IPO过程中财务会计审计问题

BDO大华IPO中的财务会计、审计问题2015年8月大华会计师事务所（特殊普通合伙）徐瑞星大华会计师事务所有限公司BDO大华■重视IPO中的财务会计问题■IPO中的财务会计相关法规■IPO对财务会计的要求■IPO中若干会计与审计问题■中小IPO企业经常存在的财务会计问题■IPO中对财务会计的考虑■证监会审核中重点关注的财务会计问题 目录BDO大华IPO对财务会计的要求一、对出资的要求（一）分期出资发起设立，首期出资不低于注册资本20%，其余部分两年内缴、投资公司可以5年内缴足。首期出资不得低于法定的注册资本最低限额（股份公司最低限额500万元），股份公司注册资本在缴足前,不得向他人募集股份。募集设立：注册资本等于实收股本总额。（不能分期出资）（二）货币出资比例全体股东的货币出资不得低于注册资本的30%（三）出资方式股东可以用货币出资,也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资企业改制设立股份公司，可以理解为“以净资产出资”设立股份公司BDO大华IPO对财务会计的要求（四）出资的价值认定对作为出资的非货币财产应当评估作价,核实财产有限公司整体变更为股份公司，折合的实收股本总额不得高于公司净资产额证监会:按账面净资产折股,可以连续计算业绩（五）股本规模《公司法》规定股份公司设立条件：股本不少于500万元《首次公开发行股票并上市管理办法》规定的发行条件：股本不少于3000万元（发行前）《股票上市交易规则》规定：公司股本总额不少于人民币5000万元；BDO大华IPO对财务会计的要求（六）股本结构《公司法》的有关规定：应当有二人以上二百人以下的发起人,发起人自股份自股份公司成立起一年内不得转让。公司公开发行股份前已发行的股份,自公司股票在证券交易所上市交易之日起一年内不得转让。以募集设立方式设立股份有限公司的,发起人认购的股份不得少于公司股份总数的百分之三十五；但是,法律、行政法规另有规定的,从其规定。《证券法》及《股票上市交易规则》的有关规定：公开发行的股份达到公司股份总额的百分之二十五；公司股本总额超过人民币四亿元的，公开发行股份的比例为百分之十以上。BDO大华IPO对财务会计的要求二、对财务内部控制的要求（一）在所有重大方面是有效的，并由注册会计师出具了无保留结论的内部控制鉴证报告。（二）财务内部控制的两个层面公司治理层面的财务管理与控制(财务治理)日常管理层面的财务管理与控制(财务管理)BDO大华IPO对财务会计的要求三、对财务状况的要求（一）《证券法》发行条件：“财务状况良好”（二）首次公开发行股票并上市管理办法规定的条件:1.资产质量良好,资产负债结构合理;(要求：各项减值准备计提充分,充分预计损失和风险，适度负债）2.发行前股本总额不少于人民币3000万元;3.最近一期末无形资产（扣除土地使用权、水面养殖权和采矿权等后）占净资产的比例不高于20％;（《公司法》的规定：货币出资金额不得低于注册资本的百分之三十。理论上，无形资产占注册资本的比例可达70%。）4.最近一期末不存在未弥补亏损。BDO大华IPO对财务会计的要求四、对经营成果的要求（一）法规规定《证券法》规定：“具有持续的盈利能力”IPO管理办法规定的条件:最近三个年度净利润均为正数且累计超过人民币三千万元，净利润以扣除非经常性损益前后较低者为计算依据；最近3个会计年度经营活动产生的现金流量净额累计超过人民币5000万元；或者最近3个会计年度营业收入累计超过人民币3亿元不存在重大偿债风险，不存在影响持续经营的担保、诉讼以及仲裁等重大或有事项。BDO大华IPO对财务会计的要求（二）修正“净利润”，以便和判断盈利能力1.规定三年连续盈利的前提最近3年内主营业务、董事和高级管理人员没有发生重大变化，实际控制人没有发生变更。2.扣除非经常性损益还原“真实”利润如果净利润对非经常性损益存在重大依赖，则不被认为具有持续的盈利能力。计算重要财务指标时均要扣除非经常性损益。BDO大华IPO对财务会计的要求3.以经营活动现金流量判断盈利质量4.相对数指标衡量盈利能力5.关注六种影响持续盈利能力的情形5.1发行人的经营模式、产品或服务的品种结构已经或者将发生重大变化，并对发行人的持续盈利能力构成重大不利影响；5.2发行人的行业地位或发行人所处行业的经营环境已经或者将发生重大变化，并对发行人的持续盈利能力构成重大不利影响;5.3发行人最近1个会计年度的营业收入或净利润对关联方或者存在重大不确定性的客户存在重大依赖；5.4发行人最近1个会计年度的净利润主要来自合并财务报表范围以外的投资收益；5.5发行人在用的商标、专利、专有技术以及特许经营权等重要资产或技术的取得或者使用存在重大不利变化的风险；5.6其他可能对发行人持续盈利能力构成重大不利影响的情形。BDO大华IPO对财务会计的要求（三）盈利能力财务分析1.营业收入构成及增减变动分析、季节性波动分析；2.利润来源分析、影响盈利能力连续性和稳定性的主要因素分析；3.经营成果变化的原因分析；4.销售和采购价格变化影响较大的，作对毛利影响的敏感分析5.毛利率构成及重大变动分析6.盈利质量分析：现金流量。BDO大华IPO对财务会计的要求五、对会计的要求新《企业会计准则》自2007年1月1日起在上市公司范围内执行，拟上市企业应执行。会计制度时的考虑：1.选择会计政策应充分考虑其对公司财务状况和经营业绩的影响；2.设计会计估计的考虑，除考虑企业自身的实际情况外，还必须考虑同行业有可比性企业的会计估计3.会计政策和会计估计一经制定不得随意变更4.如何设计财务报告流程，确保管理层在新的框架下编制财务报告时能够获得充分的、可依赖的信息，尤其是针对提高披露水平，为重大会计估计和判断提供适当的支持等方面。BDO大华IPO对财务会计的要求六、其他重要财务事项（一）财务独立1.独立的财务部门2.独立的做出财务决策3.独立的核算体系4.独立的银行账户5.独立纳税6.财务负责人不得在控股股东、实际控制人及其控制的其他企业中担任除董事、监事以外的其他职务，不得在控股股东、实际控制人及其控制的其他企业领薪；7.财务人员不得在控股股东、实际控制人及其控制的其他企业中兼职。BDO大华IPO对财务会计的要求（二）关联交易原则：尽量减少、依法规范关联交易往往与公司的独立性有关。规范关联交易制度规范：决策权限和程序、回避制度、独立董事监督定价规范：公开、公平、公正的交易原则，公允定价披露规范：按规定充分披露(经常性和偶发性;决策程序;独立董事的意见)。（新准则：只有在提供确凿证据的情况下，才能披露关联方交易是公平交易）BDO大华IPO对财务会计的要求（三）资金占用和对外违规担保1.禁止资金占用不得有资金被控股股东、实际控制人及其控制的其他企业以借款、代偿债务、代垫款项或者其他方式占用的情形。2.不存在违规担保《上市公司章程指引》（2006）第41条规定：公司下列对外担保行为,须经股东大会审议通过。2.1本公司及本公司控股子公司的对外担保总额,达到或超过最近一期经审计净资产的50%以后提供的任何担保；2.2公司的对外担保总额,达到或超过最近一期经审计总资产的30%以后提供的任何担保；2.3为资产负债率超过70%的担保对象提供的担保；2.4单笔担保额超过最近一期经审计净资产10%的担保；2.5对股东、实际控制人及其关联方提供的担保。BDO大华IPO对财务会计的要求（四）税务问题1.审核要求：（1）要求提供三年一期的纳税申报表；税收优惠提供有效的证明批准文件。（2）主管税收征管机构出具的最近三年一期内发行人纳税情况的证明。（3）主要税种纳税情况的说明及注册会计师的意见企业税收常见问题:（1）欠交税金较大；（2）因税务违规受到税务机关的处罚；（3）享受了超越国家政策范围的税收优惠;（4）部分收入未入账，可能存在偷、漏税等违法行为;BDO大华IPO对财务会计的要求2.税收优惠的把握根据国发（2000）2号文《国务院关于纠正地方自行制定税收先征后返政策的通知》，除经国务院审批的外，只有符合现行税收征管法律法规规定的税收减免与返还才是合法有效的BDO大华IPO对财务会计的要求3.常见税务的技术性问题:（1）有限公司整体变更股份公司，净资产折股的纳税问题《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）（2）企业改制时将产权以股份形式量化到个人时缴纳个人所得税问题《国家税务总局关于企业改组改制过程中个人取得的量化资产征收个所得税问题的通知》国税发[2000]60号《国家税务总局关于联想集团改制员工取得的用于购买企业国有股权的劳动分红征收个人所得税问题的通知》国税函[2001]832号BDO大华IPO对财务会计的要求（3）科研机构、高等学校转化职务科技成果以股份或出资比例奖励个人时是否可以免缴个人所得税？《关于促进科技成果转化有关税收政策的通知》（财税[1999]45号）（4）企业改制设立时如何缴纳增值税和营业税、土地增值税？《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税［2002］420号）《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号规定）BDO大华IPO对财务会计的要求（5）企业改制重组有哪些契税减免政策？《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税[2003]184号)《关于延长企业改制重组若干契税政策执行期限的通知》财税[2006]41号（6）会计政策、会计估计变更影响利润涉税处理因合理规划拟上市企业会计政策、会计估计而影响申报期间损益（如利息资本化、折旧费用），按申报报表各期利润总额以适用税率计算所得税。（7）公司改制时资产评估增值的税收处理BDO大华IPO对财务会计的要求（五）近三年内无重大违法行为，财务会计文件无虚假记载。包括公司在最近3年内的重大违法行为，也包括公司3年前是否存在对公司未来产生影响的违法违规行为。一般认为重大违法行为是指被行政处罚的实施机关给予罚款以上行政处罚的行为。如被税务机关稽查并出具《税务处理决定书》，补缴大额税款。可能会被认为是重大违法行为从而对发行构成障碍。原始财务会计的虚假记载，经会计师审计调整。如果该类事项重大，审核时可能被关注。BDO大华IPO对财务会计的要求（六）或有事项不存在重大偿债风险，不存在影响持续经营的担保、诉讼以及仲裁等重大或有事项。（七）控股股东或实际控制人的财务状况对发行的影响。《首次公开发行股票并上市申请文件目录》要求提供：发行人大股东或控股股东最近一年及一期的原始财务报表及审计报告BDO大华IPO中若干会计与审计问题一、IPO需要出具的相关财务会计报告二、股份制改制过程中的财务会计、审计问题税收处理BDO大华IPO中若干会计与审计问题--财务会计报告一、IPO需要出具的相关财务会计报告（一）有限公司整体变更为股份公司验资报告（净资产折股）CPA：审计、验资、协助财务规范（二）三年一期财务报表审计报告CPA：股份公司运行中的审计、上市辅导（保证无保留意见报告）（三）拟收购资产在内的三年及一期备考（合并）财务报表之审计报告（适用于换股合并+整体上市）（四）拟收购资产（包括权益）最近一年及一期的审计报告（适用于募集资金收购资产或权益）（五）盈利预测审核报告（若发行人编制盈利预测，一般不做）BDO大华IPO中若干会计与审计问题--财务会计报告（六）内部控制鉴证报告（内部控制自我评价报告）（七）非经常性损益专项审核报告（专项意见）（八）主要税种纳税情况专项意见（九）原始财务报表与申报财务报表的差异情况专项意见（十）执行新会计准则备考利润表审阅报告（十一）控股股东或大股东最近一年及一期审计报告（十二）证监会反馈意见的答复（十三）会后事项的专项说明（承诺封卷至发行前）（十四）其他相关业务报告或声明，如招股说明书引用审计报告及其他报告之声明（十五）募集资金到位验资报告BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制二、股份制改制过程中的财务会计、审计问题（一）股份公司设立方式1、发起设立—发起设立、部分改制、整体改制、合并改制2、整体变更—有限公司依法整体变更股份公司3、募集设立—公开募集设立（二）股份制改制审计1.股份制改制审计要求（1）审计期间根据上市确定，有可能是一年一期、两年一期、三年一期；但外资企业明确是三年一期注：有可能随着各项工作的进程，基准日发生变化（2）审计对象：至少包括资产负债表注：建议为四张报表，为申报材料提前做好准备BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（3）审计基准日的确定从法律角度看，一般要求股权结构调整到位从财务角度看，净资产中基本上不存在影响股本到位的因素，如存货的盘亏、待处理损溢挂账、对外担保损失、未决诉讼、股东抽资等；否则造成股份公司设立的先天缺陷。存在大量未决事项时最好推迟（4）审计意见一般情况下应为无保留意见，且尽量不带解释性说明――保证股本到位。要求股份制改制审计必须先解决问题，后出具报告，不再是单纯的审计。（5）适用的会计准则一般按照申报材料（上市公司）的要求进行（6）附注披露的要求要按照申报材料（上市公司）的要求进行，参照证监会编报规则15号，必须重视报表项目的波动分析BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（7）审计的结果必须考虑与申报材料相衔接，也就是说，同一期间的数据前后应该基本保持一致（8）改制审计过程中会伴随着大量的财务规范工作（9）审计过程中会计师会更多地与律师、券商等专业机构进行合作，大量事项的结论需要三方保持一致（10）对前任会计师的工作，除非是有充分依据能信赖的，一般均不信赖前任注册会计师的结果BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制2.股份制改制审计的特殊考虑（1）实收资本必须从有限公司设立开始逐笔查证必须将股权变更的法律资料、工商登记资料、验资报告与实际出资记录相结合进行考虑，如有差异，必须与其他中介机构协商，确定正确的线索，并相应进行调整，必要时，做好出具实收资本变动情况专项说明的准备关注大股东是否发生变更BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（2）资本公积、盈余公积必须从有限公司设立开始逐笔查证对于每笔记录必须找到相应的依据，包括协议、文件等关注资本公积的权属是否属于公司股东所有，如免税形成的“国家扶持基金”、专项拨款形成的资本公积等BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（3）固定资产1）是否存在对于最近一期期末是否存在，可通过盘点确认，但对于以前期间期末固定资产是否存在，可以通过以下程序来验证：以前年度的抵押资料，证明当时固定资产的存在主要设备通过与经营资料的相互印证，证明实物资产的存在，如关键生产设备与产量、销量进行相互印证（与生产线直接相关）若无其他证据表明前两年末实物不存在，则认可实物的存在BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制2）原始入账价值的确定对于大金额的设备、房产，提供原始的入账合同、发票，并结合公司账面的持续变动情况，确定入账的价值（哪年买的查到哪年.)3）固定资产入账时间的确定：及时结转固定资产除了查验发票以外，应结合以下内容判断固定资产入账时间关键生产设备（或整条生产线）与产量增加时点的关系、设备安装验收的资料、房屋与设备的安装时间(房屋预计完工时间不晚于设备安装时间BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（4）在建工程对于最近一期期末是否存在，可通过盘点确认，但对于以前期间期末在建工程是否存在，可比照固定资产的方法进行（5）往来款项对于往来款项的函证，可选择最近一年一期或最近一期进行函证（视一期的时间长短而定）；对于前两年末往来款项余额的确认，可采取以下方法进行查证每年末的余额是否已在期后结清，包括应收账款的收回、应付账款的支付、预付预收账款的结算等；如期后已正常结清，可基本认可其余额通过两年一期期末余额、相关周转率的分析性复核，确定是否存在严重异常的情况及项目，对其进行重点查证其增减变动与业务的增减变动对于前两年一直未发生变动的项目，应追查其形成的原因，并确定是否发函BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（6）存货对于最近一期期末是否存在，必须要通过实地全面盘点确认，但对于以前期间期末存货是否存在，可以通过以下程序来验证：取得前几年有关实物的盘点资料，判断是否有当时实物不存在的证据（第一次盘点的话，严格要求）根据前几年的收、发、存资料，判断是否能确定前两年不存在的情况根据期后的生产经营和销售情况，判断存在的可能性根据生产规模和经营规模，判断期末存货存在的合理性异地存货的存在性BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（7）营业收入1）收入确认方法必须在了解公司对外销售的流程、风险的转移、票据的流转后，与公司进行充分沟通经后，重新厘定正确的收入确认政策；（具体，不是收入准则的笼统政策）尤其是特殊行业或特殊销售行为，如建筑工程行业、软件行业、房地产行业，带安装的销售行为、出口销售行为等2）收入变动合理性判断与生产能力的配比、行业发展的趋势以及公司的行业地位、各年单价的波动、主要客户的变动BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（8）主营业务成本1）成本核算方法的确定2）对于重算成本的复核实物的收、发、存是否合理，最后一期末与盘点是否一致各期成本的料、工、费组成比例变动是否很大BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（9）毛利率――证监会审核的重点之一对于毛利率的波动，必须找到真正的原因，包括从产品结构变动、销售单价变动、原材料价格波动、成本构成变动等方面来分析（10）税收审核――证监会审核的重点之一取得公司三年一期相关的税收政策，并将上述政策由当地税务机关进行确认取得公司享受的所有税收优惠政策的文件，判断上述税收优惠政策是否符合国家的相关规定，是否存在越权或违法的税收优惠政策BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制对于审计中调整增加的税收处理，应由企业逐一确认，并及时申报缴纳，切忌变成长期挂账；同时需要与税务机关进行协调，是否允许补申报，且不缴纳相关滞纳金对于审计调整减少的税收处理：国产设备抵税问题：（歌尔声学、飞马国际：所得税费用与支付税费差额）BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（11）关联方及关联交易――证监会审核的重点之一对于关联方的审核，应保持三年一期界定口径的一致性；并与其他中介机构保持一致关注关联交易的必要性、价格的公允性以及关联交易的金额所占的比重、关联交易的持续性关联交易解决的真实性（关联交易非关联化）（12）最早一期期初余额的确定审计期间及期初年度审计均由同一事务所进行审计，且均出具了无保留意见审计报告审计期间及期初年度审计均由同一事务所进行审计，但其中部分审计报告为非标准无保留意见审计报告审计期间及期初年度非同一事务所进行审计BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（13）减值准备的计提1）应收款项坏账准备（计提方法的改变）一年以内一般在5％，除非特殊行业，如贸易企业（提供依据）2）存货跌价准备必须考虑存货的变现可能性计提的时间选择要根据实际减值发生的时间而定BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制3.关于执行新《企业会计准则》的特殊考虑(1)取得执行新《企业会计准则》的法定文件(2)适用新准则的原则先单体，后合并先转换、后调整先简单、后复杂(3)递延所得税资产的调整(4)长期投资的调整(5)同一控制下企业合并的调整BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（三）股份公司验资1.新设股份公司验资(1)货币资金方式(2)实物资产(3)无形资产在取得评估报告的同时，关注评估增值（往往比较大），分析增值的合理性关注无形资产占注册资本的比重，不宜过高母公司拥有的商标、专利等一般不宜作价出资(4)股权出资BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制2.有限公司整体变更方式验资(1)以净资产出资的资产评估与调账调整新《公司注册资本登记管理规定》第十七条规定：原非公司企业、有限责任公司的净资产应当由具有评估资格的资产评估机构评估作价，并由验资机构进行验资。(2)净资产折股依据，是按照账面净资产折股，还是按照经评估确认的净资产折股。(3)需取得公司原股东对原有公司存在的或有事项作出相应的担保(4)需要考虑折股时的个人所得税(5)有限责任公司整体变更为股份有限公司时，除国务院批准采取募集方式外，在变更时能否增加新股东？BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制3.验资中的特殊审批事项(1)涉及国有股东的取得国有股权设置方案《关于股份有限公司国有股权管理工作有关问题的通知》财政部　　财管字[2000]200号(2)外商投资股份有限公司取得商务部批文《关于设立外商投资股份有限公司若干问题的暂行规定》对外贸易经济合作部令[1995]第1号BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（四）财务重组行为及其他行为与业绩连续计算问题在IPO架构规划中应当考虑业绩的连续计算问题财务重组行为及其他行为不能影响业绩连续计算判断发行人持续盈利的前提条件：一是主要业务没有发生重大变化，二是管理层没有发生重大变化，三是实际控制人没有发生改变。BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（五）特殊情况下的IPO1.IPO+换股合并IPO+换股合并：TCL集团、上港集团（全流通下）、潍坊动力、中国铝业2.整体上市的方式：定向增发+收购集团资产：鞍钢新轧（全流通下）、沪东重机（全流通下）常林股份、武钢股份、深能源BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（六）申报材料时间一般在审计基准日后6个月内需要完成BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（七）三年一期财务报表的编制1.编制的依据（1）《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号――财务报告的一般规定（2007年修订）》（2）《公开发行证券的公司信息披露编报规则第4号—保险公司信息披露特别规定》（3）《公开发行证券的公司信息披露编报规则第6号—证券公司财务报表附注特别规定》BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（4）《公开发行证券的公司信息披露编报规则第11号—从事房地产开发业务的公司财务报表附注特别规定》（5）《公开发行证券的公司信息披露编报规则第18号—商业银行信息披露特别规定2.三年一期报表的编制（1）包含内容资产负债表利润表现金流量表股东权益变动表BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（2）编制基础自2007年1月1日起全面执行新《企业会计准则》，对2007前的数据按照38号准则的要求及解释公告第一号追溯调整（3）报表列示方式按照新的报表格式列示（4）新旧会计准则转换1）如股改时已按照新《企业会计准则》调整，只需对新明确事项进行调整2）如以前年度报表一直按照老《企业会计准则》调整，则按照如下原则进行调整：“先单体，后合并”“先转换、后调整”“先简单、后复杂”BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（5）注意事项必须同时提供合并财务报表和母公司财务报表（第10条）公司提供的财务报表中会计数据的排列应自左至右，最左侧为最近一期数据（第11条）表内各主要报表项目应标有附注编号，并与财务报表附注编号相一致（第11条）BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制3.会计报表附注的编制（1）公司的基本情况（第12条）1）简述公司历史沿革、改制情况、行业性质、经营范围、主要产品或提供的劳务、主业变更、公司的基本组织架构2）若从其设立为股份有限公司时起运行不足3年的，应说明设立为股份有限公司之前各会计期间的财务报表主体及其确定方法和所有者权益（或股东权益）变动情况BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（2）会计政策、会计估计和前期差错1）会计政策变更原因及其影响2）会计估计变更原因及其影响3）前期差错更正原因及影响BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（3）税项1）按照税种逐年说明适用的税率；一般包括增值税、营业税、消费税、企业所得税、城建税等2）存在多个子公司、分公司的且税率不同的，分别描述3）报告期内存在税收优惠政策的，逐一披露BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（4）企业合并和合并财务报表1）分成三大类披露报告期内曾经控制的子公司的情况（第21条）非企业合并形成的子公司通过同一控制下的企业合并取得的子公司通过非同一控制下的企业合并取得的子公司2）披露的内容（第21条）全称、注册地、业务性质、注册资本、经营范围本公司期末对其实际投资额、实质上构成对子公司的净投资的余额持股比例和表决权比例BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制3）合并依据的披露（例外事项）（第22条）对纳入合并范围但母公司拥有其半数或半数以下表决权的子公司，应说明纳入合并范围的原因对于母公司拥有半数以上表决权，但未能对其形成控制的被投资单位，应说明未形成控制的原因（披露例外合并事项的依据）BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制4）合并范围变动的披露（第23条）公司报告期内合并范围如发生变更的，应当披露变更原因披露报告期内新纳入合并范围公司以及报告期内不再纳入合并范围公司的净资产和净利润BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制5）同一控制企业合并形成的子公司，披露如下内容：（第24条）属于“同一控制下企业合并”的判断依据，披露同一控制的实际控制人披露被合并方自合并本期期初至合并日的收入、净利润、现金流量等情况BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制6）非同一控制企业合并形成的子公司，披露如下内容：（第25条）披露非同一控制下企业合并中商誉（负商誉）的金额和确定方法应说明购买日或出售日的确定方法说明相关交易公允价值的确定方法BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制7）吸收合并应披露其主要资产、负债项目的入账价值确定方法少数股东信息的披露各个重要子公司少数股东权益少数股东权益中用于冲减少数股东损益的金额BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（5）具体项目附注---总体要求1）合并报表详细披露，母公司重要项目披露2）披露期间资产、负债项目：注释最近期间的期末、期初比较数据股东权益项目、利润表和现金流量表项目：应按照比较财务报表逐期列示并说明各期重要数据变动情况3）因担保或其他原因造成所有权或使用权受到限制的资产项目，应在其附注中充分披露4）外币余额的披露以外币标示的货币资金、应收款项、应付款项、预收款项和预付款项等，应列示其原币金额以及折算汇率5）波动分析变动30％以上的，应说明原因BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（八）内部控制鉴证报告1.审核的期间一般为申报前一年及一期2.特别需要注意事项（1）出具带有保留意见的鉴证报告，将对公司上市造成较大的影响；可考虑提前进行内控的审核，发现问题及时向客户提出，待客户改进后，补测试，并发表无保留意见（2）对于子公司较多的拟上市公司，从母公司角度，重点审核对外投资、后续管理环节的内部控制；从各子公司的角度，分析各子公司存在的独立性、其资产、利润对母公司的影响程度，选择有较大影响的子公司，单独进行内部控制审核BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（九）税务鉴证报告1.来源《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第9号——首次公开发行股票并上市申请文件（2006年修订）》2.主要税种的内容包括增值税、营业税、消费税和企业所得税3.纳税情况的说明（1）基本情况（2）审核期间说明（3）各税种报告期内的缴纳情况和应交情况（4）合法纳税的声明（5）税率及享受的税收优惠政策（分公司列示）期期初未交、本期缴纳数、期末未交数BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制4.审核程序关注要点及需要获得的证据(1)取得报告期内各月的纳税申报表以及所有的税收缴纳凭证(2)将申报表数据与税收缴纳凭证进行核对，确定是否相符（逐笔核对）(3)将账面未交数与申报表应交数进行核对，确定是否相符(4)取得所有的税收优惠文件，确定是否与国家规定相符；如不相符，应取得大股东的承诺，愿意承担相应的风险(5)取得地方政府关于报告期内不欠税、不逃税的证明（按照公司分别获得，至少重要子公司必须取得）（股改审计：补税需与税务局沟通，允许自查补税才行）BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（十）差异鉴证报告1.来源《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第9号——首次公开发行股票并上市申请文件（2006年修订）》2.格式依据原审核备忘录13号报表内容：资产负债表、利润表报表期间：各年度，不包括一期BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制3.目的申报报表与原始报表的差异是否合理4.差异表包括合并报表及母公司报表BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制5.差异说明（1）公司基本情况（2）差异产生的总体原因分析最近三年原始财务报告的含义差异产生的总体原因分析BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制6.要注意的事项(1)对于由于审计导致原始报表与申报报表差异较大的，尤其是调增利润的或者由亏变盈的，必须予以充分的重视，取得足够的证据(2)差异原因的描述要让人感觉合理，而不是简单地描述调整分录（要有背后经济事实的描述）BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制案例：某IT行业原始财务报表与申报报表差异点较多，预审员反馈意见要求详细列示差异较大的项目和差异金额，详细说明差异原因、调账依据、调账过程。BDO大华IPO中若干会计与审计问题—股份制改制（十一）其他鉴证报告1.非经常性损益和净资产收益率审核报告；注意：是否完全适用新企业会计准则2.股本复核报告（如有）注意：股份公司设立时的验资不是证券资格事务所3.盈利预测审核报告（如有）注意：尽量不要做。BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题一、会计核算基础工作薄弱重财务管理，重资金、税务筹划，轻会计核算会计核算不规范：没有系统的会计核算方法，账务处理和会计科目使用不规范，会计核算程序不规范，原始凭证缺失，账实不符、会计档案保管不善，财务人员离职的工作交接不好账务处理不及时，会计机构不健全，不符合控制原则人员素质不够高，对报表及附注勾稽关系理解不深，不会编制现金流量表和合并报表。BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题某内配公司收入确认原始报表与申报报表最近2年相差1600万元和2400万元，占当期申报数额的80%和72%。虽然2007年集中补缴所得税1500万元，但是被证监会判定为会计基础薄弱，内核不健全。BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题二、存在账外账：一般是出于少交税收为主要目的审计时无法对审核人员提供合理的解释。三、没有会计主体的概念，子公司繁多，关联交易频繁，相互承担成本费用较多主要是出于税收目的。四、企业法人和个人的资金不分，违规资金占用及担保较多1、关联方资金占用的形式（包括已上市公司）关联方资金占用的处理：BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题2.违规担保主要情形：(1)公司及其控股子公司的对外担保总额,超过最近一期经审计净资产50％；(2)为资产负债率超过70%的担保对象提供的担保；(3)单笔担保额超过最近一期经审计净资产10%的担保；(4)对股东、实际控制人及其关联方提供的担保。BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题五、收入确认方法模糊，收入确认和成本结转随意，跨期较多，采用收付实现制、根据开票确认收入现象普遍，影响税收选择合理的收入确认方法，坚持权责发生制会计基础，实现原则和配比原则的应用六、没有系统、合理的成本核算方法，成本的归集、分摊随意不符合会计核算原则，不能真实反映各期损益七、税务问题较多欠税、偷漏税BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题八、违规集资及拆借资金情形：存在向职工或社会单位进行集资，并支付相应的集资利息。处理：九、未为职工办理社会保险等保险费用情形：企业未为员工办理“五险一金”：医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险、生育保险和住房公积金。处理：BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题十、内控制度不健全公司治理机制、不相容职务分离控制、授权批准控制、财产保全控制、会计系统控制、预算控制、风险控制、内部报告控制、电子信息技术控制等原则（注意成本效益原则）十一、股东出资不实或抽逃出资，投入资产未办理过户手续BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题十二、其他问题（一）存货存在性及价值认定（二）往来款项管理欠缺，一些款项长期挂账，形成原因不清（三）固定资产折旧、无形资产、长期待摊费用摊销年限年限确定随意，或在不同会计年度随意变更（四）在建工程结转固定资产时点滞后，少提取折旧（五）长短期投资收益确认方法不合规(成本法或权益法滥用等)（六）资产减值准备计提和转回不合规：新准则下坏账准备的计提（七）合并会计报表中特殊事项处理不当（八）股权变动不办理交接手续（九）土地增值税：达到清算条件的要按规定计算（十）利息资本化随意BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题（十一）所得税税审报告与财务审计报告的衔接、新准则下所得税会计核算（十二）漏计负债：施工企业、房地产企业未结算项目（十三）往来、银行的函证要求（回函比例、直接控制回函，安永）（十四）土地出让金问题（十五）应付福利费问题BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题（十六）财务报表附注披露的常见问题（第15号）1.   涉及第5条规定—由于商业秘密要申请豁免后才可不披露2.   涉及第7条规定—纳入合并范围的子公司及有重大影响的联营公司应纳入申报报表审计范围3.   涉及第10、17条规定—关于剥离（已较少使用）4.   涉及第10、12条规定—不重视现金流量表的编制披露，报表钩稽不一致（山东达驰案例）5.   涉及第19条规定—会计政策、会计估计未完整准确披露6.  涉及第20条规定—未披露税收减免的批准机关、文号、减免幅度及有效期限7.   涉及第21-24条规定—未披露合并报表过程中特殊事项和相关内容BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题8. 涉及第28条规定—应收账款的帐龄分段与会计政策的分段不一致、计提比例不一致、无原因的计提比例过高或过低；未全面准确披露在建工程的重要要素；大额应付工资未披露其中属于拖欠性质或工效挂钩结余；发行前滚存未分配利润经股东会决议由老股东享有，应单独列示（调至应付股利项目）9.   涉及第31条规定—关联方关系及交易的披露不够全面准确10.   涉及第41条规定—净资产收益及每股收益指标、非经常性损益11.   涉及第43条规定—异常事项披露不完整BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题案例1：按照会计准则，某公司应披露合同工程累计已发生的成本和累计已确认的毛利（亏损）、当期收入与费用、合同总金额，但公司认为涉及商业秘密，未予披露，后仅提供发审委。案例2：一些生产军品的企业申请豁免，如以高科技化纤、特定客户、特定领域替代有关称谓，有关生产及销售细节包括数量、金额、渠道、毛利率免于披露。BDO大华中小IPO企业经常存在的财务会计问题(十七）资产及资产计价问题1.受共同控制下两方之间资产交易计价问题共同控制之间资产转移时入账价值的不同为虚增资产、粉饰利润和股东不公允的套现提供了可能和方便；2.投资者以无形资产折价入股的计价（《企业会计准则—无形资产》）3.采用收益现值法资产评估定价的问题：德阳二重、ST科龙4.关联方之间（或非关联方之间）不良资产的转让及减值准备计提问题计提依据不充分BDO大华IPO中对财务会计的考虑一、几个会计基本假设的强调（一）会计主体假设在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动。明确与集团及集团内各企业的关系，集团内每一个独立法人都是一个独立的会计主体和财务报告主体，不可以随意代为承担成本费用，如果代为承担，只能是在“营业外支出”科目中核算，且不能税前扣除；尤其是集团上市主体内公司不能替上市主体外公司承担成本费用、不能向主体外公司无偿提供服务、办公场所等，以免背上大股东侵占上市公司利益的帽子。BDO大华IPO中对财务会计的考虑一、几个会计基本假设的强调（二）持续经营假设1.持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务；其经营活动在可预见的将来将会继续下去，不拟也不必终止经营或破产清算，可以在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。2.可以预见的将来，一般指资产负债表日后12个月。3.企业会计准则体系是以企业持续经营为前提加以制定和规范的。不符合持续经营假设时，将会影响审计意见。BDO大华IPO中对财务会计的考虑二、对几个会计信息质量要求的再认识（一）可靠性真实性：完整性：（二）实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不仅仅以交易或者事项的法律形式为依据。但是形式也很重要，这不能成为企业规避法规和进行不当会计处理的挡箭牌。（三）重要性。会计和审计都讲“重要性”，审计不求精益求精。（四）谨慎性。一把双刃剑，慎用。（五）可比性确保集团内同一业务板块会计政策的统一，同一企业前后期间会计政策的统一。BDO大华IPO中对财务会计的考虑三、会计要素的确认报表项目的确要符合会计要素的定义。资产：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。（待摊费用）负债：负债是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。（预提费用、预计负债，必须有确切的计提依据和标准，同时必须有明确的支付对象）BDO大华IPO中对财务会计的考虑四、选用会计政策、会计估计的考虑（一）对特殊业务的会计政策，应当充分考虑其合规性及合理性，如房地产收入确认、工程承包行业、特殊的销售业务收入确认原则等。（二）选择会计政策及会计估计时应充分考虑其对公司报告期及发行上市后财务状况和经营业绩的影响，避免采用不稳健的会计政策以及过于谨慎的会计政策，如某企业房屋及建筑物采用10年折旧年限。（三）设计会计估计的考虑，除考虑企业自身的实际情况外，还必须考虑同行业有可比企业的会计估计。重要的会计估计，如固定资产折旧年限、应收款项坏账计提比例等一定要参照同行业已上市公司会计估计。（四）证监会关注：合规性、合理性和稳健性IPO阶段的会计处理尽量从严，对一些有选择性的政策通常选用更谨慎一些的，尤其是当上市主体所属行业不是国家产业政策鼓励的行业时，不谨慎的会计政策很容易成为发审委否决的理由。BDO大华IPO中对财务会计的考虑五、财务人员要强化风险意识上市公司的财务人员承担较大的法律责任，进行会计核算要有相应的业务凭据作支撑，因此一定要尽量取得其他部门、其他单位的相关资料作为作账依据。如完工进度确认六、申报财务报表的合理规划（一）三年一期财务报表的剥离调整BDO大华IPO中对财务会计的考虑（二）财务指标的合理性1、纵向分析财务指标的合理性，包括三年一期资产负债率、销售增长率、现金流量情况等，分析相同指标在不同期间有无异常波动。审核人员比较关注的财务指标问题主要有：主要会计科目，如应收及暂付款项、存货、长短期借款、销售收入、主营业务成本、应交税金的异常增长和变动；主要财务指标如存货周转、流动比率、速动比率、资产负债率、毛利率的异常波动等；现金流情况，净利润大幅度增长的同时没有伴随着现金流量的相应增加；各项准备计提不充分，没有贯彻谨慎性原则。BDO大华IPO中对财务会计的考虑2、横向与同行业（上市）公司比较分析，如同类产品销售毛利率、成本费用率情况，若差异较大，需要有合理的解释。如果全行业因原材料价格上涨，毛利率下滑，发行人毛利率却大幅上升但无合理解释，则可能影响审核人员的判断。3、在不违背会计原则的基础上，尽量使最近一期利润最大化，以提高发行价格。■经营业绩出现大幅度下滑，是否存在发行障碍。BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题一、核准制下的审核特点（一）信息披露质量审查企业是否及时真实、准确、完整、充分地披露信息（二）是否符合法定条件在首次公开发行股票并上市管理办法中有详细的规定,主要包括主体资格、独立性、规范运作、财务与会计以及募集资金（三）合规性审核对公司前景进行部分价值判断。合规性问题：是否符合审核依据的法律法规和有关规定？例如：同业竞争；生产经营独立性；无形资产不超过净资产的20%；业绩能否连续计算BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题二、公司基本情况及历史沿革（一）高度关注改制设立过程中资本和股本形成的合规性，设立时涉及集体资产量化给个人；公司历史沿革中涉及国有及集体资产处置必须过程合法、权属合规，或者得到有关部门的确认文件。（二）设立以来发生的股权转让尤其是发生在最近一年，且涉及到核心人员的持股转让。（三）最近三年公司管理层及主营业务是否稳定。BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题三、公司经营模式及行业地位（一）前三年的主要产品及产能、每种主要产品或服务的主要用途、工艺流程；主要生产设备，关键设备的重置成本、先进性，还能安全运行的时间等；每种主要产品的主要原材料和能源供应及成本构成。（二）主要产品的销售情况和产销率、主要消费群体、平均价格、主要销售市场、国内市场的占有率。（三）公司报告期内收入、利润在行业中的排名（行业地位在财务报表中的体现）公司产品的市场占有率。（四）公司在行业中的竞争优势及劣势。（五）客户的集中度高带来的风险（六）出口型企业的人民币升值、出口退税问题。升值影响的定量测算，关注企业有无议价能力，对升值采取的措施BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题四、财务状况及盈利能力分析（财务状况）（一）关注发行人财务状况、盈利能力、现金流量报告期内情况及未来趋势的主要特点及主要影响因素。（二）资产负债主要构成及重大变化分析、资产减值准备计提是否充足分析。（三）偿债能力分析；各期经营活动产生的现金流量净额为负数或者远低于当期净利润的，应分析披露原因。资产负债率过高（四）资产周转能力分析。（五）财务性投资分析，包括交易性金融资产、可供出售的金融资产、借与他人款项、委托理财等。BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题五、财务状况及盈利能力分析（盈利能力）（一）盈利水平（二）盈利的真实性（三）盈利的稳定性（四）盈利的未来可增长性BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题（一）盈利水平主要盈利指标：净利润额、毛利率（软件行业）与同行业上市公司的比较（二）盈利真实性收入确认的方法是否合理，是否符合公司的经营特点，是否足够谨慎关联交易产生的利润占公司总体利润的比重营业规模是否与经营设备规模的数量、质量相匹配（经济行为的合理性）利润的产生是否有足够的经营性现金流量做支撑BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题（三）盈利稳定性1.公司从事本行业的时间及在行业内的地位2.公司在行业内的核心竞争力（竞争优势）（上述为实质性问题）3.报告期内收入、毛利率等指标的稳定性主要产品销售价格、原材料及燃料价格频繁变动且影响较大的，就价格变动对利润的影响作敏感性分析。毛利率构成及重大变动分析4.客户集中度是否很高5.申报期间非经常性损益占公司利润的比重（表现形式）BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题（四）盈利的未来可增长性1.公司的经营是否受到政策性限制2.公司的盈利增长主要来自于数量的增加还是价格的提高3.技术改造或募集资金投向是否能增强公司持续的盈利能力BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题注意事项：IPO申报报表剥离调整时关注点：发审委员经常提问的问题：财务会计信息综合地反映了公司的资产质量以及持续的盈利能力，是审核人员重点关注的问题。（一）独立盈利能力：（二）财务状况：（三）持续经营能力：（四）财务指标异常是核查重点：BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题六、关联交易要求披露所有存在控制关系的关联方和重大交易一是披露控股股东、实际控制人的生产经营状况和最近一年及一期的经营情况及主要财务数据。二是按照经常性和偶发性分类披露关联交易，增加披露内容。三是非常关注交易价格的公允性，控股股东、实际控制人是否存在向拟上市公司输送利润。关联交易的解决是否真正解决BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题七、税收政策发行后执行的税种、税率应合法合规。前三年执行的税收优惠政策与国家法规政策不符的，省级税务部门应出具确认文件，发行人应就可能被追缴的风险作重大事项提示。近三年内有无税收方面的违法违规行为，是否受过税务部门处罚。BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题八、募集资金运用公司的发展前景及业绩增长主要依赖于募集资金项目的实施，因此是发审委委员最关注的问题。1.项目实施准备情况，募集资金到位后能否顺利实施，如配套的土地，有关产品的认证或审批情况（如医药行业）等。2.项目实施的可行性，如是否有足够市场，是否有足够的核心技术及业务人员，是否有足够的技术及规模化生产工艺储备等。3.募集资金应当有明确的使用方向，原则上应当用于主营业务。4.募集资金可否用以归还项目前期银行贷款（深圳市金达莱环保股份有限公司）BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题IPO未过会企业常见问题分析1.申报材料制作粗糙2.发审会答辩备不足，未能现场解释清楚发审委的疑虑3.未能有效证明企业的抗风险能力4.未能充分说明股权融资的必要性5.公司未来盈利存在重大不确定性6.募投项目存在重大问题（如拼凑募投项目)BDO大华证监会审核中重点关注的财务会计问题案例：某公司申报材料制作粗糙，前后差别较大。会计师对反馈意见的回复前后不一致，表现在公司与关联方房产项目合作合同执行情况的核查。最初的结论是：公司项目合作已按合同执行。补充回复为：合同实际执行过程中，存在资金回笼的时间与原约定上的差异，均经双方协商同意，达成一致，另外，会计师出具了标准无保留意见的审计报告，但会计报表勾稽关系不正确。公司将很多未明确用途的流动资金借款费用予以资本化，并且未将两家亏损的子公司纳入合并报表，而公司对反馈意见的回复也不一致，主要表现在合作项目的销售情况前后披露差别较大，如某大厦的销售率从98%降为78%BDO大华谢谢！电话：010－58350159手机：13269588427邮箱：17ch@163.comchyj@dahua-cpa.com大华会计师事务所有限公司