,)2 340 000元，满足融资租赁的第4条标准，因此，A公司应当将该项租赁认定为融资租赁。 第二步，确定租赁资产的入账价值 最低租赁付款额的现值为2 577 100元小于租赁资产公允价值2 600 000元。 根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值2 577 100元。 第三步，计算未确认融资费用 未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付款额现值 =3 000 000-2 577 100=422 900(元) 第四步，将初始直接费用计入资产价值 初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁协议的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。 账务处理为: 20×2年1月1日，租入程控生产线: 借:固定资产——融资租人固定资产 2 587 100 未确认融资费用 422 900 贷:长期应付款——应付融资租赁款 3 000 000 银行存款 10 000 2(分摊未确认融资费用的会计处理 第一步，确定融资费用分摊率 由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此该折现率就是其融资费用分摊率，即8,。 第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用(表21—1) *做尾数调整:74 070.56=1 000 000-925 929.44 925 929.44=925 929.44-0 第三步，会计处理为: 20×2年12月31日，支付第一期租金: 借:长期应付款——应付融资租赁款 1 000 000 贷:银行存款 1 000 000 20×2年1,12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为: 206 168?12=17 180.67(元)。 借:财务费用 17 180.67 贷:未确认融资费用 17 180.67 20×3年12月31日，支付第二期租金: 借:长期应付款——应付融资租赁款 1 000 000 贷:银行存款 1 000 000 20×3年1,12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为: 142 661.44?12=11 888.45(元)。 借:财务费用 11 888.45 贷:未确认融资费用 11 888.45 20×4年12月31日，支付第三期租金: 借:长期应付款——应付融资租赁款 1 000 000 贷:银行存款 1 000 000 20×4年1,12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为: 74 070.56?12=6 172.55(元)。 借:财务费用 6 172.55 贷:未确认融资费用 6 172.55 3(计提租赁资产折旧的会计处理 第一步，融资租入固定资产折旧的计算(见表21—2) 第二步，会计处理 20×2年2月28日，计提本月折旧=813 088.57?11=73 917.14(元) 借:制造费用——折旧费 73 917.14 贷:累计折旧 73 917.14 20×2年3月,20×4年12月的会计分录，同上。 *根据合同规定，由于A公司无法合理确定在租赁期届满时能够取得租赁资产的所有权，因此，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中的较短的期间内计提折旧。本例中租赁期为3年，短于租赁资产尚可使用年限5年，因此应按3年计提折旧。同时，根据“当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧”这一规定，本租赁合同应按35个月计提折旧，即20×2年应按11个月计提折旧，其他2年分别按12个月计提折旧。 4(或有租金的会计处理 20×3年12月31日，根据合同规定应向B公司支付经营分享收入100 000元: 借:销售费用 100 000 贷:其他应付款—— B公司 100 000 20×4年12月31日，根据合同规定应向B公司支付经营分享收入150 000元: 借:销售费用 150 000 贷:其他应付款——B公司 150 000 5(租赁期届满时的会计处理 20×4年12月31日，将该生产线退还B公司: 借:累计折旧 2 587 100 贷:固定资产——融资租入固定资产 2 587 100 【总结】承租人融资租赁的会计处理 1、租赁日 借:固定资产——融资租人固定资产 (公允价值与最低租赁付款额现值的较低者，再加上相关直接费用) 未确认融资费用 (差额) 贷:长期应付款——应付融资租赁款(最低租赁付款额) 2、摊销未确认融资费用——实际利率法摊销 摊销率的确定: 若按最低租赁付款额现值入账:可能是内含利率，可能是合同利率，也能是银行同期贷款利率。 若按公允价值入账:重新计算摊销率 3、或有租金——计入“销售费用”或“财务费用” 4、租赁期满后，分别按返还、续租、留购等情况处理 第三节 出租人的会计处理 知识点4:出租人对经营租赁的会计处理 一、出租人对经营租赁的会计处理 与承租人对经营租赁的会计处理相同 注意:在免租期、承担承租人某些费用时的特殊情况 知识点5:出租人对融资租赁的会计处理 二、出租人对融资租赁的会计处理 1、租赁债权的确认 借:长期应收款 未担保余额值 贷:融资租赁资产 未实现融资收益 2、未实现融资收益分配的会计处理。 其会计处理为:出租人每期收到租金时，按收到的租金，借记“银行存款”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。每期采用合理方法分配未实现融资收益时，按当期应确认的融资收入金额，借记“未实现融资收益”科目，贷记“租赁收入”科目。 若到期，没有收到租金，暂时要确认收入。若跨期没有收到，不能确认收入，并冲销之前确认的收入。 3、应收融资租赁款坏账准备的计提 根据有关规定合理计提坏账准备时，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。 4、未担保余值发生变动的会计处理 期末，出租人的未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未担保余值减值准备”科目。同时，将上述减值金额与由此所产生的租赁投资净额的减少额之间的差额，借记“未实现融资收益”科目，贷记“资产减值损失”科目。 如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应按未担保余值恢复的金额，借记“未担保余值减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。同时，按原减值额与由此所产生的租赁投资净额的增加额之间的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未实现融资收益”科目。 5、或有租金的会计处理 出租人在融资租赁下发生的或有租金，应在实际发生时确认为当期收入。其会计处理为:借记“应收账款”等科目，贷记“租赁收入”科目。 6、租赁期届满时的会计处理 租赁期届满时，出租人应区别以下情况进行会计处理: 收回租赁资产、优惠续租租赁资产、留购租赁资产 注意:收回租赁资产，通常有可能出现以下四种情况: 知识点6:售后租回交易的会计处理 第四节 售后租回交易的会计处理 第一种情况:售后租回交易形成融资租赁，售价高于资产账面价值 【例21—6】 沿用【例21—3】，假定20×2年1月1日，A公司将一条程控生产线按照2 600 000元的价格销售给B公司。该生产线20×2年1月1日的账面原值为2 400 000元，全新设备未计提折旧。同时又签订了一份租赁合同将该生产线租回，该合同主要条款与【例21—3】的合同条款内容相同，假定不考虑相关税费。 20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本: 借:固定资产清理 2 400 000 贷:固定资产 2 400 000 20×2年1月1日，向B公司出售程控生产线: 借:银行存款 2 600 000 贷:固定资产清理 2 400 000 递延收益——未实现售后租回损益(融资租赁)200 000 第二种情况:售后租回交易形成融资租赁，售价低于资产账面价值 【例21—7】 沿用【例21—3】，假定20×2年1月1日，A公司将一条程控生产线按2 600 000元的价格销售给B公司。该生产线20×2年1月1日的账面原值为2 800 000元，全新设备未计提折旧。同时又签订了一份租赁合同将该生产线租回，该合同主要条款与例3的合同条款内容相同，假定不考虑相关税费。 20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本: 借:固定资产清理 2 800 000 贷:固定资产 2 800 000 20×2年1月1日，向B公司出售程控生产线: 借:银行存款 2 600 000 递延收益——未实现售后租回损益(融资租赁)200 000 贷:固定资产清理 2 800 000 20×2年2月28日，确认本月应分摊的未实现售后租回损益: 借:制造费用——折旧费 (62 840?11)5 712.73 贷:递延收益——未实现售后租回损益(融资租赁) 5 712.73 第三种情况:售后租回交易形成经营租赁，售价高于资产账面价值 【例21—8】 沿用【例21—2】，假定20×2年1月1日，A公司将全新市价为950 000元的办公设备一台，按照1 000 000元的价格售给B公司，该设备20×2年1月1日的账面价值为900 000元，公允价值900 000元，并立即签订了一份租赁合同，租期4年，每年年末支付租金200 000元。 20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本: 借:固定资产清理 900 000 贷:固定资产 900 000 20×2年1月1日，向B公司出售设备: 借:银行存款 1 000 000 贷:固定资产清理 900 000 递延收益——未实现售后租回损益(经营租赁)100 000 20×2年12月31日，确认本年应分摊的未实现售后租回损益(在本例中，按年分摊未实现售后租回损益只是为了简化核算。在实际工作中，承租人一般应在按月确认租金费用的同时合理分摊未实现售后租回损益)。 借:递延收益——未实现售后租回损益(经营租赁)25 000 贷:管理费用 25 000 第四种情况:售后租回交易形成经营租赁，售价低于资产账面价值 【例21-9】沿用【例21-2】，假定20×2年1月1日，A公司将全新市价为1 100 000元的办公设备一台，按照1 000 000元的价格售给8公司，该设备20×2年1月1日的账面价值为1 100 000元，并立即签订了一份租赁合同，该合同主要条款与【例21-2】的合同条款内容相同。假设未来租赁付款总额低于市价100 000元。 (1)卖主(即承租人:A公司)的会计处理。 第二步，判断租赁类型。 根据【例21-2】，该项租赁属于经营租赁。 第二步，计算未实现售后租回损益。 未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值 =1 000 000-1 100 000 =-100 000(元) 第三步，在租赁期内按租金支付比例分摊未实现售后租回损益(见表21-7)。 第四步，会计处理20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本。 借:固定资产清理 l l00 000 贷:固定资产 l l00 000 20×2年1月1日，向B公司出售设备: 借:银行存款 l 000 000 递延收益——未实现售后租回损益(经营租赁) 100 000 贷:固定资产清理 l l00 000 20×2年l2月31日，确认本年应分摊的未实现售后租回损益(在本例中，按年分摊未实现售后租回损益只是为了简化核算。在实际工作中，承租人一般应在按月确认租金费用的同时合理分摊未实现售后租回损益。) 借:管理费用 25 000 贷:递延收益——未实现售后租回损益(经营租赁) 25 000