中级会计职称考试会计实务20章重点集合

中级会计实务20章重点集合 第一章：总论 本章考试大纲基本要求： （1）掌握会计要素概念及其确认条件 会计要素：利得损失、资产、收入的概念。 （2）掌握会计信息质量要求； （3）掌握会计计量属性及其应用原则； 会计计量属性的内容和要求要掌握 （4）熟悉财务目标； （5）熟悉财务报告的构成 帮您恢复记忆： 会计信息质量要求：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性、 一、可靠性 可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。 二、相关性 相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。 三、可理解性 可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。 四、可比性 可比性要求企业提供的会计信息应当具有可比性。具体包括下列要求： （一）同一企业对于不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。 （二）不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比，即对于相同或者相似的交易或者事项，不同企业应当采用一致的会计政策，以使不同企业按照一致的确认、计量和报告基础提供有关会计信息。 五、实质重于形式 实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。如果企业仅仅以交易或者事项的法律形式为依据进行会计确认、计量和报告，那么就容易导致会计信息失真，无法如实反映经济现实和实际情况。 六、重要性 重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。 七、谨慎性 谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。 但是，谨慎性的应用并不允许企业设置秘密准备，如果企业故意低估资产或者收益，或者故意高估负债或者费用，将不符合会计信息的可靠性和相关性要求，损害会计信息质量，扭曲企业实际的财务状况和经营成果，从而对使用者的决策产生误导，这是会计准则所不允许的。 八、及时性 及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。 相关习题： 单选题： 1、下列项目中，能同时影响资产和负债发生变化的是（）。 A．赊购商品 B. 接受投资者投入设备 C. 收回应收账款 D.支付股票股利 2、甲股份有限公司2007年12月销售商品一批，增值税专用发票已开出，商品已发出，已在银行办妥托收手续，但此时得知买方在一次交易中发生重大损失，财务状况恶化，短期内不能支付货款。为此甲公司2007年12月未确认收入，这体现了（）会计信息质量要求。 A、可靠性 B、相关性 C、实质重于形式 D、重要性 多选题： 1、在企业会计实务中，下列事项中能够引起资产总额增加的有（）。 A．分配生产工人职工薪酬 B．转让交易性金融资产发生净收益 C．计提未到期持有至到期债券投资的利息 D．长期股权投资权益法下实际收到的现金股利 2、下列各项中，体现实质重于形式要求的有（）。 A.将融资租赁的固定资产作为自有固定资产入账 B.计提固定资产折旧 C.售后回购的会计处理 D.售后租回的会计处理 3、下列说法不正确的是（） A、只有企业拥有所有权的资源才称得上资产 B、待处理财务损失也是企业的资产之一 C、融资租赁固定资产是企业的资产 D、甲公司和原材料供应商预定了一份购买A材料的，A材料也是甲公司的资产之一。 判断题： 1、利润金额取决于收入和费用的计量、不涉及利得和损失金额的计量（） 2、在企业会计实务中，长期股权投资权益法下实际收到的现金股利能够引起资产总额增加（） 3、处置固定资产净损失会造成经济利益流出，所以它属于会计准则所定义的“费用”范围（） 第二章 存货 　　先说一下第一个大问题：存货的初始计量。主要有以下几种情况（后面的计算公式为该种情况存货初始计量的成本）： 1，外购：购买价款（不包括可以抵扣的增值税进项税额，注意是“可以抵扣的增值税进项税额”，而不是“所有的增值税进项税额”）+相关税费（包括小规模纳税人的增值税进项税额）+运输费+装卸费+保险费+其他可归属于存货采购成本的费用（包括仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等）。 2，委托外单位加工：实际耗用的原材料（半成品）+加工费+运输费+装卸费+应计入成本的税金。这里需要注意消费税的问题，如果收回加工后的材料用于连续生产应税消费品，则应交的消费税计入到“应交税费”科目的借方；如果收回加工后的材料直接用于销售，则应交的消费税计入到“委托加工物资”科目的借方。 3，自行生产：投入的原材料（半成品）+直接人工+制造费用（按照一定方法分配后的金额）。 4，投资者投入：投资合同或约定的价值（不公允的除外）。比如A在投资合同中约定，他投资的一支普通圆珠笔价值10万元，显然不能按此确定这支普通圆珠笔的成本。 5，通过提供劳务取得：直接人工+其他直接费用+间接费用（可归属于该存货）。 存货发出的计价方法有先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法、个别计价法等，知道这句话足矣。 这一章大家比较关注的恐怕就是存货的期末计量了。该内容的核心是：期末存货的成本与可变现净值孰低计价（即谁低就用谁反映存货的财务信息）。存货的成本在本章第一节已经进行了讲述，于是关键问题就出来了：存货可变现净值的计量。这分为7种情况（后面的计算公式为该种情况计量存货可变现净值的公式）： 1，直接用于出售的产成品、商品等（无合同）：产成品（商品）的市场销售价格－估计的销售费用和相关税费。2，直接用于出售的材料等（无合同）：材料的市场销售价格－估计的销售费用和相关税费。 3，直接用于出售的产成品、商品、材料等（有合同）：存货的合同价格－估计的销售费用和相关税费。 4，需要经过加工的材料等（加工后的产品无合同且“加工后的产品的市场估计售价－估计的销售费用和相关税费”﹥“加工后的产品的成本”）：不需计量可变现净值。 5，需要经过加工的材料等（加工后的产品无合同且“加工后的产品的市场估计售价－估计的销售费用和相关税费”﹤“加工后的产品的成本”）：加工后的产品的市场估计售价－至完工时估计将要发生的成本－估计的销售费用和相关税费。 6，需要经过加工的材料等（加工后的产品有合同且“加工后的产品的合同价格－估计的销售费用和相关税费”﹥“加工后的产品的成本”）：不需计量可变现净值。 7，需要经过加工的材料等（加工后的产品有合同且“加工后的产品的合同价格－估计的销售费用和相关税费”﹤“加工后的产品的成本”）：加工后的产品的合同价格－至完工时估计将要发生的成本－估计的销售费用和相关税费。 　需要注意的是，在有合同和无合同同时存在的情况下，应分别进行计量。 存货可变现净值确认了之后，就可以与存货成本进行比较了。现举例说明： 子虚公司2007年年末红色产品的成本为10万元，可变现净值为7万元，红色产品从未计提过存货跌价准备，于是子虚公司非常担心的做了如下会计分录： 　　借：资产减值损失 3万元（10－7） 　　　 贷：存货跌价准备 3万元 　　子虚公司2007年年末绿色产品的成本为12万元，可变现净值为5万元，绿色产品存货跌价准备的余额为3万元，于是子虚公司更加担心的做了如下会计分录： 　　借：资产减值损失 4万元（12－5－3） 　　　 贷：存货跌价准备 4万元 　　子虚公司2007年年末蓝色产品的成本为9万元，可变现净值为10万元，蓝色产品存货跌价准备的余额为3万元，于是子虚公司非常高兴的做了如下会计分录： 　　借：存货跌价准备 3万元 　　　 贷：资产减值损失 3万元 　　子虚公司2007年年末黄色产品的成本为13万元，可变现净值为11万元，黄色产品存货跌价准备的余额为5万元，于是子虚公司心情复杂的做了如下会计分录： 　　借：存货跌价准备 3万元〔5－（13－11）〕 　　　 贷：资产减值损失 3万元 　　我们将与存货跌价准备期末计提（转回）有关的主要几种情况用例子进行了说明，大家可以将书上的理论与该例题结合起来进行学习。 　　需要注意的是，对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提（转回）存货跌价准备，这也是会计信息重要性要求的体现。 　　不管存货是以何种方式离开了企业（比如销售、非货币性资产交换、债务重组等），都应同时结转相应的存货跌价准备。 　　以上就是第二章存货的重点内容。 第三章 固定资产 　　本章主要讲了与固定资产有关的四个问题：初始计量、折旧、后续支出、处置。 　　一、固定资产初始计量。主要包括如下几种情况： 　　1.外购。在不需要安装的情况下，其成本=购买价款+相关税费（包括增值税进项税额，东北地区除外）；在需要安装的情况下，其成本=购买价款+相关税费（包括增值税进项税额，东北地区除外）+使固定资产达到预定可使用状态前所发生的相关费用（包括运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费等）。如果以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，那就按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配。比如某企业以100万元购入3项固定资产：A设备（公允价值为40万元）、B设备（公允价值为50万元）、C设备（公允价值为30万元），据此可以计算出这三项固定资产的公允价值的总额是120万元。因此，A设备的成本=100祝?0/120）=33.33（万元），B设备的成本=100祝?0/120）=41.67（万元），C设备的成本=100祝?0/120）=25（万元）。 　　2.自行建造。用自营方式建造固定资产的，其成本=直接材料（含增值税进项税额）+直接人工+直接机械施工费+应予以资本化的借款利息+其他支出。需要注意的是，公式中的每个项目都是在固定资产达到预定可使用状态前发生的。用出包方式建造固定资产的，其成本=建筑工程支出+安装工程支出+在安装设备支出+需分摊计入的待摊支出+应予以资本化的借款利息+其他支出。其中，需分摊计入的待摊支出=该工程的建筑工程支出、安装工程支出和在安装设备支出合计祝ɡ奂品⑸拇С?全部建筑工程支出、安装工程支出和在安装设备支出合计）。同样需要注意的是，公式中的每个项目都是在固定资产达到预定可使用状态前发生的。 　　3.融资租入。计量该种情况下的成本，首先需要计算最低租赁付款额现值，最低租赁付款额现值就是将最低租赁付款额进行折现（折现率的确定可参见教材相关内容），最低租赁付款额一般包括租金、承租方的担保余值等。然后需要有个比较，即比较租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值，选取其中的较小者（用A表示）。该种情况下的固定资产成本=A+相关的初始直接费用（包括手续费、律师费、差旅费、印花税等）。 　　4.存在弃置费用。对一些特殊行业，将弃置费用进行折现，计入到固定资产成本中。 　　5.投资者投入。按照投资合同或协议约定的价值确定其成本（不公允的除外）。 　　二、固定资产折旧。除了已提足折旧仍继续使用的固定资产以及按照规定单独估价作为固定资产入账的土地以外，其余所有的固定资产均需计提折旧。折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。这些方法对于考中级职称的人来说是小菜一碟了，因此在这里就不再啰嗦了。只提醒一句：双倍余额递减法是在最后两个折旧年度计提折旧时考虑净残值，而年数总和法是在开始计提折旧时就考虑净残值。 　　三、固定资产后续支出。固定资产在使用的过程中，常常需要更新改造、修理等，由此而发生的支出，就是固定资产后续支出。该支出分为两种：资本化的、费用化的。对于资本化的后续支出，将其固定资产的价值转入到“在建工程”科目中，待资本化的后续支出结束并使其固定资产达到预定可使用状态之后，再将该项目的“在建工程”科目的金额（包含了资本化的后续支出）转入到“固定资产”科目中。对“脱胎换骨”后的固定资产重新确定使用寿命、预计净残值、折旧方法等。对于费用化的后续支出，则直接计入当期损益。 　　四、固定资产处置。教材主要讲了固定资产出售、报废或毁损的情况。首先，将固定资产的价值转入到“固定资产清理”科目中。然后，将清理过程中发生的相关税费及其他费用计入到“固定资产清理”科目中，并将收回残料、出售价款、保险赔偿的金额冲减“固定资产清理”科目。最后，如果“固定资产清理”有贷方余额，则将其转到“营业外收入”科目中；如果“固定资产清理”有借方余额，则将其转到“营业外支出”科目中。 　　教材中又讲了一个持有待售资产的问题。对于该类固定资产，就是一个调整预计净残值的问题。举个例子，一台机器，原价为200万元，累计折旧为140万元，已提减值准备为40万元，预计净残值为3万元，由此可知这台机器的账面价值为20万元。如果这台机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元，则不调账，但此时的预计净残值由3万元变成了20万元。如果这台机器的公允价值减去处置费用后的净额为18万元，则计提2万元的减值损失，此时的预计净残值由3万元变成了18万元。换句话说，一旦一项固定资产变成了持有待售的固定资产，在经过调账或不调账的折腾之后，此时的账面价值就是其新的预计净残值 第四章 无形资产 本章是基础章节，较为简单，且有些道理与第三章的固定资产有相通之处。本章主要讲了五个问题：研发支出的核算、无形资产的初始计量、无形资产的后续计量、无形资产出售的会计处理、无形资产报废的会计处理。下面分别予以说明： 1.研发支出的核算。这里有一个原则：研究阶段的支出全部计入当期损益；开发阶段的支出如果符合资本化条件，就计入无形资产的成本，如果不符合资本化条件，就计入当期损益。考试时，不用大家去区分哪些是研究阶段的支出、哪些是开发阶段的支出，也不用大家去区分哪些是应资本化的开发支出、哪些是应费用化的开发支出，这些信息都会告诉大家的。研究阶段发生的支出和费用化的开发阶段发生的支出先归集在“研发支出—费用化支出”科目中，资本化的开发阶段发生的支出先归集在“研发支出—资本化支出”科目中。期末，将“研发支出—费用化支出”科目的余额转入到“管理费用”科目中，“研发支出—资本化支出”科目不动。等到开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，将“研发支出—资本化支出”科目的余额转入到“无形资产”科目中。 2.无形资产的初始计量。该部分内容主要包括： （1）外购。其成本=购买价款+相关税费+其他支出。 （2）超过正常信用条件的延期支付。其成本=购买价款的现值+相关税费+其他支出。 （3）自行开发。其成本=开发阶段支出中的应资本化的支出。 （4）投资者投入。其成本=投资合同或协议约定的价值（不公允的除外）。 3.无形资产的后续计量。该部分内容分两种情况：使用寿命有限的无形资产（A）和使用寿命不确定的无形资产（B）。对于A，每年的摊销金额是在一个数的基础上按预定的方法进行摊销，这个数=无形资产的成本－残值－已计提的无形资产减值准备累计金额；固定资产折旧的道理与此有些相似，不过这个数=固定资产的成本－残值—已计提的固定资产减值准备累计金额。对于B，在持有期间内不需进行摊销，但需在每个会计期间进行减值测试，若发生减值，则借记“资产减值损失”科目、贷记“无形资产减值准备”科目。 4.无形资产出售的会计处理。出现该类业务时，结转“无形资产”、“累计摊销”、“无形资产减值准备”科目，出售时收到的款项借记“银行存款”科目，支付相关费用时贷记“银行存款”等科目，应交纳的相关税费贷记“应交税费”科目，经过上述折腾后的差额计入“营业外收入”或“营业外支出”科目。 5.无形资产报废的会计处理。出现该类业务时，结转“无形资产”、“累计摊销”、“无形资产减值准备”科目，差额计入“营业外支出”科目 第五章 投资性房地产 本章主要讲了与投资性房地产相关的5个问题：概念，初始计量，后续计量，转换，处置。 　　1.概念。企业的房地产并不都是投资性房地产，只有以赚取租金或资本增值或两者兼而有之为目的而持有的房地产，才属于投资性房地产。自用房地产、作为存货的房地产都不属于投资性房地产。 　　2.初始计量。外购时的成本=购买价款+相关税费+其他支出。自建时的成本=达到预定可使用状态前发生的必要支出。 　　3.后续计量。这分为两种情况：成本模式和公允价值模式。企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得时，才可以采用公允价值模式，否则只能采用成本模式。在成本模式下，按照固定资产（无形资产）的有关规定，计提折旧（摊销）；存在减值迹象的，按照资产减值的有关规定进行处理。计提折旧（摊销）时，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。在公允价值模式下，不计提折旧（摊销），但应以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，差额计入“公允价值变动损益”科目。 　　4.转换。在成本模式下，将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，做如下会计分录： 借：投资性房地产 存货跌价准备 贷：开发产品等 在成本模式下，将投资性房地产转为自用的，做如下会计分录： 借：固定资产 贷：投资性房地产 借：投资性房地产累计折旧（摊销） 贷：累计折旧 借：投资性房地产减值准备 贷：固定资产减值准备 在公允价值模式下，将投资性房地产转为自用的，做如下会计分录： 借：固定资产（转换日的公允价值） 公允价值变动损益（借方差） 贷：投资性房地产（账面价值） 公允价值变动损益（贷方差） 在公允价值模式下，将作为存货的房地产转为投资性房地产的，做如下会计分录： 借：投资性房地产 公允价值变动损益（借方差） 贷：开发产品等 资本公积（贷方差） 在公允价值模式下，将自用房地产转为投资性房地产的，做如下会计分录： 借：投资性房地产 累计折旧 固定资产减值准备 公允价值变动损益（借方差） 贷：固定资产 资本公积（贷方差） 　　5.处置。在成本模式下，做如下会计分录： 借：银行存款等 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧（摊销） 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 在公允价值模式下，，做如下会计分录： 借：银行存款等 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 投资性房地产—公允价值变动损益（贷方余额） 贷：投资性房地产—成本 投资性房地产—公允价值变动损益（借方余额） 借：公允价值变动损益、 贷：其他业务收入 （或做相反的会计分录） 借：资本公积 贷：其他业务收入 第六章 金融资产（上） 一、公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产需要掌握的内容 （1）所包含的内容：交易性金融资产或者是企业直接指定的 （2）核算特点，购买时发生的交易费用记入“投资收益”科目，这是该类资产最为突出的特点 （3）资产负债表日，该类资产的公允价值变动记入“公允价值变动损益”科目，处置时，再从该科目转 入“投资收益”科目。 （4）该类金融资产不可重分类为其他类金融资产 （5）无须计提减值准备 二、持有至到期投资 1、能够作为该类资产核算需要满足的条件：到期日固定、回收金额固定或可确定(股票投资就被剔除了)；有明确意图持有至到期；有能力持有至到期。 2、该类投资一般情况下不得提前处置，一旦处置，且金额较大，应将剩余资产重分类为“可供出售金融 资产”（重点掌握相关的会计核算），且在以后两个完整的会计年度内不得把任何资产重分类为“持有至 到期投资”。（这样做的目的就是为了惩罚企业持有意图的改变） 相关处理如下： 持有至到期投资的账面价值与公允价值之间的差额直接计入所有者权益“资本公积—其他资本公积”。待 以后处置时，再从该科目转入“投资收益”科目。重点掌握一下直接计入所有者权益的情况。 3、持有至到期投资的核算 购入时： 借：持有至到期投资—成本（面值） 应收利息（持有至到期投资—应计利息）（计提的利息） 贷：银行存款 持有至到期投资——利息调整（也可能在借方，倒挤出来的） 期末计提利息： 借：应收利息（持有至到期投资）（票面金额灼泵胬剩?br/> 贷：投资收益（摊余成本资导世剩?br/> 持有至到期投资—利息调整(差额) 出售时结转账面价值，确认投资收益 《中级会计实务》第六章 金融资产（中） 一、贷款和应收款项 1、核算的内容：在活跃市场上没有报价，回收金额固定或可确定且未划分为其他类金融资产的非衍生金融资金。主要核算金融企业发放的贷款和其他债权，但是不局限于金融企业。 2、相关账务处理： 贷款： 初始确认金额=发放的贷款本金+相关交易费用 利息收入=摊余成本资导世剩ㄊ导世室痪范ǎ诟么畹拇嫘诩淠诓槐洌?br/>当期损益=实际收到的价款－账面价值 应收账款： 注意其核算的是因销售商品、提供劳务等经营活动发生的应收账款。 应收票据 核算内容同应收账款，需要注意的是应收票据贴现，银行承兑的商业汇票不会产生预计负债，商业承兑汇票不附追索权也不会产生预计负债，但是附追索权时就有可能会产生预计负债的问题。 二、可供出售金融资产 1、核算的内容：包括债券和股票，只要其不被划分为其他类金融资产即可。 2、相关账务处理 初始入账金额=购买费用－已宣告发放的股票股利或者已到付息期尚未支付的利息+相关费用 期间收到的利息： 借：应收利息（或可供出售金融资产—应计利息） 贷：投资收益 期间收到的股利： 借：应收股利 贷：投资收益 资产负债表日： 公允价值正常变动： 借：可供出售金融资产—公允价值变动（或资本公积——其他资本公积） 贷：资本公积——其他资本公积（或可供出售金融资产——公允价值变动） 与发生减值相关的问题在金融资产（下）中介绍。 出售： 借：银行存款（实际收到金额） 贷：可供出售金融资产（账面价值） 投资收益（二者之差，可能在借方） 借：投资收益 贷：资本公积—其他资本公积 借：资本公积—其他资本公积 贷： 投资收益 《中级会计实务》第六章 金融资产（下） 一、 金融资产的重分类 1、一般情况下，金融资产不能重分类。 2、只有满足特定条件时，持有至到期投资才可与可供出售金融资产相互转换。这里，我们需要掌握持有 至到期投资重分类为可供出售金融资产的账务处理。 借：可供出售金融资产（转换当日的公允价值） 资本公积—其他资本公积（也可能在贷方） 贷：持有至到期投资 二、 金融资产减值 1、“以公允价值计量且其变动计入当期损益”的金融资产不存在减值问题，与其他类金融资产不同。 2、金融资产发生减值的客观证据及注意事项，看一下就可以了。 3、持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失： 计算现值时所采用的折现率：实际利率； 该类金融资产的减值损失是可以转回的； 外币金融资产发生减值：先以外币计算现值，再以资产负债表日的即期汇率折算。 4、可供出售金融资产减值损失金额的确定： 举一个小例子来说明一下，飘渺公司2007年5月以200万元的价格购入股票作为可供出售金融资产核算，6 月30日的公允价值为250万，12月31日的公允价值为180万元，回升无望，此时计提的资产减值准备=200- 180=20万元，同时结转已计入资本公积贷方的50万元。若6月30日的公允价值为190万元，此时计提的资产 减值损失还是20万元，同时结转已计入资本公积借方的10万元。 减值损失的转回问题： 可供出售债务工具，在以后期间满足条件时可以转回，计入当期损益。 可供出售权益工具，在以后期间满足条件时可以转回，但是不得通过损益转回，而是应通过所有者权益转 回。 引申：在活跃市场上没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并需通过 交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。 第七章 长期股权投资（上） 本章主要讲了八个问题：同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量（A）；非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量（B）；非企业合并方式下以支付现金方式取得的长期股权投资的初始计量（C）；非企业合并方式下以发行权益性证券方式取得的长期股权投资的初始计量(D)；非企业合并方式下投资者投入的长期股权投资的初始计量(E)；成本法的核算(F)；权益法的核算(G)；长期股权投资的处置(H)。今天讲A至E，明天讲F至H。 A．同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量。先说一下什么是同一控制下的企业合并。它是指参与合并的企业在合并前后均受同一方（相同的多方）最终控制且该控制并非暂时性的。比如，狮子公司和老虎公司同受大象公司的非暂时性控制，那么狮子公司合并老虎公司就属于同一控制下的企业合并。其成本=被合并方所有者权益账面价值的份额，其与所支付（承担）的对价的账面价值之间的差额调整（增加或减少）资本公积，资本公积不足冲减的，冲减留存收益。 B. 非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量。先说一下什么是非同一控制下的企业合并。它是指除同一控制下的企业合并之外其他的企业合并。比如，毒蛇公司和狐狸公司同受雄鹰公司的暂时性控制，那么毒蛇公司合并狐狸公司就属于非同一控制下的企业合并。其成本=所支付（承担）的对价的公允价值（一次交易）〔或者每次所支付（承担）的对价的公允价值之和（多次交易）〕+直接相关费用+估计很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的未来事项的影响金额。 C. 非企业合并方式下以支付现金方式取得的长期股权投资的初始计量。其成本=购买价款+直接相关费用+直接相关税金+其他必要支出。 D. 非企业合并方式下以发行权益性证券方式取得的长期股权投资的初始计量。其成本=所发行权益性证券的公允价值－手续费及佣金等（在溢价情况下，从溢价收入中扣除，直至减到平价为止）。 E. 非企业合并方式下投资者投入的长期股权投资的初始计量。其成本=投资合同(协议)约定的价值（不公允的除外）。 在本贴的最后提醒大家一句，不管长期股权投资是在什么方式下进行的初始计量，其成本都不包括已宣告但尚未发放的现金股利（利润） 《中级会计实务》第七章 长期股权投资（下） F.成本法的核算。适用于成本法的情形包括：控制；不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。成本法是站在投资者的立场上去进行核算的。只有在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，才去确认投资收益。换句话说，只有投资单位“吃到糖”了，他才会确认投资收益，否则即使被投资单位的“糖”再多，不分给投资单位，投资单位也不确认投资收益。如果被投资单位的“糖”是在投资单位投资前产生的，投资单位在收到被投资单位分的这些“糖”时，应冲减初始投资成本。 G.权益法的核算。适用于权益法核算的情形包括：共同控制；重大影响。 长期股权投资的初始投资成本大于投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额不用去管它。比如，鲸鱼公司对鲨鱼公司进行投资，直接拥有鲨鱼公司33%的表决权资本，投资时鲨鱼公司可辨认净资产公允价值为3456万元，鲸鱼公司的投资成本为1222万元（假设是用银行存款投资），则做如下会计分录： 借：长期股权投资 1222万元 贷：银行存款 1222万元 长期股权投资的初始投资成本小于投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额计入“营业外收入”科目。 比如，，猎豹公司对恶狼公司进行投资，直接拥有恶狼公司36%的表决权资本，投资时恶狼公司可辨认净资产公允价值为3333万元，猎豹公司的投资成本为1122.33万元（假设是用银行存款投资），则做如下会计分录： 借：长期股权投资 1199.88万元 贷：银行存款 1122.33万元 营业外收入 77.55万元 权益法是站在被投资者的立场上去进行核算的。只要被投资单位有了“糖”，投资单位就要确认投资收益，增加长期股权投资的账面价值；待被投资单位分给投资单位“糖”时，冲减长期股权投资的价值。另外，投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资单位也应按持股比例进行相应的变动。 如果投资单位与被投资单位的会计政策及会计期间不一致，那么应按照投资单位的会计政策及会计期间对被投资单位的净损益进行调整。 H.长期股权投资的处置。处置时，其账面价值与实际取得价款的差额计入“投资收益”科目，因该投资所产生的其他所有者权益的变动也应转入“投资收益”科目。 最后，对大家提一个建议：要想学好本章，理论只是个基础，重要的是多做题，尤其是主观题 第八章 非货币性资产交换 在以前年度的考试中，没有在本章为难大家。因为今年教材上的例题错误较多，估计今年在本章为难大家的可能性也不大。 在学习具体的账务处理之前需要先弄明白两个概念：什么是非货币性资产，什么是非货币性资产交换。 非货币资产的概念用的是排除法，即排除了货币性资产以后，其它的资产都是非货币性资产。那么什么是货币性资产呢？它是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，因此应收账款、应收票据、债券投资等也属于货币性资产。 非货币性资产交换不等于该类交换不涉及货币性资产，它可能涉及少量的货币性资产，但这个少量不是主观判定的，而是有其客观标准的，其标准是： 支付的补价（也就是所谓的货币性资产）骰蝗胱什始壑担ɑ蚧怀鲎什始壑涤胫Ц兜牟辜壑停?5% 下面谈一下具体的会计处理。不同的非货币性资产交换，其会计处理的方法是不同的。非货币性资产包括四类，其中第一类是一种处理方法（以下简称A类），第二、三、四类是一种处理方法（以下统称B类）： 一、 具有商业实质且公允价值能够可靠计量； 二、 具有商业实质且公允价值不能够可靠计量； 三、 不具有商业实质且公允价值不能够可靠计量； 四、 不具有商业实质且公允价值能够可靠计量。 这里就有一个商业实质的判断问题。很多人对这个问题比较头疼，其实大可不必，因为在这个问题上出考题的可能性为3.276589%，一般会在题目中直接告诉大家其交换是否具有商业实质。 A类处理方法。先解决一个问题，是以换出资产的公允价值为基础确定换入资产的成本呢，还是以换入资产的公允价值为基础确定换入资产的成本呢？这里就有一个比较的问题，即比较两个公允价值的可靠程度，谁的可靠程度高，就以谁为基础，如果两个公允价值的可靠程度差不多，那就以换出资产的公允价值为基础（确定下来的公允价值以下用M表示）。换出资产账面价值与其公允价值的差额计入当期损益。 在不涉及补价的情况下，交易双方换入资产的成本=M+应支付的相关税费－允许抵扣的增值税进项税额。 在涉及补价的情况下，支付补价一方换入资产的成本=M+补价+应支付的相关税费－允许抵扣的增值税进项税额，收到补价一方换入资产的成本= M－补价+应支付的相关税费－允许抵扣的增值税进项税额。 B类处理方法。在不涉及补价的情况下，交易双方换入资产的成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费－允许抵扣的增值税进项税额。 在涉及补价的情况下，支付补价一方换入资产的成本=换出资产的账面价值+补价+应支付的相关税费－允许抵扣的增值税进项税额，收到补价一方换入资产的成本=换出资产的账面价值－补价+应支付的相关税费－允许抵扣的增值税进项税额。 非货币性资产交换中涉及多项换入资产的，如果属于A类情况，应按照换入各项资产的公允价值占换入换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本；如果属于B类情况，应按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的原账面价值进行分配，确定各项换入资产的成本。 第九章 资产减值（上） 这一章是2007年新增的章节，在2007年出了一道15分的综合题，是比较重要的一个章节。要想学好这一章，一定要把握好对相关概念的理解。其实这一章分录并没有什么难度，只不过就是在计算减值损失的时候（尤其是资产组的减值损失）比较麻烦。但斑竹相信，只要大家清楚理解相关概念，知道什么时候计提减值准备，用哪个数与资产的账面价值进行比较。就能够学习好这一章。 企业并不是在资产负债表日对所有资产进行减值测试，只有对存在减值迹象的资产进行测试。对于存在减值迹象的资产，应当进行减值测试并计算可收回金额，可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额计提减值准备。 资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧(或累计摊销)和累计减值准备后的金额。资产的可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。 需要注意的是这里的可收回金额选择的是两者之间较高者。 要清楚公允价值如何确定。如果和其他公司有销售协议按协议价，没协议价按活跃市场价，如果两者都没有，那就按双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格确定，就是交易双方讨价还价后的价格。 未来净现值的确定。未来净现值的计算和财务管理有一点联系。如果学习过财务管理，这里就没有什么问题了，比较容易理解。如果没学过也不用担心，这部分知识不是很难，更何况大家考的也不是财务管理。先计算每期的净现金流量，每期净现金流量＝该期现金流入-该期现金流出，再按照折现率计算未来现金流量的现值。把教材上的例题弄懂，多做几个类似的题目就OK了。 在确定了上面二者的金额后，按照较高者确定可回收金额就可以了。 还有一个需要注意的是，在资产确认了减值损失以后，减值资产的折旧或者摊销费用也应当作相应的调整，使该资产在剩余使用寿命内，分摊确认减值损失后的资产账面价值，这里的资产账面价值是要扣除预计净残值的。 本章第三节这章的重点和难点。首先要清楚资产组的认定需要考虑的因素：一个是现金的流入独立于其他资产或资产组，另一个是管理层的管理方式。还有一个要注意的是资产组一经确定后,在各个会计期间应当保持一致,不得随意变更。如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在报表附注中说明。 资产组的减值首先是要抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。各项资产在资产组中所占的比重是多少，就分摊多少的减值损失。 要注意的是抵减后的各资产的账面价值不得低于下面三个数中的最高者（以下用M表示）：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如果可以确定的话）、该资产预计未来现金流量的现值（如果可以确定的话）和零。 也就是说，如果资产组中有个别资产的账面价值减去应分摊的减值损失后低于了M，那么这项资产就不能提那么多的减值损失了，要以M确认为该项资产减值后的账面价值。那么该项资产少提的减值损失就要在除该项资产之外的其他资产中进行二次分摊。在这里，只要概念清楚，计算仔细，就不会出错。 那么总部资产的减值又该如何处理呢？请看资产减值（下）。 《中级会计实务》第九章 资产减值（下） 在资产减值（上）中我们讲到了总部资产的减值问题。下面我们就来看一下对该问题的具体业务处理： 在资产负债表日，如果有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。 企业在对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况处理： 如果相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再比较该资产组的账面价值（资产组账面价值包括已分摊的总部资产的账面价值）和可收回金额，再按照资产组减值的方法进行处理就行了。 对于相关总部资产不能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理： 首先，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照资产减值（上）中有关资产组减值损失的方法进行处理。 然后，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该总部资产的账面价值分摊其上的部分。 最后，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值）和可收回金额，并按照资产减值（上）中有关资产组减值损失的方法进行处理。 如果书中的原话不好理解，大家可以看看书中的例题【例9-9】，这道例题把总部资产减值的两种情况都写了进去，能够对大家的学习有所帮助。 对于商誉的减值处理，考试大纲将其作为一般了解的内容，但这并不表示这部分内容可以不看。 企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了时进行减值测试。对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，无论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与其可收回金额，进行减值测试。 对于商誉减值的具体处理方法，本斑竹的观点是：先按没商誉的账面价值进行减值测试，再按有商誉的账面价值与其可收回金额进行比较，确认减值损失。减值损失确定了以后，先冲减商誉的账面价值，然后确认母公司的商誉减值损失（如果需要的话），再根据资产组或资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。 最后给本章的要点进行一个小结，希望能对大家的学习有点帮助： 1.可收回金额的概念，要注意，是按公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。 2.计算资产的未来现金流量现值。 3.资产组的认定，是能够产生现金流的最小单位。 4.资产组减值的计量，重点掌握二次分配的计量。出题时一般会让考生进行二次分摊。 5.总部资产减值，分清楚总部资产可以合理分摊和不能合理分摊的不同处理方法。 第十章 负债（上） 本章并没有讲述所有的负债，而是将负债中的重点、难点进行了讲述。可以说，本章所讲述的内容是负债的精英版。本章共讲述了6类负债：应付职工薪酬、应付债券、应交税费、应付股利、长期借款、长期应付款。由于应付债券的核算较为复杂，本斑竹将在负债（下）中作专门的总结，本贴总结其它五类负债。 一、应付职工薪酬。应付职工薪酬让很多考生犯了愁，因为它与以前所熟悉的应付工资、应付福利费无论是在核算内容上还是在核算方法上都有很大的不同。应付职工薪酬的核算内容教材上说的非常详细，也非常清楚，在此不再赘述。货币性职工薪酬的核算与以前的应付工资的核算相比，可以说是异曲同工，在此也不再啰嗦了。下面重点说一下非货币性职工薪酬、辞退福利、以现金结算的股份支付的核算。 1.非货币性职工薪酬。该类薪酬包括两类：将自产产品发放给职工（A类）；将拥有（租入）的房屋等资产无偿提供给职工使用（B类）。 在核算A类薪酬时，视同销售处理，只不过确认收入时借方换成了“应付职工薪酬”科目而已。 在核算B类薪酬时，将每期应计提的折旧（每期应支付的租金）计入“应付职工薪酬”科目。 2.辞退福利。辞退福利的核算比较简单，只要符合相关条件（条件的具体内容可参见教材），可将其计入“管理费用”科目，相对应的贷方科目当然是“应付职工薪酬”科目。 3.以现金结算的股份支付。该类薪酬包括两类：授予后立即可行权（C类）；完成等待期内的任务（达到规定条件）后方可行权（D类）。 在核算C类薪酬时，按照授予日企业承担负债的公允价值，直接贷记“应付职工薪酬”科目，借方记“管理费用”等分配应付职工薪酬的科目。 在核算D类薪酬时，分两个阶段：行权前；行权后。 行权前，在授予日后的第一个资产负债表日，以当时的企业承担负债的公允价值预计当年相应的应付职工薪酬；在以后等待期内的每个资产负债表日，都以当时的企业承担负债的公允价值预计在授予日后至该资产负债表日止的这段时间内的相应的应付职工薪酬，再减去累计已确认的应付职工薪酬，其余额就是该资产负债表日应确认的应付职工薪酬。 行权后，按照实际支付的金额，借记“应付职工薪酬”科目，贷记“银行存款”等科目；对于行权日公允价值的变动金额，计入“公允价值变动损益”科目，其具体金额=（授予日可行权的所有员工－等待期内离开的员工－包括当日行权在内的已行权的员工）酌课辉惫た尚腥ǖ姆菔行权日的企业承担负债的公允价值－扣减当日行权支付金额后的应付职工薪酬累计余额。 二、应交税费。该部分内容重点是三大流转税的核算。至于其他税费的核算，只要注意一下土地增值税的核算以及哪几类税费计入“管理费用”科目就可以了。 1.增值税。一般纳税企业：企业可以抵扣的增值税进项税额通过“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目核算；企业可以抵扣的增值税进项税额的转出通过“应交税费—应交增值税（进项税额转出）”科目核算；企业的增值税销项税额通过“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目核算；企业的增值税出口退税通过“应交税费—应交增值税（出口退税）”科目核算；企业当月交纳当月增值税时，通过“应交税费—应交增值税（已交税金）”科目核算；企业转出当月未交纳的增值税以及当月交纳以前各期增值税时，通过“应交税费—未交增值税”科目核算。对于小规模纳税企业，只需设置“应交增值税”明细科目即可，不必设置专栏项目。 2.消费税。该税种在核算时需要特别注意的是：委托加工物资时受托方代收代交的消费税（特殊情况除外），委托加工物资收回后，委托方直接用于销售的，其消费税计入委托加工物资的成本；委托方用于连续生产的，其消费税计入“应交税费—应交消费税”科目的借方。 3.营业税。大家需要注意的是营业税只有在提供应纳营业税的劳务、出售无形资产、销售不动产时才交纳该税。该税种的核算比较简单，在此不再赘述了。 三、应付股利、长期借款。这两类负债的核算比较简单，对于考中级的诸位来说，该部分内容可以说是小菜一碟了。 四、长期应付款。该类负债在一般业务的情况下是比较简单的，但如果是在教材上所讲述的两种特殊情况下进行核算则比较复杂，由于该部分内容属于非重点，能看懂更好，实在看不懂那就勇敢地放弃吧！ 好了，让我们在负债（下）专门“收拾”应付债券！ 中级会计实务》第十章 负债（下） 今天我们一起学习应付债券的核算。债券分两大类：一般公司债券、可转换公司债券，下面分别介绍这两类债券的核算。 （一）一般公司债券的核算。要想学好该类债券的核算，重要的是把握住应付债券明细科目的计量。在核算该类债券时，应付债券共有三个明细科目：面值；应计利息；利息调整。 (1)面值。公司无论是按面值发行一般公司债券，还是按溢价或折价发行一般公司债券，发行时，均应按公司债券面值贷记“应付债券—面值”科目。待归还债券本金时，再借记“应付债券—面值”科目。 (2)应计利息。该明细科目只有在核算一次还本付息的公司债券时才用得到。对于按面值用名义利率（票面利率）计算的利息金额，贷记“应付债券—应计利息”科目。待归还全部利息时，再借记“应付债券—面值”科目。顺便说一句，对于分期付息、一次还本的公司债券，其按面值用名义利率（票面利率）计算的利息金额用“应付利息”科目核算。 (3)利息调整。在溢价或折价发行公司债券时，其实际发行价格与债券面值之间的差额计入“应付债券—利息调整”科目（可能在借方，也可能在贷方）。无论是一次还本付息的公司债券还是分期付息、一次还本的公司债券，都应分期在相反的方向予以摊销，其每期应摊销的金额为应付债券摊余成本与实际利率（市场利率）的乘积与按面值用名义利率（票面利率）计算的利息金额之间的差额。那么应付债券摊余成本是如何得来的呢？第一期计算摊销金额时，应付债券摊余成本就是公司债券的实际发行价格。以后各期计算摊销金额时，应付债券摊余成本=上期所用的应付债券摊余成本－（+）上期摊销金额，溢价发行公司债券的用“－”号，折价发行公司债券的用“+”号。大家需要注意的是，受误差的影响，在计算最后一期摊销金额时，用发行债券时确认的“应付债券—利息调整”科目的金额减掉以前各期摊销金额的合计，其余额就是最后一期的摊销金额。大家可以放心的是，实际利率（市场利率）在考试时是会告诉大家的。 （二）可转换公司债券的核算。可转换公司债券其实就是一个“骡子”，它是由负债性质的“马”和所有者权益性质的“驴”结合产生的。所以在初始确认可转换公司债券时，就应将“马”和“驴”分开确认。在确认时，先确认负债性质的“马”，确认的具体金额就是将可转换公司债券负债成份的未来现金流量进行折现所计算出的金额。将负债性质的“马”的金额确认好了之后，用可转换公司债券发行价格总额这个“骡子”扣除已确认的负债性质的“马”的金额，剩下的就是所有者权益性质的“驴”的金额了。负债成份的账面价值（A）计入到“应付债券—可转换公司债券（面值）”科目中，所有者权益成份的公允价值(B)计入到“资本公积—其他资本公积”科目中。可转换公司债券发行价格总额与A、B合计金额之间的差额计入到“应付债券—可转换公司债券（利息调整）”科目中（可能在借方，也可能在贷方）。 在可转换公司债券转换为股份前，转换公司债券负债成份的会计处理与一般公司债券的会计处理是一样的。 在将可转换公司债券转换为股份时，结转可转换公司债券负债成份的面值及利息调整的未摊销金额，并结转B（可转换公司债券所有者权益成份的公允价值）。结转时，借记“应付债券—可转换公司债券（面值）”、“资本公积—其他资本公积”科目，借记或贷记“应付债券—可转换公司债券（利息调整）”科目。按照股票面值和转换的股数所计算出的股票面值总额，贷记“股本”科目。用现金支付的债券面额不足转换1股股票的金额，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。在按照上面所讲述的内容进行会计处理后，该笔会计分录倒挤出来的差额计入到“资本公积—股本溢价”科目中。 第十一章 债务重组（上） 债务重组对于债权人来说是件很痛苦的事情，就好比你借了别人100块钱，但那个人实在太穷了，一时半会儿还不起，你为了尽早让他还钱，便与他约定，只要他现在还70块钱，你们之间的债权债务便解除了。所以债务重组实质上是债权人为了让发生财务困难的人尽早还钱而做出的痛苦让步而已。 债务重组的方式包括：以资产清偿债务；将债务转为资本；修改其他债务条件清偿债务；组合方式清偿债务。本贴将以举例子的形式讲述债务重组的核算，债务重组的理论总结大家可参见教材。 一、以资产清偿债务的核算。以资产清偿债务的方式包括：以现金清偿债务；以库存材料、商品产品抵偿债务；以固定资产抵偿债务；以股票、债券等金融资产抵偿债务。 1、以现金清偿债务的核算。 例1：埃及公司欠英国公司1111元的货款，埃及公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：英国公司同意减免埃及公司234元债务，余额用银行存款立即偿清。后来，英国公司收到了埃及公司偿还的剩余款项。英国公司已为该项债权计提了123元的坏账准备。 埃及公司：借：应付账款 1111 贷：银行存款 877 营业外收入 234 英国公司：借：银行存款 877 营业外支出 111 坏账准备 123 贷：应收账款 1111 例2：印度公司欠法国公司2222元的货款，印度公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：法国公司同意减免印度公司345元债务，余额用银行存款立即偿清。后来，法国公司收到了印度公司偿还的剩余款项。法国公司已为该项债权计提了456元的坏账准备。 印度公司：借：应付账款 2222 贷：银行存款 1877 营业外收入 345 法国公司：借：银行存款 1877 坏账准备 456 贷：应收账款 2222 资产减值损失 111 2、以库存材料、商品产品抵偿债务的核算。 例3：巴西公司欠日本公司3333元的货款，巴西公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：日本公司同意巴西公司以其商品一批流星锤偿还债务。该批流星锤的公允价值为2345元，进货成本为2112元。后来，日本公司收到了该批流星锤，并作为商品进货处理。日本公司已为该项债权计提了212元的坏账准备。日本公司不另向巴西公司支付增值税。巴西公司、日本公司均属于商品流通企业且均属于增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。 巴西公司：借：应付账款 3333 贷：主营业务收入 2345 应交税费—应交增值税（销项税额）398.65 营业外收入 589.35 借：主营业务成本 2112 贷：库存商品 2112 日本公司：借：库存商品 2345 应交税费—应交增值税（进项税额） 398.65 坏账准备 212 营业外支出 377.35 贷：应收账款 3333 例4：伊朗公司欠德国公司4444元的货款，伊朗公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：德国公司同意伊朗公司以其原材料一批板砖偿还债务。该批板砖的公允价值为3456元，购买价款为3223元。后来，德国公司收到了该批板砖，并作为购进原材料处理。德国公司已为该项债权计提了1221元的坏账准备。德国公司通过银行存款另向伊朗公司支付了增值税。伊朗公司、德国公司均属于工业企业且均属于增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。 伊朗公司：借：应付账款 4444 贷：其他业务收入 3456 营业外收入 988 借：其他业务成本 3223 贷：原材料 3223 借：银行存款 587.52 贷：应交税费—应交增值税（销项税额） 587.52 德国公司：借：原材料 3456 坏账准备 1221 贷：应收账款 4444 资产减值损失 233 借：应交税费—应交增值税（进项税额） 587.52 贷：银行存款 587.52 3、以固定资产抵偿债务的核算。 例5：伊拉克公司欠俄罗斯公司5555元的货款，伊拉克公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：俄罗斯公司同意伊拉克公司以一台车床偿还债务。该车床的账面原价为4321元，已提折旧为2332元，已计提固定资产减值准备为555元。该车床的公允价值为4567元（假设伊拉克公司转让该车床不需要交纳增值税）。车床已运抵俄罗斯公司，俄罗斯公司将其作为固定资产处理。俄罗斯公司已为该项债权计提了505元的坏账准备。假定不考虑与该项债务重组相关的税费。 伊拉克公司：借：固定资产清理 1434 累计折旧 2332 固定资产减值准备 555 贷：固定资产 4321 借：应付账款 5555 贷：固定资产清理 4567 营业外收入—债务重组利得 988 借：固定资产清理 3133 贷：营业外收入—处置固定资产利得 3133 俄罗斯公司：借：固定资产 4567 坏账准备 505 营业外支出 483 贷：应收账款 5555 4、以股票、债券等金融资产抵偿债务的核算。 例6：乌克兰公司欠加拿大公司6666元的货款，乌克兰公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：加拿大公司同意乌克兰公司以其所拥有并作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的比利时公司发行的债券抵偿债务（假定不考虑债券利息）。该债券的账面价值为5665元（其中成本为6556元、公允价值变动贷方余额为891元），公允价值为5995元。用于抵债的债券已办理了相关转让手续，加拿大公司将取得的比利时公司发行的债券作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产处理。加拿大公司已为该项债权计提了789元的坏账准备。 乌克兰公司：借：应付账款 6666 交易性金融资产—公允价值变动 891 贷：交易性金融资产—成本 6556 投资收益 330 营业外收入 671 加拿大公司：借：交易性金融资产 5995 坏账准备 789 贷：应收账款 6666 资产减值损失 118 二、将债务转为资本的核算。 例7：墨西哥公司欠意大利公司7777元的货款，墨西哥公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：意大利公司同意墨西哥公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面值为2.34元，墨西哥公司以1001股抵偿该项债务，股票每股市价为5.67元。意大利公司已为该项债权计提了1771元的坏账准备。股票登记手续已办理完毕，意大利公司将其作为长期股权投资处理。 墨西哥公司：借：应付账款 7777 贷：股本 2342.34 资本公积 3333.33 营业外收入 2101.33 意大利公司：借：长期股权投资 5675.67 坏账准备 1771 营业外支出 330.33 贷：应收账款 7777 三、修改其他债务条件的核算。修改其他债务条件清偿债务的方式包括：在不附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务；在附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务。 1、在不附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务的核算。 例8：哥伦比亚公司欠澳大利亚公司8888元的货款，哥伦比亚公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：澳大利亚公司同意将该笔债务减免2008元，其余债务于债务重组日之后的1年内偿还，并以剩余债务金额为本金计收8.88%的利息，利息与剩余债务一起偿还。澳大利亚公司已为该项债权计提了1881元的坏账准备。 哥伦比亚公司：借：应付账款 8888 贷：应付账款—债务重组 6880 营业外收入 2008 借：财务费用 610.94 应付账款—债务重组 6880 贷：银行存款 7490.94 澳大利亚公司：借：应收账款—债务重组 6880 营业外支出 127 坏账准备 1881 贷：应收账款 8888 借：银行存款 7490.94 贷：财务费用 610.94 应付账款—债务重组 6880 2、在附或有条件的情况下修改其他债务条件清偿债务的核算。 例9：韩国公司欠荷兰公司9999元的货款，韩国公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：荷兰公司同意将该笔债务减免3993元，其余债务于债务重组日之后的1年内偿还，如果韩国公司的总裁黄天同志在这一年内去世的话，那么荷兰公司将以剩余债务金额为本金对韩国公司计收9.99%的利息（利息与剩余债务一起偿还）；如果黄天同志在这一年过后还健在，那么韩国公司就不必偿还该笔利息。荷兰公司已为该项债权计提了2002元的坏账准备。黄天同志在这一年过后还健在。 韩国公司：借：应付账款 9999 贷：应付账款—债务重组 6006 预计负债 600 营业外收入 3393 借：应付账款—债务重组 6006 预计负债 600 贷：银行存款 6006 营业外收入 600 荷兰公司：借：应收账款—债务重组 6006 坏账准备 2002 营业外支出 1991 贷：应收账款 9999 借：银行存款 6006 贷：应收账款—债务重组 6006 例10：蒙古公司欠瑞士公司2468元的货款，蒙古公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：瑞士公司同意将该笔债务减免753元，其余债务于债务重组日之后的1年内偿还，如果蒙古公司的会计雷马同志在这一年内能通过当年的中级会计职称《中级会计实务》科目考试的话，那么瑞士公司将以剩余债务金额为本金对蒙古公司计收3.57%的利息（利息与剩余债务一起偿还）；如果雷马同志未通过当年的中级会计职称《中级会计实务》科目考试的话，那么蒙古公司就不必偿还该笔利息。瑞士公司已为该项债权计提了1991元的坏账准备。雷马同志通过了当年的中级会计职称《中级会计实务》科目的考试。 蒙古公司：借：应付账款 2468 贷：应付账款—债务重组 1715 预计负债 61.23 营业外收入 691.77 借：应付账款—债务重组 1715 预计负债 61.23 贷：银行存款 1776.23 瑞士公司：借：应收账款—债务重组 1715 坏账准备 1991 贷：应收账款 2468 资产减值损失 1238 借：银行存款 1715 贷：应收账款—债务重组 1715 借：银行存款 61.23 贷：资产减值损失 61.23 《中级会计实务》第十一章 债务重组（下） 四、组合方式清偿债务的核算。 例11：瑞典公司欠美国公司19753元的货款，瑞典公司发生财务困难，于是双方进行了债务重组。债务重组协议约定：（1）将该笔债务减免975元；（2）用瑞典公司的原材料一批钢材抵偿债务5555元，该批钢材的公允价值为5135元，瑞典公司购买该批钢材的价款为4975元，美国公司收到该批钢材后作为商品进货处理，美国公司通过银行存款另向瑞典公司支付了增值税，瑞典公司和美国公司均属于增值税一般纳税人且均适用17%的增值税税率，瑞典公司属于工业企业，美国公司属于商品流通企业；（3）用瑞典公司的X机器抵偿债务4321元，X机器的账面原价、已计提的折旧、已计提的固定资产减值准备分别为4123元、753元、357元，X机器的公允价值为4222元（假设瑞典公司转让X机器不需要交纳增值税），美国公司收到X机器后作为固定资产处理；（4）用瑞典公司所拥有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的波兰公司的股票抵偿债务2222元，股票的账面价值为2002元（其中成本为2121元，公允价值变动贷方余额为119元），股票的公允价值为2112元，用于抵债的股票已办理了相关转让手续，美国公司将取得的波兰公司的股票作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产处理；（5）用银行存款立即清偿债务1001元；（6）以瑞典公司的321股普通股抵偿债务2468元，假定普通股的每股面值、每股市价分别为3.69元、7.41元，股票登记手续已办理完毕，美国公司将其作为长期股权投资处理；（7）经过上述处理后的剩余债务于债务重组日之后的7个月内偿还，如果瑞典公司的CFO裴静同志能通过即将举行的司法考试的话，那么美国公司将以该部分债务为本金对瑞典公司计收7.77%的利息（利息与该部分债务一起偿还），如果裴静同志未能通该次司法考试，那么瑞典公司就不必偿还该笔利息，后来，裴静同志通过了该次司法考试。美国公司已为该笔债权计提了3579元的坏账准备。 瑞典公司： 借：固定资产清理 3013 累计折旧 753 固定资产减值准备 357 贷：固定资产 4123 借：应付账款 19753 交易性金融资产—公允价值变动 119 贷：其他业务收入 5135 固定资产清理 4222 交易性金融资产—成本 2121 投资收益 110 银行存款 1001 股本 1184.49 资本公积 1194.12 应付账款—债务重组 3211 预计负债 249.49 营业外收入—债务重组利得 1443.9 借：固定资产清理 1209 贷：营业外收入—处置固定资产利得 1209 借：其他业务成本 4975 贷：原材料 4975 借：银行存款 872.95 贷：应交税费—应交增值税（销项税额） 872.95 借：应付账款—债务重组 3211 预计负债 249.49 贷：银行存款 3460.49 美国公司： 借：库存商品 5135 固定资产 4222 交易性金融资产 2112 银行存款 1001 长期股权投资 2378.61 应收账款—债务重组 3211 坏账准备 3579 贷：应收账款 19753 资产减值损失 1885.61 借：应交税费—应交增值税（进项税额） 872.95 贷：银行存款 872.95 借：应收账款—债务重组 3211 贷：银行存款 3211 借：银行存款 249.49 贷： 资产减值损失 249.49 第十二章 或有事项 本章重要性比较低，难度也比较小，因此对众位考生来说本章是比较轻松的一章。 一、或有事项的特征： 1.由过去交易或事项形成。如果把或有事项比作一棵大树的话，那么它的根是在过去，而不是在未来。 2.结果具有不确定性。或有事项就是或许有的事项，如果结果确定的话，“或许”两个字就可以去掉了。 3.由未来事项决定。如果把或有事项比作一棵大树的话，它未来是否能够枝繁叶茂，那就要由时间来证明了。 二、与或有事项相关义务确认的条件： 1.该义务是企业承担的现时义务。当企业无法采取措施避免承担某项义务时，该义务就是企业承担的现时义务。这种义务分两种类型：法定义务和推定义务。法定义务是法律层面的义务，如果企业不履行该义务就要受到追究法律责任。推定义务是道德层面的义务，如果企业不履行该义务就要受到道德上的谴责，但不会追究企业的法律责任。 2.履行该义务很可能导致经济利益流出企业。这里牵扯到一个可能性的问题，客观的可能性不同，其主观的文字表述也不一样，具体如下（可能性用K表示）： （1）基本确定：100%＞K＞95% （2）很可能：95%≥K＞50% （3）可能：50%≥K＞5% （4）极小可能：5%≥K＞0 3.该义务的金额能够可靠地计量。该义务的金额不仅要能够计量，而且要能够可靠地计量。 三、预期可获得补偿的会计处理。A企业因对B企业清偿预计负债所需支出全部（部分）预期由C企业补偿，且该补偿金额只有在基本确定A企业能够收到时，A企业才能将该补偿金额作为资产单独确认。需要注意的是，确认的补偿金额应小于或等于预计负债的账面价值。 四、亏损合同的会计处理。这里需要先清楚两个概念：待执行合同和亏损合同。 待执行合同包括两种情况：合同各方尚未履行任何合同义务的合同；合同各方部分地履行了同等义务的合同。注意第二种情况中的“同等”二字，如果是合同各方部分地履行了不同等义务的合同，那么该合同就不属于待执行合同。 亏损合同是指一旦履行合同义务其所发生的成本将超过预期经济利益的合同。 其会计处理分四种情况： 1、如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销，在这种情况下，企业不需要去管它。 2、如果与亏损合同相关的义务不可撤销，在这种情况下，与亏损合同相关的义务如果满足预计负债确认的条件，企业应将其确认为预计负债。 3、在合同存在标的资产的情况下，待执行合同变为亏损合同时，企业应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失。 4、在合同不存在标的资产的情况下，待执行合同变为亏损合同时，与亏损合同相关的义务如果满足预计负债确认的条件，企业应将其确认为预计负债。 五、重组义务的会计处理。首先，判定企业是否承担了重组义务。判定标准有两个：有详细、正式的重组计划；重组计划已对外公告。上述两个标准必须同时满足。 然后，判定企业承担了的重组义务是否能够确认为预计负债。判定标准有三个：该义务是企业承担的现时义务；该义务很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠计量。上述三个标准也必须同时满足。 第十三章 收入（一） 本章主要讲述了各种情况下的收入如何进行会计处理的问题，有的比较简单，有的比较难。因此本斑竹将分四贴对难度比较大的收入的会计处理通过例题的形式进行总结（每贴四个），其理论之说大家可参见教材。本斑竹所总结的难度比较大的收入包括：一、分期收款、具有融资性质的商品销售收入；二、含有现金折扣的商品销售收入；三、含有现金折扣的商品销售退回；四、视同买断方式下受托代销其他企业商品；五、视同买断方式下委托其他企业代销商品；六、收取手续费方式下受托代销其他企业商品；七、收取手续费方式下委托其他企业代销商品；八、售后回购；九、实际退货量小于估计退货量时的商品销售收入；十、实际退货量大于估计退货量时的商品销售收入；十一、无法估计退货量时的商品销售收入；十二、提供劳务交易结果能够可靠估计的提供劳务收入；十三、能够区分销售商品和提供劳务的混合业务收入；十四、不能区分销售商品和提供劳务的混合业务收入；十五、利息收入；十六、建造合同收入。需要说明一点：在总结上述业务时均不涉及资产负债表日后事项。 一、分期收款、具有融资性质的商品销售收入。 例1：北京公司采用分期收款方式向陕西公司销售福娃贝贝，销售价款为12345元，分3次等额收取，分别于销售日之后的一年时、两年时、三年时收取。福娃贝贝的成本为11111元。假定北京公司收取最后一笔货款时开出增值税专用发票，同时收取增值税额2098.65元。假定折现率为1%，其三年的年金折现系数为2.941。 北京公司：福娃贝贝销售价款的折现值=12345??.941=12102.22（元） 销售日之后的一年时确认的财务费用=12102.22?%=121.02（元） 销售日之后的二年时确认的财务费用 =〔12102.22－（12345?－121.02）〕?% =81.08（元） 销售日之后的三年时确认的财务费用 =12345－12102.22－121.02－81.08 =40.68（元） 借：长期应收款 12345 贷：主营业务收入 12102.22 未实现融资收益 242.78 借：主营业务成本 11111 贷：库存商品 11111 借：银行存款 4115 贷：长期应收款 4115 借：未实现融资收益 121.02 贷：财务费用 121.02 借：银行存款 4115 贷：长期应收款 4115 借：未实现融资收益 81.08 贷：财务费用 81.08 借：银行存款 6213.65 贷：长期应收款 4115 应交税费—应交增值税（销项税额） 2098.65 借：未实现融资收益 40.68 贷：财务费用 40.68 二、含有现金折扣的商品销售收入。 例2：上海公司向四川公司销售福娃京京，销售价款为23456元，增值税税额为3987.52元。福娃京京的成本为22222元。为及早收回货款，上海公司和四川公司约定的现金折扣条件为：4/20，2/40，n/60。假定计算现金折扣时不考虑增值税税额。四川公司在销售日之后的第22天支付货款。 上海公司： 借：应收账款 27443.52 贷：主营业务收入 23456 应交税费—应交增值税（销项税额） 3987.52 借：主营业务成本 22222 贷：库存商品 22222 借：银行存款 26974.4 财务费用 469.12 贷：应收账款 27443.52 三、含有现金折扣的商品销售退回。 例3：广东公司向新疆公司销售福娃欢欢，销售价款为34567元，增值税税额为5876.39元。福娃欢欢的成本为33333元。为及早收回货款，广东公司和新疆公司约定的现金折扣条件为：6/30，3/60，n/90。假定计算现金折扣时不考虑增值税税额。广东公司在销售日之后的第33天支付货款。后来，福娃欢欢因质量问题被新疆公司退回，广东公司当日支付有关款项。 广东公司： 借：应收账款 40443.39 贷：主营业务收入 34567 应交税费—应交增值税（销项税额） 5876.39 借：主营业务成本 33333 贷：库存商品 33333 借：银行存款 39406.38 财务费用 1037.01 贷：应收账款 40443.39 借：主营业务收入 34567 应交税费—应交增值税（销项税额） 5876.39 贷：银行存款 39406.38 财务费用 1037.01 借：库存商品 33333 贷：主营业务成本 33333 四、视同买断方式下受托代销其他企业商品。 例4：西藏公司委托港澳台公司销售福娃迎迎，协议价款为45678元，，增值税税额为7765.26元。福娃迎迎的成本为44444元。港澳台公司销售福娃迎迎的价款为48765元，增值税税额为8290.05元。代销协议约定：港澳台公司可以将没有代销出去的商品退回给西藏公司。 港澳台公司： 借：代理业务资产（受托代销商品） 45678 贷：代理业务负债（受托代销商品款） 45678 借：银行存款 57055.05 贷：主营业务收入 48765 应交税费—应交增值税（销项税额） 8290.05 借：主营业务成本 45678 贷：代理业务资产（受托代销商品） 45678 借：代理业务负债（受托代销商品款） 45678 贷：应付账款 45678 借：应付账款 45678 应交税费—应交增值税（进项税额） 7765.26 贷：银行存款 53443.26 《中级会计实务》第十三章 收入（二） 五、视同买断方式下委托其他企业代销商品。 例5：福建公司委托内蒙古公司销售福娃妮妮，协议价款为56789元，，增值税税额为9654.13元。福娃妮妮的成本为55555元。内蒙古公司销售福娃妮妮的价款为59876元，增值税税额为10178.92元。代销协议约定：内蒙古公司可以将没有代销出去的商品退回给福建公司。 福建公司： 借：发出商品 55555 贷：库存商品 55555 借：应收账款 66443.13 贷：主营业务收入 56789 应交税费—应交增值税（销项税额） 9654.13 借：主营业务成本 55555 贷：发出商品 55555 借：银行存款 66443.13 贷：应收账款 66443.13 六、收取手续费方式下受托代销其他企业商品。 例6：云南公司委托江苏公司销售毛笔，协议价款为67890元，云南公司按已销售出毛笔价款的6.66%向江苏公司支付手续费（不考虑增值税）。毛笔的成本为66666元。江苏公司对外实际销售了价款为56665元的毛笔，增值税税额为9633.05元，款项已收到。云南公司收到江苏公司开具的代销清单时，向江苏公司开具了一张相同金额的增值税专用发票。假定云南公司发出商品时纳税义务尚未发生。 江苏公司： 借：代理业务资产（受托代销商品） 67890 贷：代理业务负债（受托代销商品款） 67890 借：银行存款 66298.05 贷：应付账款 56665 应交税费—应交增值税（销项税额） 9633.05 借：应交税费—应交增值税（进项税额） 9633.05 贷：应付账款 9633.05 借：代理业务负债（受托代销商品款） 56665 贷：代理业务资产（受托代销商品） 56665 借：应付账款 66298.05 贷：银行存款 62524.16 主营业务收入 3773.89 七、收取手续费方式下委托其他企业代销商品。 例7：河北公司委托广西公司销售墨水，协议价款为78901元，河北公司按已销售出毛笔价款的7.77%向广西公司支付手续费（不考虑增值税）。墨水的成本为77777元。广西公司对外实际销售了价款为67776元的墨水，增值税税额为11521.92元，款项已收到。河北公司收到广西公司开具的代销清单时，向广西公司开具了一张相同金额的增值税专用发票。假定河北公司发出商品时纳税义务尚未发生。 河北公司： 借：发出商品 77777 贷：库存商品 77777 借：应收账款 79297.92 贷：主营业务收入 67776 应交税费—应交增值税（销项税额）11521.92 借：主营业务成本 66810.48（67776/78901?7777） 贷：发出商品 66810.48 借：销售费用 5266.2 贷：应收账款 5266.2 借：银行存款 74031.72 贷：应收账款 74031.72 八、售后回购。 例8：浙江公司向青海公司销售宣纸，销售价款为89012元，增值税税额为15132.04元。宣纸的成本为88888元；宣纸已发出，款项已收到。协议约定：浙江公司应于销售日之后的第88天将所售商品购回，购回价为98021元，增值税税额为16663.57元。浙江公司在销售日之后，每22天计提一次该笔业务的利息费用。 浙江公司： 借：银行存款 104144.04 贷：库存商品 88888 应交税费—应交增值税（销项税额） 15132.04 其他应付款 124 借：财务费用 2252.25〔（98021－89012）?〕 贷：其他应付款 2252.25 借：财务费用 2252.25 贷：其他应付款 2252.25 借：财务费用 2252.25 贷：其他应付款 2252.25 借：库存商品 98021 应交税费—应交增值税（进项税额） 16663.57 贷：银行存款 114684.57 借：其他应付款 6880.75 财务费用 2252.25 贷：库存商品 9133 《中级会计实务》第十三章 收入（三） 九、实际退货量小于估计退货量时的商品销售收入。 例9：河南公司向重庆公司销售砚台，销售价款为99999元，增值税税额为16999.83元。砚台的成本为90123元。协议约定：重庆公司在销售日之后的第9天之前支付货款，在销售日之后的第18天之前有权退回砚台。河南公司根据过去的经验，估计砚台的退货率约为9.99%；实际发生销售退回时有关的增值税税额允许冲减。砚台的实际退货价款为9009元。 河南公司： 借：应收账款 116998.83 贷：主营业务收入 99999 应交税费—应交增值税（销项税额） 16999.83 借：主营业务成本 90123 贷：库存商品 90123 借：主营业务收入 9989.9 贷：主营业务成本 9003.29 应付账款 986.61 借：银行存款 116998.83 贷：应收账款 116998.83 借：库存商品 8119.26（9009/99999?0123） 应交税费—应交增值税（销项税额）1531.53（9009/99999?6999.83） 主营业务成本 884.03 应付账款 986.61 贷：银行存款 10540.53 主营业务收入 980.9 十、实际退货量大于估计退货量时的商品销售收入。 例10：山东公司向辽宁公司销售扑克，销售价款为98765元，增值税税额为16790.05元。扑克的成本为90009元。协议约定：辽宁公司在销售日之后的第10天之前支付货款，在销售日之后的第20天之前有权退回扑克。山东公司根据过去的经验，估计扑克的退货率约为10.01%；实际发生销售退回时有关的增值税税额允许冲减。扑克的实际退货价款为10001元。 山东公司： 借：应收账款 115555.05 贷：主营业务收入 98765 应交税费—应交增值税（销项税额） 16790.05 借：主营业务成本 90009 贷：库存商品 90009 借：主营业务收入 9886.38 贷：主营业务成本 9009.9 应付账款 876.48 借：银行存款 115555.05 贷：应收账款 115555.05 借：库存商品 9114.36（10001/98765?0009） 应交税费—应交增值税（销项税额）1700.17（10001/98765?6790.05） 主营业务收入 114.62 应付账款 876.48 贷：银行存款 11701.17 主营业务成本 104.46 十一、无法估计退货量时的商品销售收入。 例11：海南公司向黑龙江公司销售麻将，销售价款为87654元，增值税税额为14901.18元，麻将发出时纳税义务已经发生。麻将的成本为80008元。协议约定：黑龙江公司在销售日之后的第11天之前支付货款，在销售日之后的第22天之前有权退回麻将。海南公司无法估计麻将的退货率；实际发生销售退回时有关的增值税税额允许冲减。麻将的实际退货价款为18881元。 海南公司： 借：应收账款 14901.18 贷：应交税费—应交增值税（销项税额） 14901.18 借：发出商品 80008 贷：库存商品 80008 借：银行存款 102555.18 贷：预收账款 87654 应收账款 14901.18 借：预收账款 87654 应交税费—应交增值税（销项税额） 3209.77 贷：银行存款 22090.77 主营业务收入 68773 借：库存商品 17234.02（18881/87654?0008） 主营业务成本 62773.98 贷：发出商品 80008 十二、提供劳务交易结果能够可靠估计的提供劳务收入。 例12：天津公司与山西公司签订一项咨询合同，并于合同签订当日生效。合同约定：咨询期为2年，咨询费为76543元；山西公司分三次等额支付咨询费，第一次在项目开始时支付，第二次在项目中期支付，第三次在项目结束时支付。天津公司估计咨询劳务总成本为70007元（均为咨询人员薪酬）。第一个会计年度发生劳务成本20002元，完工进度为22.22%；第二个会计年度发生劳务成本40004元，完工进度为77.77%；第三个会计年度发生劳务成本10001元，完工进度为100%。 天津公司： 借：劳务成本 20002 贷：应付职工薪酬 20002 借：银行存款 25514.33 贷：预收账款 25514.33 借：预收账款 17007.85 贷：主营业务收入 17007.85 借：主营业务成本 15555.56 贷：劳务成本 15555.56 借：劳务成本 40004 贷：应付职工薪酬 40004 借：银行存款 25514.33 贷：预收账款 25514.33 借：预收账款 42519.64 贷：主营业务收入 42519.64 借：主营业务成本 38888.88 贷：劳务成本 38888.88 借：劳务成本 10001 贷：应付职工薪酬 10001 借：银行存款 25514.34 贷：预收账款 25514.34 借：预收账款 17015.51 贷：主营业务收入 17015.51 借：主营业务成本 15562.56 贷：劳务成本 15562.56 中级会计实务》第十三章 收入（四） 十三、能够区分销售商品和提供劳务的混合业务收入。 例13：安徽公司向甘肃公司销售游艺机并负责安装，价款合计为65432元（其中游艺机销售价格为60006元，安装费为5426元），增值税税额为10201.02元。游艺机的成本为40004元；游艺机安装过程中发生安装费4562元，均为安装人员薪酬。游艺机已经安装完成并经验收合格，款项尚未收到；安装工作是销售合同的重要组成部分。安徽公司： 借：应收账款 70207.02 贷：主营业务收入 60006 应交税费—应交增值税（销项税额） 10201.02 借：主营业务成本 40004 贷：库存商品 40004 借：劳务成本 4562 贷：应付职工薪酬 4562 借：应收账款 5426 贷：主营业务收入 5426 借：主营业务成本 4562 贷：劳务成本 4562 十四、不能区分销售商品和提供劳务的混合业务收入。 例14：湖北公司向吉林公司销售电子游戏机并负责安装，价款合计为54321元，电子游戏机销售价格和安装费用无法区分，增值税税额为9234.57元。电子游戏机的成本为30003元；电子游戏机安装过程中发生安装费3451元，均为安装人员薪酬。电子游戏机已经安装完成并经验收合格，款项尚未收到；安装工作是销售合同的重要组成部分。 湖北公司： 借：劳务成本 3451 贷：应付职工薪酬 3451 借：应收账款 63555.57 贷：主营业务收入 54321 应交税费—应交增值税（销项税额） 9234.57 借：主营业务成本 33454 贷：库存商品 30003 劳务成本 3451 十五、利息收入。 例15：湖南商业银行向贵州公司发放一笔贷款43210元，期限为1年，年利率为4.44%。湖南商业银行发放该贷款时没有发生交易费用，该贷款的合同利率与其实际利率相同。至发放当年的资产负债表日，该贷款发放的时间为4个月。 湖南商业银行： 借：贷款 43210 贷：吸收存款 43210 借：应收利息 639.51（43210?.44%?/12） 贷：利息收入 639.51 十六、建造合同收入。 例16：江西公司是一家建筑公司，与宁夏公司签订了一项总金额为2345678元的固定造价合同。工程已于2004年2月开工，预计2006年8月完工。最初预计的工程总成本为2222222元；至2005年年底，由于原材料价格上涨调整了预计总成本，预计工程总成本已达到2876543元。江西公司于2006年5月提前三个月完成了合同，工程质量优良，宁夏公司同意支付奖励款234678元。2004年：发生工程成本为1000001元，已结算合同价款为1234567元，实际收到价款为1111111元；2005年：发生工程成本为1555551元，已结算合同价款为999999元，实际收到价款为900009元；2006年：发生工程成本为300003元，已结算合同价款为345790元，实际收到价款为569236元。假设工程成本仅包括原材料。该项业务不考虑纳税因素。 江西公司： 借：工程施工—合同成本 1000001 贷：原材料 1000001 借：应收账款 1234567 贷：工程结算 1234567 借：银行存款 1111111 贷：应收账款 1111111 2004年的完工进度=1000001?222222?00%=45% 借：工程施工—合同毛利 55555.2〔（2345678－2222222）?5%〕 主营业务成本 999999.9 贷：主营业务收入 1055555.1（2345678?5%） 借：工程施工—合同成本 1555551 贷：原材料 1555551 借：应收账款 999999 贷：工程结算 999999 借：银行存款 900009 贷：应收账款 900009 2005年的完工进度=（1000001+1555551）?876543?00%=88.84% 借：主营业务成本 1555520.91 贷：主营业务收入 1028345.24(2345678?8.84%－1055555.1) 工程施工—合同毛利 527175.67｛－〔（2345678－2876543）?8.84%－55555.2〕｝ 借：资产减值损失 59244.53〔（2876543－2345678）祝?－88.84%）〕 贷：存货跌价准备 59244.53 借：工程施工—合同成本 300003 贷：原材料 300003 借：应收账款 345790 贷：工程结算 345790 借：银行存款 569236 贷：应收账款 569236 借：主营业务成本 240789.66 存货跌价准备 59244.53 工程施工—合同毛利 196421.47 〔（2345678+234678－1000001－1555551－300003）－（55555.2－527175.67）〕 贷：主营业务收入 496455.66 （2345678+234678－1055555.1－1028345.24） 借：工程结算 2580356（2345678+234678） 工程施工—合同毛利 275199 贷：工程施工—合同成本 2855555 第十四章 借款费用（上） 本章可以单独出一个计算分析题，但从历年的考试情况来看，这种可能性并不大，但出需要计算的单选题的可能性还是比较大的。本章从难度上来讲既不是很容易，也不是很难，只要用心去学，应该是能够掌握的。好，闲话少说，让我们开始总结本章！ 一、借款费用的内容。借款费用共包括四大内容：借款利息；辅助费用；折价（溢价）的摊销；因外币借款而产生的汇兑差额。其中的借款利息和折价（溢价）的摊销是本章的重点、难点内容。 二、辅助费用的核算。无论是一般借款发生的辅助费用，还是专门借款发生的辅助费用，其会计处理大同小异的。其具体的会计处理方法是： 1.在所购建（生产）的符合资本化条件的资产达到预定可使用（可销售）状态之前发生的辅助费用—资本化。 2. 在所购建（生产）的符合资本化条件的资产达到预定可使用（可销售）状态之后发生的辅助费用—费用化。 三、因外币借款而产生的汇兑差额的核算。因外币一般借款而产生的汇兑差额应全部费用化。因外币专门借款而产生的汇兑差额按以下原则处理： 1.在资本化期间内发生的因外币专门借款而产生的汇兑差额—资本化。 2.在非资本化期间内发生的因外币专门借款而产生的汇兑差额—费用化。 这里牵扯到一个资本化期间的问题，那么资本化期间如何确定呢？别着急，马上就讲。 四、资本化期间的确定。确定资本化期间的本质就是确定两个时点、一个期间：开始资本化的时点；暂停资本化的期间；停止资本化的时点。下面一一介绍： 1.开始资本化时点的确定（同时满足）：（1）资产支出已经发生（包括支付现金、转移非现金资产、承担带息债务）；（2）借款费用已经发生；（3）为使资产达到预定可使用（可销售）状态所必要的购建（生产）活动已经开始（不包括仅持有资产但未发生为改变资产形态而进行的实质上的建造或生产活动）。 2.暂停资本化期间的确定（同时满足）：（1）非正常中断（不包括工程建造必须经过的中断以及因可预见的不可抗力因素所导致的中断）；（2）中断时间连续；（3）中断时间超过3个月。 3.停止资本化时点的确定（满足其一即可）：（1）资产的实体建造（生产）活动已经全部完成（实质上已经完成）；（2）资产与要求（合同规定或生产要求）相符（基本相符）；（3）继续发生在资产上的支出金额很少（几乎不再发生）。（注：上述所谓的资产是指符合资本化条件的资产。） 《中级会计实务》第十四章 借款费用（下） 本贴总结借款利息以及折价（溢价）的摊销如何进行会计处理。 五、专门借款利息的会计处理： 1.在资本化期间内发生的专门借款利息减去在资本化期间内尚未动用的专门借款资金存入银行取得的利息收入（进行暂时性投资取得的投资收益）后的金额—资本化。 2.在非资本化期间内发生的专门借款利息减去在非资本化期间内尚未动用的专门借款资金存入银行取得的利息收入（进行暂时性投资取得的投资收益）后的金额—费用化。 六、专门借款折价（溢价）摊销的会计处理。无论是专门借款还是一般借款，在处理折价（溢价）摊销时，都有一个折价（溢价）摊销的计算问题。这恐怕是大家比较头疼的一个问题，但由于本章出计算分析题的可能性毕竟不大，而在出单选题时又不可能使其搞得过于复杂，因此在折价（溢价）摊销的计算这部分内容上出题的可能性并不大。另外，计算折价（溢价）摊销时所使用的计算工具实际利率法在教材的其他章节中也曾出现过，对于实际利率法，大家可参阅其他章节的相关内容。专门借款折价（溢价）摊销按下列原则处理： 1.在资本化期间内发生的专门借款折价（溢价）摊销（≤当期相关借款实际发生的利息金额）—资本化。 2.在资本化期间内发生的未能资本化的专门借款折价（溢价）摊销—费用化。 3.在非资本化期间内发生的专门借款折价（溢价）摊销—费用化。 七、一般借款利息的会计处理： 1.除允许资本化的一般借款利息之外，其余的一般借款利息一律费用化。 2.允许资本化的一般借款利息=L的加权平均数姿加靡话憬杩畹淖时净省Ｆ渲校?br/> （1）L=累计资产支出－专门借款； （2）所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款当期实际发生的利息之和魉加靡话憬杩畋窘鸺尤ㄆ骄渲校核加靡话憬杩畋窘鸺尤ㄆ骄?∑（所占用每笔一般借款本金酌勘室话憬杩钤诘逼谒加玫奶焓当期天数）。 需要注意的是计算L的加权平均数与计算所占用一般借款的资本化率的时间段应当一致。比如：L的加权平均数是按年计算的，那么所占用一般借款的资本化率就应当是年资本化率；L的加权平均数是按季计算的，那么所占用一般借款的资本化率就应当是季资本化率。 八、一般借款折价（溢价）摊销的会计处理：用实际利率法计算一般借款折价（溢价）摊销→用计算出的一般借款折价（溢价）摊销对一般借款利息进行调整→对于调整后的一般借款利息按照一般借款利息的会计处理的原则进行处理。 本章在出考题时不会太为难大家，大家对本章不必太担心，当然也不能掉以轻心 在所得税（上）中本斑竹谈到了一般情况下的暂时性差异，现在说几种特殊情况下的暂时性差异： 1、筹建期间发生的费用：该笔费用在会计上的处理是在发生时计入“管理费用”科目，而税法上的规定则是在开始生产经营后分5年从应纳税所得额中扣除，在这种情况下：可抵扣暂时性差异=筹建期间发生的费用?/5。 2、按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损：这种情况虽不能形成真正意义上的暂时性差异，但其产生的差异可以视同可抵扣暂时性差异。 3、按照税法规定可以结转以后年度抵减的税款：因为这种情况使以后年度的税款减少了，从而相应的使以后年度的应纳税所得额减少了，因此可以视同可抵扣暂时性差异。 4、企业合并：因企业会计准则的规定与税法的规定不同，所以企业在合并时取得的资产、负债的入账价值与这些资产、负债的计税基础可能会有所不同，从而产生了暂时性差异。 在所得税（上）中本斑竹曾经说过：并不是所有的可抵扣暂时性差异都会产生当期确认的递延所得税资产，所有的应纳税暂时性差异也不会都产生递延所得税负债，下面分别予以说明： 1、不确认当期递延所得税资产的可抵扣暂时性差异：对于企业发生的既不影响企业会计利润也不影响企业应纳税所得额的非企业合并的交易（事项），如果该交易（事项）的初始确认金额与其计税基础不同，那么其所产生的可抵扣暂时性差异不确认相应的当期递延所得税资产。 2、不确认当期递延所得税负债的应纳税暂时性差异：（1）因确认商誉而产生的应纳税暂时性差异不确认当期递延所得税负债；（2）投资企业能够控制应纳税暂时性差异转回的时间且该应纳税暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回的与联营企业、合营企业等投资相关的应纳税暂时性差异无须确认当期递延所得税负债；（3）对于企业发生的既不影响企业会计利润也不影响企业应纳税所得额的非企业合并的交易（事项），如果该交易（事项）的初始确认金额与其计税基础不同，那么其所产生的应纳税暂时性差异不确认相应的当期递延所得税负债。 下面说一下税率问题：确认当期递延所得税资产时适用的税率是预计的相应的可抵扣暂时性差异转回时的税率；确认当期递延所得税负债时适用的税率是确认时的税率。另外，需要注意的是：不论是在发生期间还是在转销期间，如果税率发生了变动，都应按其进行调整。 好了，该计算的都计算出来了，下面就是如何进行会计处理的问题了。首先，提醒一下大家：并不是所有确认的当期递延所得税资产都会对所得税费用产生影响，所有确认的当期递延所得税负债也不会都对所得税费用产生影响。下面说一下所得税会计处理的步骤：计算应交所得税（“应交税费—应交所得税”科目的贷方）→计算当期确认的递延所得税资产（“递延所得税资产”科目的借方）→计算当期确认的递延所得税负债（“递延所得税负债”科目的贷方）→计算当期转回的递延所得税资产（“递延所得税资产”科目的贷方）→计算当期转回的递延所得税负债（“递延所得税负债”科目的借方）→计算当期确认的递延所得税资产、当期确认的递延所得税负债、当期应交所得税影响资本公积、商誉的金额（“资本公积”、“商誉”科目的借方或贷方）→计算当期转回的递延所得税资产、当期转回的递延所得税负债影响资本公积、商誉的金额（“资本公积”、“商誉”科目的贷方或借方）→倒挤所得税费用（“所得税费用”科目的借方）。 本章的依附性很强，很难独立的出考题，总是要与其他章节相结合才能出考题。如果相结合的其他章节的考题内容比较简单，那么加上所得税会变得复杂；如果相结合的其他章节的考题内容比较复杂，那么加上所得税会变得更加复杂。所以大家在碰到所得税的问题时不要烦，因为烦也没用，只有以你的耐心加你的细心加你的聪明才智才能够战胜它。最后，祝大家能够成功“驯服”所得税这头“怪兽”！ 第十六章 会计政策、会计估计变更和差错更正 本章其实就是一个“大筐”，有很多的东东可以往里装，前期差错更正尤其如此。本章其实是由三个相对独立的板块构成的，以致于本章的题目不得不把这三个板块的内容都写上，从而使得本章成为章名字数最多的一章。讲本章很容易，但要讲好本章很难，因为本章所要解决的问题非常的庞杂，会计上各种各样的问题基本上都能往本章上扯。本斑竹愚钝，只能是将这三部分内容的解题思路给大家做个简单的概括，要想成为本章的解题高手，还需要大家在做题的实践中去实现。 一、会计政策变更的解题思路（追溯调整法）：计算原会计政策下相关项目的金额→计算新会计政策下相关项目的金额→计算会计政策变更的税前累积影响数→计算会计政策变更的所得税影响→计算会计政策变更的税后累积影响数→编制相关项目以及所得税影响的调整分录（注意：涉及损益类科目的一律用“利润分配—未分配利润”科目代替）→调整盈余公积→调整财务报表相关项目的金额→编制附注说明（该步骤考试一般不考）。 二、会计政策变更的解题思路（未来适用法）：计算在新会计政策下相关项目未来的金额→编制附注说明。 三、会计估计变更的解题思路（未来适用法）：计算在新会计估计下相关项目未来的金额→编制附注说明。 四、难以区分是会计政策变更还是会计估计变更的变更的解题思路（视同会计估计变更—未来适用法）：计算在变更之后的情况下相关项目未来的金额→编制附注说明。 五、前期差错更正的解题思路（追溯重述法）：计算错误做法下相关项目的金额→计算正确做法下相关项目的金额→计算上述两项金额之间的差额（即计算前期差错更正的税前累积影响数）→计算前期差错更正的所得税影响→计算前期差错更正的税后累积影响数→编制相关项目以及所得税影响的调整分录（注意：涉及损益类科目的一律用“以前年度损益调整”科目代替）→调整盈余公积→调整财务报表相关项目的金额→编制附注说明（该步骤考试一般不考）。 六、前期差错更正的解题思路（未来适用法）：计算正确做法下相关项目未来的金额→编制附注说明。 上述六项内容中，一和五是每年必考的内容，大家需格外的予以重视，有点老生常谈了。好，本章就到这里了。 第十七章 资产负债表日后事项（上） 资产负债表日后事项是指这样一种事项：它是在资产负债表日后期间发生的所有事项中按照一定的标准选取的部分事项，它既包括有利事项，也包括不利事项。选取的标准是：对企业财务状况产生一定的影响（即重要事项）。所以，我们有必要先来看一下资产负债表日后期间是指怎样的一个时间段。这个时间段的起始日是资产负债表日，终结日是财务报告批准报出日。其中，资产负债表日包括报告年度次年的1月1日和报告期间下一期第一天两种情况；财务报告批准报出日以最终财务报告批准报出日为准。 资产负债表日后事项包括调整事项和非调整事项。这两类事项的区别的关键在于：调整事项与资产负债表日的存在状况有关，而非调整事项则与资产负债表日的存在状况无关。非调整事项比较简单且为非重点，具体的内容及其会计处理大家可参见教材。下面着重说一下调整事项。调整事项主要包括四种情况（具体内容可参见教材），对于第（4）种情况的具体会计处理，大家可参照前期差错更正的会计处理原则进行处理。对于前三种情况的会计处理，本斑竹将通过例题的形式予以说明。 第（1）种情况： 例1：因为经济上的原因，华山公司与嵩山公司发生了纠纷。华山公司通过法律程序要求嵩山公司赔偿经济损失111万元，该诉讼案件在当年的12月31日尚未判决，嵩山公司确认了101万元的预计负债。到第二年的1月31日，经法院一审判决，嵩山公司需要偿付华山公司经济损失108万元，嵩山公司不再上诉，赔款已支付。假定华山、嵩山两公司均于第二年的2月2日完成了所得税的汇算清缴；假设税法规定：上述预计负债产生的损失仅允许在实际支出时于税前扣除，华山公司、嵩山公司均适用25%的所得税税率。假定华山公司、嵩山公司均按净利润的10%提取盈余公积，华山公司、嵩山公司的财务报告的批准报出日均为第二年的2月28日。 嵩山公司的会计处理（以万元为单位）： 借：以前年度损益调整 7 贷：其他应付款 7 借：预计负债 101 贷：其他应付款 101 借：其他应付款 108 贷：银行存款 108 借：以前年度损益调整 25.25 贷：递延所得税资产 25.25 借：利润分配—未分配利润 32.25 贷：以前年度损益调整 32.25 借：盈余公积 3.23 贷：利润分配—未分配利润 3.23 报表调整及报表附注略。 华山公司的会计处理（以万元为单位）： 借：其他应收款 108 贷：以前年度损益调整 108 借：银行存款 108 贷：其他应收款 108 借：以前年度损益调整 27 贷：应交税费—应交所得税 27 借：以前年度损益调整 81 贷：利润分配—未分配利润 81 借：利润分配—未分配利润 8.1 贷：盈余公积 8.1 报表调整及报表附注略。 至于调整事项中的第（2）种情况和第（3）种情况如何进行会计处理，就把它留到资产负债表日后事项（下）中再说吧！ 《中级会计实务》第十七章 资产负债表日后事项（下） 第（2）种情况： 例2：泰山公司销售给衡山公司一批福娃，货款为222万元（含增值税），衡山公司已收到福娃并验收入库。由于衡山公司财务状况不佳，至当年的12月31日衡山公司仍未付款。泰山公司为该项应收账款提取了7.39万元的坏账准备（假设坏账准备提取比例为3.33%）。第二年的1月19日泰山公司收到衡山公司的通知，衡山公司已宣告破产清算，泰山公司预计可收回应收账款的44.44%。假定泰山公司于第二年的1月21日完成了所得税的汇算清缴；泰山公司适用25%的所得税税率。假定泰山公司按净利润的10%提取盈余公积，泰山公司的财务报告的批准报出日为第二年的2月22日。 泰山公司的会计处理（以万元为单位）： 借：以前年度损益调整 115.95〔222祝?－44.44%）－7.39〕 贷：坏账准备 115.95 借：递延所得税资产 28.99 贷：以前年度损益调整 28.99 借：利润分配—未分配利润 86.96 贷：以前年度损益调整 86.96 借：盈余公积 8.7 贷：利润分配—未分配利润 8.7 报表调整及报表附注略。 第（3）种情况： 例3：恒山公司销售一批饮料给张家界公司，取得收入555万元（不含税，增值税税率为17%），恒山公司已确认收入并已结转成本543万元。该笔货款年末尚未收到，恒山公司按应收账款的6.66%计提了坏账准备43.25万元。第二年的1月21日，由于该批饮料存在质量问题，该批饮料被退回。按税法规定，经税务机关批准在应收账款的5‰的范围内计提的坏账准备可以在税前扣除；假定恒山公司于第二年的1月29日完成了所得税的汇算清缴；恒山公司适用25%的所得税税率。假定恒山公司按净利润的10%提取盈余公积，泰山公司的财务报告的批准报出日为第二年的2月21日。 恒山公司的会计处理（以万元为单位）： 借：以前年度损益调整 555 应交税费—应交增值税（销项税额） 94.35 贷：应收账款 649.35 借：坏账准备 43.25 贷：以前年度损益调整 43.25 借：库存商品 543 贷：以前年度损益调整 543 借：应交税费—应交所得税 2.19〔（555－543－649.35?‰）?5%〕 贷：以前年度损益调整 2.19 借：以前年度损益调整 10〔（43.25－649.35?‰）?5%〕 贷：递延所得税资产 10 借：以前年度损益调整 23.44 贷：利润分配—未分配利润 23.44 借：利润分配—未分配利润 2.34 贷：盈余公积 2.34 报表调整及报表附注略。 假设例3中的恒山公司于第二年的1月19日完成了所得税的汇算清缴，则： 恒山公司的会计处理（以万元为单位）： 借：以前年度损益调整 555 应交税费—应交增值税（销项税额） 94.35 贷：应收账款 649.35 借：坏账准备 43.25 贷：以前年度损益调整 43.25 借：库存商品 543 贷：以前年度损益调整 543 借：递延所得税资产 2.19 贷：所得税费用 2.19 借：以前年度损益调整 10 贷：递延所得税资产 10 借：以前年度损益调整 21.25 贷：利润分配—未分配利润 21.25 借：利润分配—未分配利润 2.13 贷：盈余公积 2.13 报表调整及报表附注略。 第十八章 外币业务 今天讲述外币业务的核算。人民币对美元的汇率刚刚破7，这使很多人都大跌眼镜，当然这也在很多人的意料之中。这条消息有些老百姓并没有注意到，但这并不妨碍它对百姓生活的影响，尽管这种影响十分间接。闲话说多了，书归正传，看一下外币业务是如何进行核算的。 虽然我国（港澳台除外，下同）绝大多数企业的记账本位币是人民币，但是个别企业的业务收支以人民币以外的货币为主的，也可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。不管怎样，我国所有企业的记账本位币都只能是一种货币，而且财务报表的编报必须要用人民币。 外币业务核算的关键问题在于汇率的选择。外币业务核算所用到的汇率包括：即期汇率、近似即期汇率的汇率和平均汇率，其中的近似即期汇率的汇率的确定是需要按照系统合理的方法确定的，而不是随随便便就能够确定的。具体如下： 1.外币交易会计处理的汇率选择： (1)初始确认：即期汇率与近似即期汇率的汇率皆可（企业收到投资者以外币投入的资本的业务除外）。 (2)企业收到投资者以外币投入的资本的业务的初始确认：即期汇率。 (3)外币货币性项目在资产负债表日的确认：资产负债表日的即期汇率。 (4)以历史成本计量的外币非货币性项目在资产负债表日的确认：交易发生日的即期汇率。 (5)以公允价值计量的外币非货币性项目在资产负债表日的确认：公允价值确定日的即期汇率。 2.折算境外经营的财务报表的汇率选择： (1)资产和负债项目：资产负债表日的即期汇率。 (2)所有者权益项目（未分配利润项目除外）：交易发生日的即期汇率。 (3)收入和费用项目：交易发生日的即期汇率与交易发生日的近似即期汇率皆可。 (4)当期计提的盈余公积项目：当期的平均汇率。 (5)未分配利润项目：根据相关项目的计算得出，无所谓汇率的问题。 至于境外经营的处置以及恶性通货膨胀经济情况下外币财务报表的折算，属了解内容，大家可试着看一下，能看懂更好；如果实在看不懂，就不必在这里花时间钻牛角尖了。 本章属于非重点章，大家在复习本章时，最好以做客观题为主，当然也要适当做一两个主观题。好了，本章就到这里了。 第十九章 财务报告（上） 本章是重中之重，本斑竹准备分三贴来总结本章的内容。当然，短短的三贴并不能涵盖本章所有的重点内容，本斑竹仅仅是择其要点之中的要点予以总结，希望能对大家的复习有所帮助。 本章第一节属非重点内容，大家做个简单了解就可以了。本贴要总结的是三表（即资产负债表、利润表、现金流量表）的编制及所有者权益变动表的内容。 一、资产负债表的编制。资产负债表项目填列的方法包括五种： 1.直接根据总账科目的余额填列。这是最省心的方法，大部分情况下适用于资产负债表项目的名称与会计科目的名称一致、且无减值准备的会计科目。 2.根据几个总账科目的余额计算填列。最典型的是：货币资金=库存现金+银行存款+其他货币资金。 3.根据有关明细科目的余额计算填列。比如：应付账款（资产负债表项目）=应付账款科目的贷方余额的合计数+预付账款科目的贷方余额的合计数；预付款项（资产负债表项目）=应付账款科目的借方余额的合计数+预付账款科目的借方余额的合计数。 4.根据总账科目和明细账科目的余额分析计算填列。比如：长期应收款（资产负债表项目）=长期应收款科目余额－未实现融资收益科目余额－一年内到期的长期应收款的金额。该类别下其他资产负债表项目的计算大家可参见教材。 5.根据总账科目与其备抵科目抵销后的净额填列。这个方法只适用于部分资产类项目的填列，其中最复杂的莫过于存货了：存货=原材料+库存商品+发出商品+周转材料+材料成本差异+……－存货跌价准备，上述公式包括了已经结转至存货相应会计科目的生产成本（包括先归集到生产成本科目下的制造费用）。 二、利润表的编制。利润表以前的编制就比较简单，改革之后就更简单了。但在本部分内容中又增加了一个令人很头疼的问题：每股收益。其中的基本每股收益的难点在于发行在外普通股加权平均数的计算，其实说白了也很简单，就是看你所计算的这个公司的股票这一年在市场上呆了多长时间，然后用相应的股票数去乘以相应的时间比例，最后再相加就可以了。 另外，还有一个重新计算的问题。是指在不影响所有者权益总金额的情况下，普通股的数量发生了变化，需要重新计算以前年度的基本每股收益。其实就是把以前年度的发行在外普通股的加权平均数按照现在的模式重新计算一下，以便于企业的基本每股收益的纵向比较。 稀释每股收益比较复杂，只有真正理解了其中的要义才能够运用自如，但要真正理解其中的要义也绝非一件易事。因此，对于该部分内容，本斑竹建议：会，更好；不会，先暂时放弃，如果有兴趣，考完试再继续研究。因为本部分内容出考题的可能性并不大，即便是出考题，也是出客观题，也可以蒙一下。 三、现金流量表的编制。下面就2个比较重要的现金流量表项目的填列方法予以列示： 1.销售商品、提供劳务收到的现金＝（销售商品、提供劳务产生的收入+销售商品、提供劳务产生的增值税销项税额）+ （应收账款期初余额－应收账款期末余额）+（应收票据期初余额－应收票据期末余额）+（预收款项期末余额－预收款项期初余额）－当期销售退回支付的现金（含增值税销项税额）+当期收回前期核销的坏账损失 2. 购买商品、接受劳务支付的现金＝（购买商品、接受劳务产生的销售成本+购买商品、接受劳务产生的增值税进项税额）+ （应付账款期初余额－应付账款期末余额）+（应付票据期初余额－应付票据期末余额）+（预付款项期末余额－预付款项期初余额）+（存货期末余额－存货期初余额）－当期因购货退回收到的现金（包括增值税进项税额） 其他的现金流量表项目比较简单，大家可参见教材。 对于现金流量表补充资料的填列，大家做个简单了解就可以了。 四、所有者权益变动表的内容： 1.净利润； 2.直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额； 3.会计政策变更和差错更正的累积影响金额； 4.所有者投入资本和向所有者分配利润等； 5.按照规定提取的盈余公积； 6.实收资本（股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润的期初余额和期末余额及其调节情况。 《中级会计实务》第十九章 财务报告（中） 本贴主要总结一下合并财务报表抵销分录的编制。至于本章第六节的其他内容，因属于非重点内容，大家看一下教材并稍微做一下相关的练习题就可以了，所以本斑竹在此就不再赘述这些内容了。 在编制抵销分录之前，应当先按照权益法调整母公司对子公司的长期股权投资。具体调整法方法如下： A.母公司应享有子公司当期实现净利润的份额：借记“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目。 B.母公司应承担子公司当期发生的亏损份额：借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目。 C.母公司当期收到子公司分派的现金股利（利润）：借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目。 D.母公司应享有（应承担）子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（母公司持股比例不变）：借记（贷记）“长期股权投资”科目，贷记（借记）“资本公积”科目。 下面说一下合并财务报表抵销分录的编制。 1.长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销： 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润—年末 商誉 贷：长期股权投资（按照权益法调整后的金额） 少数股东权益（按照净资产和相应比例计算而得的金额） 借：投资收益 少数股东损益 未分配利润—年初 贷：本年利润分配—提取盈余公积 本年利润分配—应付股利 未分配利润—年末 2.内部债权与债务项目的抵销： 借：应付账款 贷：应收账款 借：坏账准备（应收账款—坏账准备） 贷：资产减值损失 借：应付票据 贷：应收票据 借：预收账款 贷：预付账款 3.内部商品销售业务的抵销： 以前期间的累积影响： 借：未分配利润—年初（期初存货中未实现的内部销售利润） 贷：营业成本 本期的影响： 借：营业收入（本期内部商品销售产生的收入） 贷：营业成本 存货（期末存货中未实现的内部销售利润） 4.内部固定资产交易的抵销： 以前期间的累积影响： 借：未分配利润—年初 贷：固定资产—原价（期初固定资产原价中未实现的内部销售利润） 借：固定资产—累计折旧（期初多计提的累计折旧） 贷：未分配利润—年初 本期的影响： 借：营业收入（本期内部固定资产交易产生的销售收入） 贷：营业成本（本期内部固定资产交易产生的销售成本） 固定资产—原价（本期购入的固定资产原价中未实现的内部销售利润） 借：固定资产—累计折旧（本期多计提的累计折旧） 贷：管理费用 发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销： 借：未分配利润—年初 贷：营业外收入（期初固定资产原价中未实现的内部销售利润） 借：营业外收入（期初多计提的累计折旧） 贷：未分配利润—年初 借：营业外收入（本期多计提的累计折旧） 贷：管理费用 5.内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销处理： 借：投资收益 贷：财务费用 《中级会计实务》第十九章 财务报告（下） 一、企业的某分部在大部分收入是对外交易收入的情况下，如果该分部还满足下列条件之一的话，那么该分部就应当确定为报告分部：1.该分部的分部收入金额/所有分部的收入合计金额≥10%；2.假设所有盈利分部的利润合计额=A，所有亏损分部的亏损合计额的绝对额=B，那么该分部的分部利润（亏损）的绝对额/A与B中的较大者≥10%；3. 该分部的分部资产金额/所有分部的资产合计金额≥10%。 二、下列收入不属于分部收入：1.利息收入；2.股利收入；3.在分部的日常活动不是金融性质的情况下，采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位实现的净利润中应享有的份额以及处置投资产生的净收益；4.营业外收入。 三、下列费用不属于分部费用：1.在分部的日常活动不是金融性质的情况下的利息费用；2.在分部的日常活动不是金融性质的情况下，采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位发生的净损失中应承担的份额以及处置投资发生的净损失；3.与企业整体相关的管理费用和其他费用（企业代所属分部支付的、与分部经营活动相关的、且能直接归属于或按合理的基础分配给该分部的费用除外）；4.营业外支出；5.所得税费用。 四、企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与母公司和子公司有关的下列信息：1.母公司和子公司的名称；2.母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本(实收资本或股本)及其变化；3.母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决权比例。 五、需要披露的关联方交易的内容：1.交易的金额；2.未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息；3.未结算应收项目的坏账准备金额；4.定价政策。 本章的重要性是不言而喻的。在临近考试的日子里，希望大家在复习本章时以做题（包括主观题和客观题）为主，从而提高应试的能力。本章就到这里了。 第二十章 行政事业单位会计 本章是典型的非重点章。对于本章，大家能理解的就理解，不能理解的就死背（能记住多少算多少），在最后关头切莫在本章上浪费太多的时间。下面本斑竹就本章的重点内容做个简单的总结： 1.行政单位的固定资产不计提折旧。 2.行政单位：固定资产的账面余额=固定基金的账面余额。 3.事业单位的固定资产一般不计提折旧。 4.事业单位：除融资租入固定资产外：固定资产的账面余额=固定基金的账面余额。 5.事业基金的两个主要来源：A.从本单位当期未分配结余转入；B.从拨入专款结余中按规定留归本单位使用的金额转入。6.专用基金主要包括修购基金、职工福利基金、医疗基金、其他基金等。 7.事业结余=（财政补助收入+上级补助收入+附属单位缴款+事业收入+其他收入）－（拨出经费+事业支出+上缴上级支出+非经营业务负担的销售税金+对附属单位补助） 8.经营结余=经营收入－（经营支出+经营业务负担的销售税金） 9.行政单位的支出根据资金管理要求分为经常性支出和专项支出。 10.事业单位的支出包括事业支出、经营支出、对附属单位补助、上缴上级支出、基本建设支出等。 11.对于由财政直接支付的工资，行政单位：借记“经费支出”，贷记“拨入经费”。 12.对于由财政直接支付的工资，事业单位：借记“事业支出”，贷记“财政补助收入”。 13.对于由财政直接支付的购买材料、服务的款项，行政单位：借记“经费支出”，贷记“拨入经费”。 14.对于由财政直接支付的购买材料、服务的款项，事业单位：借记“材料”等，贷记“财政补助收入”。 15.对于由财政直接支付的购置固定资产的款项，行政单位：借记“经费支出”，贷记“拨入经费”；借记“固定资产”，贷记“固定基金”。 16.对于由财政直接支付的购置固定资产的款项，事业单位：借记“事业支出”，贷记“财政补助收入”；借记“固定资产”，贷记“固定基金”。 17.在财政授权支付方式下，行政事业单位应于收到代理银行盖章的“授权支付到账通知书”时，按到账通知书标明的额度确认收入。 18.行政单位会计报表包括资产负债表、收入支出总表、支出明细表、附表、报表说明书等。 19.事业单位会计报表主要包括资产负债表、收入支出表、附表、会计报表附注、收支情况说明书等。 20.为了准确反映各项收支数额，凡属本年度的应拨款项，应当在12月31日前汇达对方，主管会计单位对所属各单位的预算拨款和预算外资金拨款，截止到12月25日，逾期一般不再下拨。 在线题库：http://www.ehafo.com/ 手机版加微信号：ehafocom获取