少数股东权益和少数股东损益之研究

少数股东权益和少数股东损益之研究 防止并及时发现和纠?一符种欺许,辑酢jr为保护 位财产的蜜争完整;【4)规范荦会f行为.保ll会 计资料真实,完整,提商会汁信息质量:(51确保旧 家有关法律法规和单位内部规章制uE的贳彻执』r 见,公司治理结构内部会计控制存:U标一致性 2公司治理结构是内部会汁控制的环境干?前 提按照《内部控制——整体框架》(…1994一 vised),内部会计控制包括五个基本要素f1'控制环 境(contmlenvironment);(2)风险评估Lriskap praisa1);(3)控制活动(controlactivity);(4】lf占息干?沟 通(informationandcommunication);(51督 (monitoring),其中,控制环境是指对建立,加或 削弱特定政策,程序及其效率产牛影响的各种因素 E是一种氛围.塑造企业内郎各成员实施控制的l}证 性决定其他控制耍索能否发挥作用,是内部控制jI 他要素的作用的基础公品治理结构足内鄙会计:制 的环境和前提,在公司治理结构巾.董事会,经划 内部会计控制的影响最大 董事会是内部会计控制系统的核心,它负责公 董事会洲有技术,能嗣l钭 司经理制定博弈, 慧,积极主动参与公司管理,才能遁履行其监控, 引导和监督的责任 经理的素质,品世企业的行为,关系到企,Ik史 化的塑造,关乎企业的发展,进而影响到内部会汁控 制的效率和效果. 法人治理结构未建立小健牟,公甜必然缺乏r 套行之有效的监督机制,总经理凌驾于内部会-f控制 之上,使内部会计控制失败.反之,法人治理结构宄 善.则内部会计控制可以行之有效,对管理者实施适 当的监督,实现公司经营目标. 3内部会计控制是公治理结构的棱.C-公IrJ 治理结构的本质,首先是一种关系台约,包括箍约, 履约,计量和评价,再签约这一系列过程,在这'系 列过程中,计量和评价工作由会十系统完成,会汁作 为…个控制系统.是公列治理结构中至为蘑要的一 环,会计减弱了股东与蓖事会221-H]的信息0对 称,会计收益数字可以作为经理经营业绩的考洋依 据.内部会计控制有助于建立和完善符合现代管理 求的内部治理结构,形成科学的决策机制,执行机 和监督机制,内部会汁控制强化风险评估干II管理,确 保公司稳健经营可以认为内部会计控制是公治理 结构的核心. 三,内部会计控制创新 为了进一步优化公司治理结构,内部会计拄制制 度亟待创新,主要包括以下三个方面: I内部会计控制理念创新.{I'内部会Ir控制不 是一堆堆的手册,文件和制度的简单组f}实际f 贳穿企业经营的全过程;(2)内部会计控制仅仅是 管理人员.内部审计,董事会的责任而是人人仃 责;(3)软环境在内部会计控制中埘重委地位.软环 境包括管理者的素质.品行.管理哲学和企业文化. 管理者素质低下,品行不端,必然使内部会计挖制失 败;{4)风险管理是内部会计控制的棱心.在2Ilit 纪.一个以风险投资和知识资本为主导的社会-公 司经营风险断加大,风险管理成为会计控制的怯 心;(5)欲发挥内部会计挎制的作用,必先建立,健 四1H乓n/SICHUANACeoUNTlNG 口厦门大学 一少数股东权益和少数股东损益的到示 ,(一)少数股东权益的列示姜国ARB51要 求,少敷股东权益不应当被视为股东权益的一部分, 而应当单独列示于债和股东权益之问在1999年 FASB所发布的征求意见稿《合并财务报表:目的和 政策》中并未就合并财务报表的程序进行规定.故未 涉厦少数股东权益问题.而此前fI995年)FASB所发 布的征求意见稿《合并财务报表:政策和程序》中则 规定少数股东权益"应当作为股东权益的单独部分在 合并财务报表中予以披露,其恰当的名称为子公司中 的非控制股权,以便与股东权益中归属于控制股权的 部分相区剐"当时,FASB认为非控制股权作为负 债项目进行揭示缺乏概念支持,因为它不符合概念公 告第6号N-负债所下的定义:认为合并财务报表如一 伞公剐治理结构 2.内部会计控制方法创新.在传统的组织结构 控制,授权批准控制,预算控制等方法之外,引人 VAR挎制技术(1)VAR是VMueatRisk的英文简 称,可佯作"处于风险中的价值".《中国汪券报》 98.923将其解释为:未来一定时间内.特定的交易 种的最多可能损失程度.1994年,FASB制定 SFAS119号准则公告,鼓励计算披露VAR值.(21 VAR技术用于内部会计控制.1996年,国际清算银 r(BISJ已将VAR指标作为内部控制的手段.对于集 脚制公司来说.町将母公司的VAR限额,分解到子 公诃中,各子公列义可将VAR分解值再分解到各自 的于公司中去……这样,使各子(孙)公司都能日月确自 已的最大风舱交易额(?自身的VAR),以防止过度 投机行为的出现,确保公亩J稳健经营.若严格执行 VAR管理,一些金融交易的重大亏损或许町以避 免,在美国奥伦治县政府破产案中,陵县财政部长管 理的投资组合一年期的95%VAR为I2亿美元,在英 巴林银行破产案中,交易员的投资组台破产当灭的 VAR高达8亿英镑 3业绩评价方法刨新.公司为稳健经营,有必 要引入考虑风险因素的业绩评价指标,限制经理的过 度投机行为,即引入"经风险调整的资本收益" (RiskAdjustedReturnonCapital,简称RAROC), RAROC=收益/VAR,这样,若经理从事较高风险的 投资项日,即使名义收益很高,由于VAR较高, RAROC也不会很高,其业绩评价不会很高,自然奖 金姚少,这样.一方面形成_『合理的激励机制.另一 力面义会促使公司稳健经营. {责任编辑冯建吴长林) 杨绮 个单一经济主体的报告的点.支持将它划归为权矗 娄项目.因为非控制股权的持有者也是合并主体组成 i旁剩余股权的股东:FASI*,指明.从"合并财务报 表报告'由母套司和它的子舟司组成的报告主体的财 务状咒,经营成果和现金漉动'这一更广殳的点 出发.应当将非控制股权作为台并时务报表的权益 , }生股权 英国FRS2要求"少教股东权益应当列示于净资 产之前.或列示于资拳与准备项目之后". 1ASC的IA$27要求少数股东权益应当"在合并 资产负债表中与贞债和母公司的股东权益分开列 示" 我国《合并会计报表暂行规定要求少数股东权 益"在舍并资产负债表中所有者权童娄项目之前单 列一类.m总额反映" (二J少数股东损益的示美司准则,英国;隹则 和国际会计准则都要隶把少数股东应享损益单独列 示.作为合并收益的一个扣减确日美国FASB1995 年征求意见稿中.要求"可分配给{}控制股权的合并 净收益H噩可分配给控制股权的合并净收益部应在各 并损益表上予以报告.即分配给非控制股权的净收益 是u合并净收益中扣除,再计算座归属于控制股权的 净收益"我国《合并会计报表暂行规定》也规定 "全部损益减去少数股东所持有的掘益后的余额西争 利润" t三)评析从上述规定可以看出,在少数股东权 益和少数股东损益的列示上,我国《合并套计报耙暂 行规定》采用的是母公司理论,与美国,英国和卜 ASC的现行会计准则在这一点上的要求是一致的.但 是,我们也应关注到美国在1995年的征求意见稿中 关于少数股东权益和少数股东损益的列示更多地采用 了主体理论,尽管美国尚未对此发布新的征求意见 稿,但这至少代表了一种新思路,值得我们思考 二,少数股东权益的计价 美国ARB51规定:"少教股东权益应少数股 东在子公司净资产账面价值中所占份额计价" FASB1995年征求意见稿中提出按合并日的公允价 值,对予公司中的非控制股权计价,其中不包括各并 商誉中的份额 英国FRS2规定:"少数股东权益在合并日应当 "舟允价值为基础进行确认且少数股东权益的数额 中不应当包括合并商誉中的任何倚额" IASC的IAS22中-R-求基准的会计处理方法是少 数股东权益应当按"在购买前子舟司可辨认资产和负 2001?10 债的账面金额中所 占的份额"计价, 而允许选用的处理 方_击是按"可辨认 资产和自债的套允 价值中所占的份 额计价 我国《合并会计报表暂行规定》规定少数股东权 益是"子辞司所有者权益中不属于母心司拥有的数 额.言下之意少数股东权益是以账面价值计价的. 从上述规定可见.对于少数股东权益的计价. 美旧现行:隹叫和我国《合并会计报表暂4i-~'E定》的要 求,国际会计准则关于基准套计处理方法的规定采用 的郜是母公司理论,必然会导致子公司的可辨认净资 严越重计价问题.而美国1995g-xSy-求意见稿和英国准 则的规定,国家会计准则中允许选用的会计处理方法 均为母司延伸理论,从而克服了子公司可辨识净资 产n重计价问题母,^\司延伸理论在少教股东权益计 价上的优越性应当值得我们借鉴 三,少数股东权益的借方余额 在美,英和IASC的现行隹则中,郝涉及了少数 股东权益的借方余额问题 美国^刚】规定"当少数股东所分配的亏损 超过少数股东在子公司权益性资拳中所占份额时,超 过的部分少敷股东一般没有叉务承担.而应当冲减多 数股权.当损失转回时,多数股东权益应先于少数股 东权益获得朴偿.多数股东权益增加的金额限于其所 承担的少数股东权益亏损额" 英国}RS2规定:"除非母公司负有(正式的或 潜在的1商业或.击律责任提供不可补偿的财务支持. 否则即使亏损额分配给少数股东权益会导致借方余额 也必须如此分配" IASC的IA$27规定:"在予m台并的子司 中,少数股东所占的亏损可能超过少数股东在于膺司 中的权益超过的部分噩进一步应归属于少数股东 的亏损.除了少数股东有约定义务并能够砟朴亏损 外所有 .应冲域多数权益如子心司"后报告利润, 这些利润均应分配给多数股东,直至以前由多数股东 承担和少数股东的亏损额已收回为止" 而我国《合并会计报表暂行规定》中未对此作出 相关的规定. 从美国,英国和IASC的会计准则规定可见,对 少数股东权益借方余额的处理原贝lJ基本相同,只是具 体条文中略有差异而已这一小差异反映为对于少数 股东不承担这一借方余额的先袅条件:美国准则中认 定一般不必有什幺条件;英国准则认为这一条件为母 公司有商业或法律责任提供不可补偿的财务支持; 国际会计怔则认为这一争件为少教股东没有约定义务 或不能够弥补亏损而我国《合并会计报表暂行规 定》未对此作规定是有所欠缺的,应当界定何种情况 下冲减少数股东权益,何种情'兄下冲减多数股东权 益,??有效地规范实务操作 (责任编辑冯建赵泽松, ?_????__?????????__?????_????__???___???一 日川会计/SICHL~4NACCOUNThVG